[요지] 임대보증금을 채무로 공제하여 달라는 데 대하여도 동 임대보증금이 상속개시 당시의 채무인지의 여부가 불분명하여 채무로 공제하지 아니한 것은 잘못이 없으며 이 부분에 대하여 당초 불복하여 상급심에서도 인정하지 아니한 것으로 청구주장은 이유없음.
[요지] 임대보증금을 채무로 공제하여 달라는 데 대하여도 동 임대보증금이 상속개시 당시의 채무인지의 여부가 불분명하여 채무로 공제하지 아니한 것은 잘못이 없으며 이 부분에 대하여 당초 불복하여 상급심에서도 인정하지 아니한 것으로 청구주장은 이유없음.
[참조결정] 국심1994중0063
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 89.7.14 청구외 OOO이 사망함에 따라 인천광역시 북구 OO동 OOOOOO 대지 576.6㎡ 및 기타재산을 상속받고도 상속이 개시된 것을 안날로부터 6개월이 되는 90.1.13까지 상속세 신고를 하지 아니하였다. 처분청은 청구인들이 상속받은 재산 및 피상속인이 상속개시전 1년 이내에 처분한 재산인 인천광역시 북구 OO동 OOOOO 대지 및 건물을 부과당시의 기준시가로 평가하여 92.7.22 청구인들에게 89년도 상속세 881,073,280원 및 동 방위세 146,845,540원을 결정고지한 후에 92.10.30 피상속인이 상속개시전 1년 내에 처분한 재산을 실지거래가액으로 하여 경정결정하고 상속세 14,634,840원 및 동 방위세 2,439,140원을 환급하였으며, 상속인 OOO이 피상속인의 상속재산에 금융자산 51,868,665원이 추가로 더 있다는 자료를 처분청에 제출함에 따라 상속세를 재경정결정하고 94.7.20자로 상속세 31,557,130원 및 동 방위세 5,259,520원을 추가로 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 94.8.17 심사청구를 거쳐 94.11.9 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 처분청은 청구인들이 89.7.14 상속받은 재산에 대하여 92.7.22 부과당시의 가액으로 평가하여 과세한 후에 94.7.20 상속세를 증액경정결정하였는 바, 당초 결정은 소멸되고 경정처분만 남게되는 것이고, 상속재산의 평가규정인 구 상속세법 제9조 제2항은 92.12.24 헌법재판소에 의하여 위헌결정을 받았으므로 이 건 경정처분시 상속재산을 부과당시로 평가한 것은 부당하다.
(2) 상속재산에 포함되어 있는 인천광역시 북구 OO동 OOOOOO 건물에 임대보증금 9,500,000원이 있음에도 상속개시당시의 채무로 공제하지 아니한 처분은 부당하다.
(1) 이 건의 경우 당초 처분은 92.7.22에 있었고, 증액경정처분은 94.7.20이고 헌법재판소에서 구상속세법 제9조 제2항이 위헌이라고 결정한 날은 92.12.24인 바 92.7.22 부과된 당초 처분은 그 당시 법령규정상 적법한 것이고, 또한 당초 고지결정에 대하여 불복청구하여 상급심에서 인정되지 아니한 것으로 청구주장은 이유없다.
(2) 임대보증금을 채무로 공제하여 달라는 데 대하여도 동 임대보증금이 상속개시 당시의 채무인지의 여부가 불분명하여 채무로 공제하지 아니한 것은 잘못이 없으며 이 부분에 대하여 당초 불복하여 상급심에서도 인정하지 아니한 것으로 청구주장은 이유없다.
3. 심리 및 판단
① 이 건 경정(증액)처분을 함에 있어 당초의 상속세 결정시의 상속재산가액을 부과당시로 평가하여 과세한 처분의 당부와
② 상속재산가액에 포함된 건물의 임대보증금을 채무로 공제할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
(1) 관련법령 90.12.31 개정되기 이전의 상속세법 제9조 제1항 및 제2항의 규정에 의하면 상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의하되, 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고에서 누락된 상속재산의 가액은 제1항 규정에 의하여 평가한 가액과 상속세 부과당시의 평가금액중 큰 금액으로 한다라고 규정하고 있다.
