[요지] 대금을 지급한 부분에 대하여 사업자등록 후인 1993.12.31 세금계산서를 교부받은 것은 사실과 다른 세금계산서에 해당되고 용역을 공급받은 시기가 사업자등록 전이므로 처분청이 등록전 매입세액에 대하여 이를 공제(환급)하지 아니한 처분은 정당함.
[요지] 대금을 지급한 부분에 대하여 사업자등록 후인 1993.12.31 세금계산서를 교부받은 것은 사실과 다른 세금계산서에 해당되고 용역을 공급받은 시기가 사업자등록 전이므로 처분청이 등록전 매입세액에 대하여 이를 공제(환급)하지 아니한 처분은 정당함.
[주 문] 북인천세무서장이 청구인의 1993년 제2기분 부가가치세 39,000,000원의 환급신고에 대하여 1994.2.5 매입세액 23,935,064원을 매출세액에서 불공제하여 환급거부한 처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 1993.9.3 건축허가를 받은 인천직할시 서구 OO동 OOOOOO 소재 근린생활시설용 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하면서 공급시기가 1993.12.31, 공급가액이 390,000,000원인 세금계산서를 시공자인 청구외 (주)OO종합건설로부터 교부받아 1993년 제2기 부가가치세 신고시 매입세액 39,000,000원을 매출세액에서 공제하여 부가가치세 신고(환급)를 하였다. 처분청은 청구인에 대한 환급조사를 실시하여 사업자등록전에 5회에 걸쳐 249,000,000원을 지급한 사실을 확인하고 각각 대금지급시기를 공급시기로 보고 위 금액에 해당하는 매입세액을 등록전 매입세액이라 하여 매입세액 불공제하여 1994.2.5 청구인이 환급신고한 39,000,000원중 12,671,430원만을 환급세액으로 결정통지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 1994.4.6 심사청구를 거쳐 1994.7.8 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단 이 건 심판청구는 쟁점건물 신축에 따른 매입세금계산서를 1993.12.31 도급액 전액에 대한 세금계산서 1매로 교부받은데 대하여 실제공사대금을 지급한 날을 공급시기로 보고 1993.12.16 사업자등록전 지급액에 해당하는 매입세액 23,935,064원을 등록전 매입세액이라 하여 매출세액에서 공제하지 아니한 처분의 당부에 다툼이 있다. 부가가치세법 제17조 제2항에서 『다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.』고 하고 제5호에서 『제5조 제1항의 규정에 의한 등록을 하기 전의 매입세액』을 규정하고 같은 법 시행령 제60조 제7항에서 『법 제17조 제2항 제5호에 규정하는 등록은 등록신청일을 기준으로 한다.』고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 제9조 제2항에서 『용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.』고 하고 제3항에서 『사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 간이세금계산서를 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.』고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제22조에서 『법 제9조 제2항에 규정한 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도기준지급·중간지급·연불 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때』라고 규정하고 있다. 사실관계를 살펴보면, ①청구인은 1993.9.3 지하1층 지상2층 연면적 929.52㎡의 건축허가를 받았으나 1993.9.22 지하1층 지상3층 연면적 1,288.88㎡로 증축허가를 받았으며, 1993.9.21 청구외 (주)OO종합건설과 도급금액 281,000,000원의 당초도급계약을 체결하고 증축에 따라 109,000,000원의 도급금액을 증액하는 추가도급계약을 1993.12.2 체결하였으며, 당초 및 추가도급계약서는 표준도급계약서를 사용하면서 공사명, 공사기간, 도급금액만을 기재하고 청구인과 시공회사가 날인하였을 뿐, 도급금액지급란의 선급금·기성부분금·완공불금액란은 전혀 기재하지 아니하였고, ②청구인은 쟁점건물 신축에 따른 공사대금을 아래와 같이 지급하고 1993.12.31 도급금액 전체인 390,000,000을 공급가액으로 한 세금계산서 1매를 교부받아 1993년 제2기분 부가가치세신고를 하였으며, (아 래) (금액단위: 천원) 날자 93.10.18 10.20 11.24 11.30 12.13 12.20 12.31 금액 10,000 90,000 54,000 25,000 70,000 50,000 80,000
