[요지] 증빙불비로 손금부인한 접대비 중 일부액은 증빙이 갖추어져 있는 것이므로 처분청에서 이 부분 손금부인한 것은 사실관계조사를 소홀히 한 것으로 보임.
[요지] 증빙불비로 손금부인한 접대비 중 일부액은 증빙이 갖추어져 있는 것이므로 처분청에서 이 부분 손금부인한 것은 사실관계조사를 소홀히 한 것으로 보임.
[참조결정] 국심1989서2001
[주 문] 부천세무서장이 94.5.16 청구법인에게 결정고지한 91.1.1～91.12.31 사업년도 법인세 128,963,430원의 과세처분은
(1) 청구외 OOO로부터 차입한 금액에 대한 지급이자중 29,948,300원을 부당행위 계산부인으로 손금불산입한 것은 이 를 손금에 산입하여 경정하고
(2) OO공업단지 OOOOOO의 공장용지 19,890㎡을 비 업무용토지로 보아 손금불산입한 지급이자 121,627,639원은, 당해사업년도의 손금에 산입하며
(3) 손금불산입한 접대비 7,401,830원중 4,647,940원과 대표이 사의 해외출장여비 9,234,505원 및 감사수수료 8,000,000원은 이를 손금에 산입하여 경정한다.
(4) 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요
(2) 또한 청구법인의 개발신탁예금 1,105,435,051원을 담보로 하여 청구외 OO은행 OOO지점에서 청구외 OOO(청구법인의 대표자)명의로 금1,045,000,000원(이하 “쟁점자금”이라 한다)을 차입한 후, 이에 대한 회계처리를 청구외 OOO로부터의 차입금으로 계상하고 해당지급이자를 손금계상 하였고
(3) 공장을 신축이전하기 위하여 청구외 OO공업단지 이사장으로부터 91.5.1 OO공업단지 OOOOOO의 공장용지 19,890㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 금 1,409,584,410원에 취득하였으나 신축하지 못하고 93.5.26 당초 매도자인 OO공업공단 이사장에게 매수가액으로 양도하였으며,
(4) 대표자에 대한 해외출장여비 9,234,505원과 감사수수료 8,000,000원 및 접대비 지출액을 손금처리하였다.
(2) 청구외 OOO로 부터 차입한 “쟁점자금”에 대한 지급이자와 동금액에 대한 개발신탁예금이자상당액의 차액(개발신탁예금이자율과 지급이자율에 의한 차액으로 이하 “차액”이라 한다)을 청구법인이 청구외 OOO에게 법인의 이익을 분여한 것으로 보고 부당행위계산부인하여 29,948,300원을 익금에 산입하였으며
(3) “쟁점토지”를 비업무용토지로 보아 지급이자 121,627,639원을 손금불산입 하고
(4) 대표자에 대한 해외출장여비 9,234,505원과 감사수수료 8,000,000원 및 접대비 중 7,401,830원을 업무무관 내지 증빙불비하다 하여 손금부인 하였다.
(5) 그리고 기타의 과목을 시부인한 후 94.5.16 청구법인에게 91.1.1～91.12.31 사업년도 법인세 128,963,430원을 결정고지 하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) “청구외법인”과는 특수관계가 없고 동법인에 대한 자금대여는 일시적인 무상대여이므로 부당행위부인 대상에 해당되지 않으며, 또한 “청구외법인”은 92.12.26 부도로 파산되어 수익이 발생될 수 없음에도 부도일 이후에까지 인정이자를 계산한 것은 부당하다.
(2) OO공업단지 OOOOOO 소재의 공장용지에 공장신축이전하기 위하여 청구법인은 회사채를 발행하고 동자금 중 1,105,435,051원을 OO은행에 개발신탁 예금하였고, 자금사정의 악화로 동자금을 인출하여 영업에 사용하고자 하였으나 계약기간 만료 이전 해약할 경우 이자율 하락으로 손해를 보게되므로 예금을 그대로 두고 동자금을 담보로 하여 청구외 OOO명의로 1,045,000,000원을 대출받아 당법인의 자금으로 사용한 것임에도 “차액”을 청구외 OOO에게 법인의 이익을 분여한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 것은 부당하다.