(2) 이 건 사실관계를 보면 처분청은 피상속인 OOO의 상속재산가액을 92.7.22 부과당시의 평가액인 1,681,716,228원으로 하고 1년 이내 양도한 부동산은 부과당시 기준시가인 97,669,500원으로 하여 과세한 후 청구인의 이의신청에 의하여 92.10 실지거래가액 71,000,000원으로 하여 경정감하였고, 94.5.25 피상속인의 예금(OO투자신탁의 장기공사채) 51,868,665원이 누락되었다는 상속인 OOO의 자료제출에 의하여 94.7.20 당초 결정한 상속세를 증액결정하여 상속세 31,557,130원, 동 방위세 5,259,520원을 추가고지한 사실이 확인되고 있다.
(3) 헌법재판소법 제47조 제2항의 규정에 의하면 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 그 효력을 상실한다. 다만, 형벌에 관한 법률 또는 법률의 조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있고, 헌법재판소는 92.12.24에 상속세법 제9조 제2항은 헌법이 규정한 조세법률주의와 평등의 원칙에 위반되고 그로 말미암아 국가가 과세권행사라는 이름아래 합리적 이유없이 국민의 재산권을 침해하게 되는 것이므로 이는 헌법상 재산권보장 규정에 위배된다고 결정(91헌바21)한 바 있다.
(4) 헌법재판소에 의하여 위헌 결정된 법률이나 법률의 조항은 원칙적으로 과거에 소급하여 무효로 하여야 함에도 형벌에 관한 법률 또는 법률의 조항을 제외하고는 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하게 한 것은 무효로 된 법률이나 법률의 조항을 근거로 형성된 기존의 법률관계를 안정시키려는 법적 안정성의 견지에서 장래에 대해서만 그 효력을 상실하게 한 것인 바, 이 건의 경우 당초 처분은 92.7.22에 있었고 증액경정 처분은 94.7.20에 있었는데 당초 처분은 그 당시 시행된 상속세법 제9조 제2항의 규정에 의하여 상속재산을 부과당시로 평가하여 과세한 것이고 상속세법 제9조 제2항이 92.12.24 헌법재판소의 위헌결정으로 무효로 되었지만 위헌결정 전인 92.7.22 부과된 당초 처분은 그 당시 법령규정상 적법하므로 위헌결정 이후에 증액경정 처분이 있었다고 해서 상속재산을 부과당시로 평가하여 적법하게 과세한 당초 처분을 다투는 청구주장은 법적 안정성을 위하여 위헌 결정된 법률이나 법률의 조항의 효력을 장래에 상실시키는 헌법재판소법 제47조 제2항의 규정의 취지에 비추어 볼 때 받아들이기 어렵다(국심 94중0063, 94.7.23 합동회의 참조).
(1) 관련법령 상속세법 제4조 제1항에서 상속세를 부과할 상속재산가액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 하면서 그 제3호에서 “채무”를 규정하고 있다.
(2) 이 건의 경우 청구인들의 상속재산에 포함된 인천광역시 북구 OO동 OOOOOO 건물의 임대보증금(지하층 다방, 3,000,000원, 1층 소매점, 1,500,000원, 2층 주택 5,000,000원) 합계 9,500,000원은 상속개시 당시의 피상속인 채무라고 하고 있으나 상속개시일전에 작성된 임대계약서는 상속인 OOO과 임차인 간에 체결된 계약서로서 피상속인이 부담할 채무라고 보이지 않는 반면 청구인들은 피상속인의 채무임을 입증할만한 구체적인 자료를 제시하지 못하고 있으므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【 별첨 】 청구인별 주소 청구인 주 소 OOO 인천광역시 북구 OO동 OOOO OOOOO OOOOO OOO 서울특별시 OO구 OO동 OOO OOOOO OOOOOO OOO 인천광역시 북구 OO동 OOOOO OOOOOOOO OOO 〃 OOO 인천광역시 북구 OO동 OOOOO OOOOOOO OOO 인천광역시 북구 OO동 OOOOO OOOOOOO