③ 1993.9.22 쟁점건물의 착공신고를 하고 1994.1.24 사용검사를 필하였으며 쟁점건물 신축에 따른 부동산임대업의 사업자등록을 1993.12.16 신청한 사실이 관련증빙에 의하여 확인되고, ④처분청은 쟁점건물의 신축용역공급을 완성도기준지급조건부 용역공급으로 보고 청구인이 시공회사인 청구외 (주)OO종합건설에 대금을 지급한 날이 공급시기인 것으로 간주하여 사업자등록 신청일인 1993.12.16 이전의 대금지급분에 해당하는 매입세액 23,935,064원을 등록전 매입세액으로 보아 매출세액에서 공제하지 아니한 사실이 확인된다. 살피건대, 첫째 용역의 공급시기는 부가가치세법 제9조 제2항 및 같은 법 시행령 제22조에 의하여 원칙적으로 역무의 제공이 완료된 때이나 완성도기준지급조건부 용역공급 등의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 그 공급시기가 되며 구체적으로는 당초 약정한 바에 따라 기성부분에 대한 검사를 거쳐 대가의 지급이 확정되는 때를 공급시기로 보아야 하는 것이지 실제로 대금을 지급한 때를 공급시기라 할 수는 없으며, 둘째, 이 건의 경우 도급계약서에 의하면 공사명, 공사장소, 공사기간, 도급금액은 기재되어 있으나 대금지급란(선급금, 기성부분금, 완공불)은 전혀 기재되어 있지도 아니하며, 1993.10.18부터 1993.12.31까지 7회에 걸쳐 공급대가 379,000,000원을 지급하였지만 당해 대금지급의 근거가 되는 대금지급방법에 대한 별도의 약정은 물론 시공회사의 기성고 대금청구나 건축주인 청구인의 기성고검사 조차 없었으며, 셋째, 처분청은 도급계약서상의 도급계약조건 제21조에 “기성부분검사 또는 준공검사 직전까지의 대금은 전액지급을 원칙으로 하며, 선급금을 지급하기로 한 때에는 공사착수전에 지급하고, 기성부분의 지급을 청구한 때에는 검사에 합격한 기성부분에 대한 도급금액을 청구일로부터 ()일이내에 지급한다”고 되어 있는 점을 들어 이 건 계약을 완성도기준지급조건부 용역공급이라고 간주하였으나 앞서 확인된 바와 같이 도급계약서상에 대금지급 조건을 완성도기준지급조건부로 약정한 바도 없고 가장 중요한 기성고대금 청구일로부터 몇 일이내에 지급해야 하는지 조차 기재되어 있지 않으며 당해 도급계약조건이 표준도급계약서의 양식을 그대로 사용한 점으로 볼 때, 이는 청구주장과 같이 표준도급계약서의 불필요한 조항을 삭제하지 아니하였기 때문인 것으로 보아야지 단순히 계약조건 제21조가 있다는 것만을 이유로 이를 완성도기준지급조건부 용역공급계약으로 볼 수는 없으며, 넷째, 쟁점건물의 신축에 따른 용역공급은 1993.9.22 착공신고일로부터 1994.1.24 사용검사필증 교부일까지 약 4개월간의 비교적 단기간의 공사이며, 더구나 시공회사의 타공사에 관한 도급계약서에 의하면 완성도기준지급조건부 공사의 경우 기성고에 따라 대금을 지급하기로 구체적으로 약정하고 그에 따라 세금계산서를 수회에 걸쳐 교부한 사실이 확인되어 이 건과 같이 대금지급에 관한 특별한 약정이 없는 경우와 명확히 구분되는 점등을 종합하여 볼 때, 쟁점건물의 신축에 따른 용역공급은 전시한 부가가치세법 시행령 제22조 제1호에 규정한 통상의 용역공급으로 보아야 하고 완성도기준지급조건부 용역공급에 해당한다고 볼 수는 없다고 판단된다. 그렇다면 쟁점건물의 신축용역공급시기는 그 역무의 제공이 완료된 시기인 건물의 완성시점이라 할 것이나 건물완성시기 이전인 1993.12.31 세금계산서를 발행·교부하였으므로 부가가치세법 제9조 제3항에 의거 그 교부일이 공급시기가 되고, 따라서 당해 세금계산서는 청구인이 1993.12.16 사업자등록신청 이후의 공급시기에 적법하게 교부받은 것으로서 당해 매입세액은 사업자등록 이후의 매입세액에 해당한다 할 것이므로 처분청이 당해 매입세액중 23,935,064원을 등록전 매입세액으로 보아 매출세액에서 공제하지 아니한 것은 용역공급시기에 관한 계약의 사실판단 오인에서 비롯된 잘못된 처분이라고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.