(3) “쟁점토지”는 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용 실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유한 부동산이 아닌 바, 즉 “쟁점토지”는 공장용지로서 다른용도에 사용하거나 전매할 수 없는 공장신축용이며, 자금사정의 악화로 공장 건축비를 조달할 수 없어 건물신축을 하지 못하고 부득이 당초 매도자인 서부지역 공업단지 관리공단에 취득가액으로 반납하여 부동산의 지가상승으로 인한 이익을 취한 바 없고 또한 청구법인이 채무보증한 청구외 OO금속(주)가 92.12.26 부도 발생하므로 인하여 93.1.12 서울민사지방법원 서부지원으로 부터 “쟁점토지”가 가압류되어 비업무토지 판정 유예기간(2년)내에 반납하지 못한 것이고 가압류기간을 제외하면 유예기한내에 반납한 것이므로 “쟁점토지”는 비업무용부동산에 해당하지 아니하며, 비업무용부동산으로 본다 하더라도 이부분에 대한 가산세적용에 착오가 있는 바 비업무용 부동산에 대한 지급이자 손금불산입의 경우 법인세법시행규칙 제18조 제7항의 규정에 의거 비업무용으로 판정된 사업년도에 가산하여 신고납부하며 가산세를 제외하도록 되어 있음에도 처분청은 취득시인 91년 및 92년사업년도에 가산세를 적용하였는 바 이는 법을 착오 해석한 것이므로 부당하다.
(4) 청구법인의 대표이사인 청구외 OOO에게 지급한 해외출장여비 9,234,005원을 지급한 것은 기계등 설비투자, 원재료수입선 선정 등 시장조사 및 설비투자를 위해 출장한 것이며, 이는 관련 증빙서류에 의해서도 확인되는 것임에도 막연히 개인부담 경비로 본 것은 잘못이며, 청구법인의 감사인 청구외 OOO에게 감사수수료 8,000,000원을 지급한 것은 매주 2-3회 회계 및 업무전반에 걸쳐 예방감사와 조언 및 토의를 한데 대한 수수료를 지급하고 원천징수(자유직업소득)까지 한 것임에도 업무와 무관한 경비로 본 것은 부당하고, 처분청에서 접대비 중 증빙이 불비하다는 이유로 손금부인한 7,401,830원도 모두 증빙이 갖추어진 것인데도 손금에 불산입한 것은 부당하다.
(1) 청구법인의 출자자와 그 친족(처, 자)이 “청구외법인”의 발행주식의 41%를 출자하고 있고, 또한 그들이 청구법인의 주식의 63%를 출자하고 있어 상호 특수관계자에 해당하고 있고, 특수관계자에게 자금을 무상대여한 것이므로 이에대해 인정이자계산하여 익금에 산입함은 정당하며, 또한 “청구외법인”이 부도난 이후에도 그 법인의 실제 대주주인 청구외 OOO이 그의 소유 주식을 매각하여 청구법인에게 2억원을 변제한 사실과 그후에도 변제하겠다고 약속하는 등 자금흐름이 계속 이어지고 있어 청구외 OO금속(주)가 부도난 이후에도 인정이자계산한 것은 정당하다.
(2) 청구법인이 OO은행에 회사채를 발행한 금액 중 11억여원을 개발신탁예금(이자율 년12.1%)으로 입금시킨 후, 90.9.28 동 금액을 담보로 하여 “쟁점자금”을 청구외 OOO가 차입하여 이용하였음에도, 비슷한 일자에 청구법인이 청구외 OOO로부터 현금을 차입한 것처럼 기장한 후 15%의 고율이자를 청구외 OOO에게 지급한 것으로 처리하였으므로 “차액”을 청구외 OOO에게 이익을 분여한 것으로 보아 손금불산입한 것은 정당하다.
