이자율은 실제이자율인지 아니면 재무부령이 정하는 이자율인지의 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 처분개요 청구법인은 ’91사업년도(91.1.1～91.12.31) 법인세신고시 법인의 차입금 중 손금에 불산입할 건설자금이자를 계산하면서 실제지급된 이자율(13%, 13.5% 및 19%의 이자율)을 적용하여 21,539,040원을 계상하여 신고하였다. 처분청은 위 건설자금이자계상시 적용할 이자율은 법인세법 제16조(손금불산입) 제11호와 동법시행령 제33조(건설자금 및 불분명한 사채의 이자) 제6항, 제47조(인정이자의 계산) 제1항 및 동법시행규칙 제12조(건설자금의 이자) 제3항, 제20조(이자계산과 이자적용의 순위) 제1항·제3항에 의거 당시 국세청장이 당좌대월이자율을 감안하여 정한 이자율(15%)을 적용하여 청구법인이 적용한 13% 와 13.5%의 이자율에 대하여 이를 부인하고 15%의 이자율을 적용한 금액을 손금불산입하여 94.8.16 청구법인에게 ’91사업년도분 법인세 1,882,000원을 과세하였다. 청구법인은 이에 불복하여 94.9.5 심사청구를 거쳐 94.11.11 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 건설자금이자는 건설자금에 충당한 금액의 이자를 말하므로 자본적지출에 해당하는 금액을 산출하면 되는 것으로서 건설기간중 실제 발생된 지급이자의 이자율로 계산하여야 하는 바, 가지급금 인정이자와 같이 제재대상거래로 인정하여 당좌대월이자율인 15%로 계산하여 과세한 것은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 건설자금이자계산시 적용할 이자율은 법인세법 제16조 제11호, 동법시행규칙 제12조 제3항, 동법시행령 제47조 및 동법시행규칙 제20조 제3항에 의거 당시 국세청장이 정한 당좌대월이자율로 하는 것이다. 다만, 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율로 하는 것이므로, 청구법인이 건설자금이자계산시 국세청장이 정한 당좌대월이자율로 하지 아니하고 그 보다 낮은 이자율로 하였음은 잘못이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 법인의 차입금중 손금에 불산입할 건설자금이자계산시 적용할 이자율이 얼마인지 여부
• 나. 관련법령 법인세법 제16조 본문에서 『다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다』면서, 제11호에서 『법인의 차입금 중 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자와 채권자가 불분명한 사채의 이자』를 규정하고 있고, 동법시행령 제33조 제1항에서 『법 제16조 제11호에서 “건설자금에 충당한 금액의 이자”라 함은 그 명목여하에 불구하고 당해 사업용 고정자산의 매입·제작·건설(기존고정자산의 증설·개량을 제외하며, 이하 이조에서 “건설”이라 한다)에 소요되는 차입금에 대한 지급이자 또는 이에 유사한 성질의 지출금을 말한다....』고 규정하면서, 제2항에서 『제1항의 지급이자 또는 지출금은 건설이 준공된 날(토지매입의 경우에는 그 대금을 완불한 날 또는 당해토지를 사업에 직접 제공한 날)까지 자본적지출로하여 그 원본에 가산한다』고 규정하고 있고, 제6항에서 『차입금이 사업용고정자산의 건설 등에 소요된 여부가 분명하지 아니한 경우에 제2항의 규정에 의한 자본적 지출로 계산할 금액은 재무부령이 정하는 바에 의한다』고 규정하고 있으며, 동시행령 제47조 제1항에서는 『출자자 등에게 무상으로 금전을 대여한 경우에는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)에 의하여 계산한 이자상당액을 익금에 산입한다. 다만, 당좌대월이자율 보다 높은 이자율의 차입금(당좌차월은 제외한다)이 있는 때에는 그 차입금의 범위안에서 당해이자율에 의하여 계산한 이자상당액을 익금에 산입한다』고 규정하고 있고, 동법 시행규칙 제12조 제3항에서 『영 제33조 제6항에 규정하는 자본적 지출로 계산할 금액의 계산은 다음 산식에 의하되, 건설가계정 및 사업용고정자산의 적수에 상당하는 금액에 대하여 영 제47조에 규정하는 방법에 따라 계산한 이자의 합계액을 한도로 한다. 』를 규정하면서, 동시행규칙 제20조 제3항에서 『영 제47조 제1항에서 “재무부령이 정하는 당좌대월이자율”이라 함은 당해법인의 사업년도종료일 현재 서울특별시에 본점을 둔 시중은행의 당좌대월이자율을 감안하여 국세청장이 정하는 이자율을 말한다』고 규정하고 있다.
• 다. 법인의 차입금중 손금에 불산입할 건설자금이자계산시 적용할 이자율은 얼마인지 여부

(1) 전시한 관련법령상 고정자산건설에 관련된 차입금에 대한 지급이자, 즉 건설자금이자는 원가성을 인정하여 이를 당해 사업년도 소득금액계산시 손금불산입하도록 규정하고 있으나 그 취지는 건설자금이자를 영원히 손금으로 인정하지 않는 것이 아니라 일단 지급이자 발생 연도에는 손금불산입하더라도 당해 고정자산의 취득원가에 산입함으로써 고정자산의 내용년수에 걸쳐서 상각비로서 점차적으로 손금으로 인정하려는 것이며, 토지와 같은 비상각자산에 대한 건설자금이자는 토지의 양도시점에서 전액손금으로 용인하고자 하는 데 있는 것이다. 또한 현실적으로 고정자산취득과 관련된 차입금의 이자를 명확히 파악할 수 있는 경우에는 동 금액을 그대로 취득원가에 가산하면 되지만 실제로 이러한 직접적인 연계를 파악할 수 있는 경우는 매우 드물기 때문에 세법에서 차입금이 사업용 고정자산의 건설에 소요되었는지의 여부가 분명하지 아니한 경우에는 법인세법시행령 제47조 제1항과 동법시행규칙 제12조 제3항 동 시행규칙 제20조 제1항·제3항의 규정에 의거 대체적인 방법으로 이를 계산하여 건설자금이자를 계상토록 하고 있는 것이다.

(2) 청구법인은 건설자금이자를 건설기간중 실제발생된 지급이자의 이자율로 계산하여야 한다고 주장하고 있으나, 법인의 차입금이 사업용고정자산의 건설 등에 소요되었는지 여부가 분명하지 아니한 경우에 해당된다는 데에는 다툼이 없으므로 당해 건설자금이자계산시 적용할 이자율은 전시한 법인세법시행령 제33조 제6항·동 시행령 제47조 제1항 및 동법시행규칙 제12조 제3항·동 시행규칙 제20조 제3항에 의거, 당좌대월이자율로 하는 것이 옳다. 다만 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율로 하는 것이고, 1991.12.6 국세청고시 제91-38호로 국세청장이 정하는 이자율은 년 15%로 하여 시행일 이후 최초로 종료하는 사업년도부터 적용한다고 규정하고 있으므로 청구법인이 이 건 건설자금이자계산시 국세청장이 정한 당좌대월이자율로 하지 아니하고 13%와 13.5%의 이자율을 적용한 것을 부인하여 처분청이 15%의 이자율로 적용한 처분은 정당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.