[참조결정] 국심1985중1932 / 국심1984서0688 / 국심1993서0221 / 국심1982구0402
[주 문] 간분 부가가치세 71,379,000원과 92년 제1기 부가가치세 80,116,000원의 부과 처분은 이를 취소한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 경기도 OO주군 진정읍 OO리 OOOOOO 대지(잡종지) 897㎡(이하 “토지”라 한다)에 상가 4,105.34㎡(지하2층, 지상6층)의 건축허가를 받아 91.1.19 사업자등록(부동산매매 및 임대업)을 하고 상가신축공사를 하던중 주위 상인들의 진정으로 공사가 91.3월 중단된 상태[지하1,2층과 지상1층 합계 1,931.41㎡(583평)의 골조공사만 된 상태임, 이하 “쟁점미완성건물”이라 한다)]에서 토지와 쟁점미완성건물을 91.10.26 청구외 서울특별시 송파구 OO동 OOOO OO프라자주식회사(대표이사 OOO)에게 매매대금 16억원에 매도하되 동 매매대금을 다음과 같이 수령하는 것으로 매매계약을 체결하였다. 다 음
91. 10. 26 계약금중 일부 50,000,000원
91. 11. 10 〃 잔액 100,000,000원
91. 11. 30 1차 중도금 550,000,000원
92. 2. 28 2차 중도금 400,000,000원
92. 5. 30 잔 금 500,000,000원 계 1,600,000,000원 처분청은 91.10.26 청구인과 OO프라자주식회사간에 체결된 계약서를 근거로 하여 청구인이 사업자로서 재화를 중간지급조건부로 공급한 것이라고 인정한 후 다음과 같이 부가가치세 과세표준을 계산하여 다 음 (91.2기) 700,000,000(계약금·1차중도금)× = 648,990,000원(과세표준) (92.1기) 900,000,000(2차중도금·잔금)× = 834,300,000원(과세표준) 92.11.15 청구인에게 91년 제2기 과세기간분 부가가치세 71,379,000원 및 92년 제1기 과세기간분 80,116,000원을 부과처분 하였다. 청구인은 이에 불복, 92.12.10 이의신청을 하여 93.1.2 그 결정서를 받고 다시 93.2.16 심사청구를 하여 93.4.11 심사결정서를 받은후 93.6.9 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) (주청구) 상가나 사무실을 신축하여 분양하거나 임대할 목적으로 이를 신축하던중 사업계획을 포기하고 일부의 골조만 된 상태에서 양도하는 것은 부동산매매업이 아니므로 부가가치세법상 사업자로서의 재화의 공급에 해당되지 아니하는 것으로서, 부가가치세법시행규칙 제1조에 의하면 부동산매매업에 대하여 『부동산의 매매(건축물을 신축하여 판매하는 경우를 포함한다) 또는 그 중개를 사업목적으로 나타내어 부동산을 판매하거나 사업상 목적으로 1과세기간중 1회이상 부동산을 취득하고 2회 이상 판매하는 경우에는 부동산 매매업을 영위하는 것으로 본다.』라고 규정하고 있는 바, 부동산매매업의 기준이 되는 사업성 유무의 판단은 그 매매가 수익을 목적으로 하는 영리성, 계속성, 반복성등에 비추어 사회통념상으로 사업성을 인정할만한 객관성이 있어야 할 것임에도 불구하고 청구인의 경우는 소유토지 위에 상가를 신축하여 이를 불특정다수인에게 분양하거나 임대할 목적으로 사업자등록을 하고 건축에 착공하였다 하더라도 지하 1,2층 및 지상 1층의 철근골조만 올린 상태에서 그 사업계획을 포기하고 토지와 쟁점미완성건물을 양도한 행위는 당초 청구인이 표방한 부동산매매활동의 일환으로서 그 의도하였던 바와 같이 건물을 준공하여 이를 분양하거나 임대하지 못하였으므로 수익의 목적이나 계속성 및 반복성이 없음이 명백하며, 더욱이 1과세기간중에 1회이상 부동산을 취득하고 2회이상 판매하는 경우에도 해당되지 않으므로 부가가치세법상 사업자로서의 재화의 공급에 해당되지 아니한다는 주장이고(대법원 88누7231, 89.4.11 대법원 85누442, 85.12.10, 국심 85중1932, 86.2.12, 국심 84서688, 84.7.18, 국세청 소득 22601-1177, 89.3.10 참조),
(2) (예비적 청구) 청구인과 청구외 OO프라자 주식회사간에 91.10.26 체결된 양도계약이 92.10.13 해약되었고 청구인과 주식회사 OO프라자간에 92.11.19 체결된 양도양수계약은 사업의 양도양수에 관한 계약으로 보아야 하므로 부가가치세법상 과세의 대상이 되는 공급이 존재하지 아니한다는 주장이며,
(3) (예비적 청구) 처분청이 매매대금을 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 계산한 건물가액과 토지가액의 비율에 의하여 쟁점미완성건물과 토지분으로 안분함에 있어서 쟁점미완성건물을 완성된 건물로 보아 지방세법상의 과세시가표준액에 의한 건물가액으로 쟁점미완성건물의 가액을 계산하였음은 부당하다는 주장이다.