(3) 청구법인이 “쟁점토지”를 89.2.15 청약 후 90.4.24 입주계약과 함께 90.2.14, 90.2.15, 90.11.13 중도금 지급하고 91.5.1 잔금지급 후, 93.5.26 환매하기까지 청약 후 4년간이나 반환 또는 해지할 수 있는 기간이 있었고, 입주계약일 이후 1년이내 공장을 착공하여야 되는 공영단지 관리법규정으로 볼 때도 청구외 OO금속(주)에 자금대여결과 자금난으로 공장 착공하지 못한 것은 관련법규정에 의해 비업무용부동산에 해당하므로 이와 관련된 차입금에 대한 지급이자 손금불산입한 당초 지분은 정당하다.
(4) 여비교통비 9,234,005원 지급수수료 8,000,000원 접대비 7,401,830원은 당초 청구법인도 업무와 관련없는 개인적인 경비임을 인정하여 확인서에 서명날인하였고 또한 업무와 관련된 경비임을 입증할 수 있는 증빙자료 확인할 수 없어 손금불산입하여 과세한 당초처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) “청구외법인”에게 자금을 무상대여한 금액에 대하여 인정이자계산 익금가산한 것이 정당한지 여부
(2) 청구외 OOO에게 지급한 지급이자 중 지급이자액과 개발신탁예금이자율에 의한 수입이자액과의 차액을 부당행위계산 부인으로 익금에 산입한 것이 정당한지 여부
(3) “쟁점토지”가 비업무용토지인지 및 가산세적용이 적정한지 여부
(4) 대표자의 해외여비, 감사수수료, 접대비에 대하여 업무무관 내지 증빙불비 등의 이유로 손금부인한 것이 정당한지의 여부를 가리는 데 있다.
(2) 쟁점 “(2)”에 관하여 살펴본다. 관련법령은 전시 “쟁점(1)”에서 살펴본 바와 같고, 사실관계를 본다. 처분청에서는 청구법인의 년리 12.1%의 개발신탁예금을 담보로 청구외 OOO가 “쟁점자금”을 차입하여 이용하였음에도, 청구법인이 청구외 OOO로부터 “쟁점자금”을 현금차입한 것처럼 기장하여 15%의 고율이자를 지급한 것으로 처리하였으므로 “차액” 29,948,300원을 청구법인이 청구외 OOO에게 법인의 이익을 분여한 것으로 보아 이를 익금에 산입한 사실은 전시 원처분개요에서 살펴본 바와 같다. 그러나 특수관계 있는 자와의 거래에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 부당행위계산이란 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서 열거된 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 것을 의도하거나 이러한 의도가 없었더라도 경제인의 입장에서 경제적 합리성을 무시한 부자연하고 불합리한 행위계산을 의미하는 것(대법원 92누6211, 92.12.22외 다수, 국세심판 89서2001, 89.12.14 등 같은뜻)인 바, 이 건의 경우를 보면 청구법인은 “쟁점자금”으로 OO공업단지 OOOOOO 소재의 공장용지 취득대금으로 879,912,611원을 사용하고 거래은행인 OOOO은행 OO지점에 150,000,000원 예입하는 등 회사의 운영자금으로 사용하였음을 주장하고 있는 반면, 처분청은 심판청구의견서에서 “현금차입 허위기장(현금시재과다) 내용을 부인할 증거를 찾지 못하였음”을 스스로 인정하고 있고, 청구외 OOO에 대한 지급이자율 15%가 부당히 고율인지 분석해 보면, 당심판소에서 대출은행인 OO은행 OOO지점에 확인한 바 “쟁점자금”은 개발신탁예금대출로서 대출이자율이 P(개발신탁예금이자율) + 1.5%로 정하여진 것이며, 따라서 개발신탁예금이자율 12.1%에 1.5%를 더하면 13.6%이고 차입금이 개인명의로 되어 있으므로 이자소득의 원천징수세율 25%를 감안하고 이자지급시 원천징수하여 납부한 사실이 원천징수영수증에 의해 확인되고 있어, 결국 지급이자율 15%는 대출이자율에 원천징수세율 이하를 더하여 정하여진 것임을 알 수 있어 청구외 OOO가 법인의 이익을 분여받은 것이 없으며, 법인의 입장으로 볼 때도 개발신탁예금을 중도해지할 경우 이자율의 하락으로 손해를 입게 될 것이므로 개발신탁예금을 그대로 두고 그를 담보로 대출받아 사용하므로서 청구법인에게는 더욱 이익이 된 것임이 “쟁점자금”에 대한 지급이자의 총액이 189,073,391원이고 개발신탁예금의 수입이자의 총액은 274,254,600원인 사실에서 알 수 있다. 따라서 법인의 소득을 부당히 감소시킨 것도, 청구외 OOO에게 법인의 이익을 분여한 것도 없는 이 부분을 처분청에서 부당행위계산부인한 것은 전시 부당행위계산부인의 법리를 오해한 것이다.
(3) 쟁점 “(3)”에 관하여 본다. 먼저 관계법령을 보면, 법인세법 제18조의3 제1항 제1호에서 “당해법인의 업무와 직접관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것”을 취득하거나 보유하는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니하도록 규정하고, 같은법시행령 제43조의2 제1항 제1호에서 “부동산 취득 후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산”을 “비업무용 부동산”으로 규정하고 있으며, 같은법시행규칙 제18조 제3항 제1호에서 “공장용부지를 취득한 후 2년이 경과된 부동산으로서 당해법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산”을 “비업무용부동산”으로 규정하고, 같은조 제7항에서는 2년이 경과될때까지 당해부동산을 직접 사용하지 아니한 경우 당초 취득일로부터 비업무용부동산으로 보며 이때 2년이 경과된 날이 속하는 사업년도의 이전사업년도의 지급이자를 손금에 산입하지 아니하는 때에는 전사업년도의 각 사업년도 소득·과세표준 등을 다시 계산함에 따라 산출되는 결정세액에서 전사업년도의 결정세액을 차감한 세액(가산세제외)과 전사업년도의 과세표준금액과 손금에 산입하지 아니하는 지급이자 등을 합한 금액에 법 제22조의 규정에 의한 세율을 곱하여 산출한 세액에서 전사업년도의 산출세액을 차감한 세액(가산세제외)중 어느 하나를 선택하여 계산한 세액, 즉 세무조정방법(전사업년도의 지급이자 등을 손금부인하여 세액을 수정계산하는 방법)과 세무조정 없이 단순세액계산방법 [(전사업년도의 과세표준 + 지급이자 손금부인액) × 세율 - 전사업년도의 산출세액] 중 어느하나를 선택하여 계산한 세액을 2년이 경과된 날이 속하는 사업년도의 법인세에 가산하여 납부하도록 규정하고 있다. 다음 사실관계는 원처분개요에서 언급한 바와 같고, 청구법인은 첫째, 관계법인에 대한 채무보증관계로 “쟁점토지”가 가압류되어 취득일로부터 2년내에 반환하지 못한 것으로 가압류기간을 제외하면 비업무용토지 판정유예기간내인 취득일로부터 2년내에 원 매도자에게 반환한 셈이며, 둘째, “쟁점토지”는 공장신축용으로만 사용할 수 있고, 전매등 다른 용도로 사용할 수 없으며 셋째, “쟁점토지”를 공장을 신축 이전하기 위하여 취득하였으나, 자금사정 등으로 부득이 신축하지 못하고 당초 취득가액으로 원매도자인 서부지역공업관리공단에 반환하므로서 지가상승으로 인한 이익을 취득한 것이 없어 모법에 규정한 목적에 위배된 사실이 없음에도 하위법인시행규칙을 적용하여 과세한 것은 부당하다고 주장하나, 비업무용부동산 규제에 관한 법체계를 보면, 비업무용부동산의 범위를 모법(법인세법 제18조의3)에서 대통령령(법인세법시행령 제43조의2 제1항 제3항)에 위임하였고, 그 내용을 보면 당해부동산 취득 후 경과한 기간, 당해부동산으로부터 발생하는 수입금액, 건물등의 면적, 당해법인의 업무와 관련정도 등을 감안하여 비업무용부동산 판정기준을 재무부령(같은법시행규칙 제18조)에 위임하였으며, 위임받은 시행규칙 제18조 제3항에서 비업무용부동산의 판정기준을 구체적으로 정하고 있고, 같은조 제4항에서는 위 제3항에 대한 예외로서 비업무용부동산으로 보지 않는 경우를 열거하고 있다. 