- 나. 국세청장 의견 청구인은 쟁점부동산을 OO프라자주식회사에 매도하면서 계약금 및 중도금 수령후 매수인이 2차 중도금 및 잔금지급을 이행하지 않아 환불하고 해약을 하였다고 주장하나, 해약사실을 입증할 수 있는 거증자료등의 제시도 없이 막연히 주장만 하고 있어 청구주장을 받아들일 수 없고, 다음으로 매매대금을 토지분과 쟁점미완성건물분으로 안분계산함에 있어 미완성건물의 경우 완성된 건물이 아니어서 지방세법상의 과세시가표준액이 없지만 미완성 건물을 토지와 함께 공급하는 경우에는 건축법상의 건축허가 조건에 따른 건물이 완성된 것으로 보아 지방세 과세시가표준액을 적용한다는 예규(국세청 부가 1265-1044, 83.6.3)가 있는 바, 처분청이 쟁점미완성건물을 완성된 건물로 보아 부가가치세법 시행령 제48조의 2 규정에 의거 과세표준을 안분계산하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다는 의견이다.
3. 심리 및 판단 이 사건의 다툼은
(1) 청구인이 상가를 신축하여 분양하거나 임대할 목적으로 이를 신축하다가 중간에 사업계획을 포기하고 건물일부의 골조만 된 상태의 쟁점미완성건물을 양도하는 것이 부가가치세법상 사업자로서의 재화의 공급에 해당되는지 여부와
(2) (예비적 청구) 청구인(매도인)과 청구외 OO프라자 주식회사(매수인)간에 쟁점미완성건물에 대하여 91.10.26 체결된 매매계약이 해제되었는지와 만약 동 매매계약이 해제된 경우 본건 부가가치세 부과처분의 당부 및
(3) (예비적 청구) 쟁점미완성건물의 양도가 사업자로서의 재화의 공급에 해당되고 위 매매계약이 해제되지 아니한 경우 동 재화의 공급가액을 어떻게 산정할 것인지를 가리는데 있다 하겠다.
- 가. 쟁점(1)에 대하여 본다. 살피건대 청구인은 경기도 OO주군 진정읍 OO리 OOOOOO 대지(잡종지) 897㎡를 90.8.29 취득하여 상가 4,105.34㎡(지하 2층, 지상 6층)의 건축허가를 받아 91.1.19 사업자등록(부동산매매 및 임대업)을 하고 상가신축공사를 하던중 주위 상인들의 진정으로 91.3월 공사가 중단된 상태에서 토지와 쟁점미완성건물을 91.10.26 청구외 OO프라자주식회사에 매매계약한 것으로서 쟁점미완성건물이 위 매매계약당시 지하 1,2층과 지상 1층 합계 1,931.41㎡(583평)의 골조만 되었던 상태이었음은 처분청과 청구인간에 다툼이 없으나, 부가가치세법 제1조 제1항 제1호는 『재화 또는 용역의 공급에 대하여 부가가치세를 부과한다』고 규정하였고, 그 제2항은 『위 제1항에서 재화라 함은 재산적 가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다』고 규정하였으며, 동 제2조 제1항에서는 『영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자(사업자)는 부가가치세를 납부할 의무가 있다』고 규정하였고 제5조 제1항에 의하면 『재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다』고 규정하고 있으며, 동법시행령 제1조 제1항에서는 『법 제1조 제2항에 규정하는 유체물에는 상품·제품·원료·기계·건물과 기타 모든 유체물을 포함한다』고 규정하고 있는 바, 사업자가 사업상 독립적으로 공급하는 경우에는 비록 미완성건물을 공급하는 경우에도 이는 재화의 공급으로서 부가가치세 납세의무가 있다 하겠는데, 첫째, 부가가치세법 제6조 제4항에 의하면 『사업자가 사업을 폐지한 때에 잔존하는 재화는 자기에게 공급하는 것으로 본다. 