그런데 청구법인의 경우를 보면 쟁점토지를 취득한 91.5.1 이후부터 비업무용판정유보기간인 2년이 되는 날까지 당초 목적인 공장을 신축하고자 노력을 전혀 한 바 없이 원소유자에게 양도하였는 바, 이는 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제1호의 규정에 의하여 비업무용부동산에 해당하는 것이고, 비업무용부동산에서 제외되는 규정인 같은법시행규칙 제18조 제4항의 어디에도 해당하지 아니하는 “쟁점토지”를 처분청에서 비업무용부동산으로 본 것은 달리 잘못이 없고 반면, 청구주장은 관계법리를 오해한 것이다. 한편 “쟁점토지”를 비업무용부동산으로 보아 관련지급이자를 손금불산입하여 법인세를 추가로 징수함에 있어서, 전시 법규정에 의거 추가로 납부할 세액을 계산하여, 91.1.1～91.12.31 사업년도의 추가납부분 법인세와 92.1.1～92.12.31 사업년도분 추가납부분 법인세를 93.1.1～93.12.31 사업년도의 법인세에 가산하여 징수하고, 관련 과소납부가산세는 93.1.1～93.12.31 사업년도의 법인세 신고기한의 익일부터 이 건 고지일 까지 기간에 대하여 적용하며, 과소신고가산세는 적용하지 말아야 할 것을 각 사업년도별로 징수결정 및 과소납부가산세와 과소신고가산세를 적용한 것은 관계법리를 오해한 처분으로 이부분 청구주장은 이유있다.
(4) 쟁점 “(4)”에 대하여 본다. 처분청은 대표자에 대한 여비교통비 9,234,005원, 지급수수료 8,000,000원, 접대비 7,401,830원은 당초 청구법인도 업무와 관련없는 개인적인 경비임을 인정하여 확인서에 서명날인하였고, 또한 업무와 관련된 경비임을 입증할 수 있는 증빙자료 확인할 수 없어 손금불산입하여 과세한 당초처분은 정당하다고 판단하였으나, 청구법인은 확인서는 처분청에서 작성해준 서류에 서명을 요구하여 요구대로 하였을 뿐이고 그 내용이 사실과는 다르다고 주장하므로, 당심판소에서 확인한 바, 대표자에 대한 여비교통비 9,234,005원(91.6.10～91.12.6 사이 4차례)은 이 건 이외에는 발생한 사실이 없고, 청구법인의 기계장치 취득과 관련해서 발생한 것임이 지출결의서 및 건설가계정·기계장치의 계정에서 확인되고 있어 이부분은 업무와 관련하여 지출하였음이 인정되고, 감사인 청구외 OOO에게 91.4～91.11 사이에 감사수수료로서 총 8,000,000원을 지급한 것이 임원에 대한 상여금이나 퇴직금의 성질이라면 각각 전액 손금불산입(93년까지) 또는 정관 등에서 정하여진 금액을 초과하는 금액은 손금불산입해야 할 것이나, 업무와 관련한 감사수수료로서 자유직업소득으로 원천징수납부한 이 부분은 달리 반증이 없는 한 손금으로 인정되며, 증빙불비로 손금부인한 접대비 7,401,830원 중 4,647,940원은 증빙이 갖추어져 있는 것이므로 처분청에서 이 부분 손금부인한 것은 사실관계조사를 소홀히 한 것으로 보인다.