제5조 제1항 단서의 규정에 의하여 등록한 경우에 사실상 사업을 개시하지 아니하게 되는 때에는 또한 같다』고 규정되어 있고, 청구인은 91.1.19 부동산매매 및 임대업의 사업자등록(OOOOOOOOOOOO)을 하였음이 확인되며, 둘째, 부가가치세 시행규칙 제1조 제1항은 『부동산의 매매(건물을 신축하여 판매하는 경우를 포함한다) 또는 그 중개를 사업목적으로 나타내어 부동산을 판매하거나 사업상의 목적으로 1과세기간중에 1회이상 부동산을 취득하고 2회이상 판매하는 경우에는 부동산매매업을 영위하는 것으로 본다』고 규정하고 있는 바, 위 규정을 적용함에 있어서 부동산의 매매행위가 부동산매매업에 해당되는지 여부는 그 매매의 규모·횟수·양태등에 비추어 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지등을 고려하여 사회통념에 비추어 이를 가리어야 할 것이고(대법원 90누6217, 91.2.26, 국심 93서221, 93.4.28외 다수 같은 취지임), 한편 청구인의 부동산거래에 관한 국세청의 전산자료에 의하면 청구인은 90, 91, 92년중에 쟁점미완성건물 이외에 타부동산을 양도한 바는 없으나 토지를 87년도에 2회(2,759.68㎡), 88년도에 2회(1,366.2㎡), 89년도에 2회(3,727㎡)씩 각각 양도하였고, 토지의 취득을 85년도 2회(10,959㎡), 87년도에 1회(742㎡), 88년도에 1회(2,463㎡), 89년도에 6회(134,351㎡), 90년도에 2회(8,037㎡)씩 각각 하였음이 확인됨을 볼 때 청구인은 부동산매매업을 영위한 사업자로 봄이 타당하다 하겠으며, 셋째, 쟁점미완성건물은 부가가치세법 제1조 제2항 및 동법시행령 제1조 제1항에 규정한 재화에 해당되므로 이상내용을 모두어 볼 때 청구인이 상가를 신축하여 분양하거나 임대할 목적으로 이를 신축하다가 중간에 사업계획을 포기하고 건물일부의 골조만 된 상태의 쟁점미완성건물을 양도하는 것은 완성된 건물을 양도하는 것이 아니라 하더라도 일단 부가가치세법상 사업자로서의 재화의 공급에 해당된다고 판단된다.
- 나. 쟁점(2)에 대하여 본다. 살피건대, 앞의 원처분 개요에서 본 바와같이 청구인은 쟁점미완성건물을 그 건축부지와 함께 91.10.26 청구외 OO프라자 주식회사(대표이사 OOO)에게 매매대금 16억원에 매매계약을 체결한 바 있음이 매매계약서에 의하여 확인되나, 첫째, 청구인이 청구외 OO프라자주식회사 대표이사 OOO에게 내용증명우편(① 동대문우체국 92.3.21 제7256호, ② 서울 OO동 우체국 92.6.30 제4352호, 92.7.10 제6117호, 92.7.24 제1612호)으로 발송한 해약 통지문(통고서)에 의하면 청구인은 청구외 OO프라자주식회사가 위 매매계약에 따른 잔금지급을 이행치 아니한다는 등의 이유로 위 매매계약에 대한 해약통고를 수차 하였음이 확인되고, 둘째, 청구외 OO프라자 주식회사 대표이사 OOO 92.10 작성한 “매매계약에 대한 확인각서”에 의하면, “쟁점미완성건물등에 대한 부동산매매계약에 대하여 잔금을 지불하지 못하고 계약금 및 중도금을 상호합의하여 전액 환불받고 계약 무효임을 확인하며 이후 민형사상 문제발생시 모든 책임을 감수하기로 하고 이를 증명하기 위하여 해약확인용 인감증명을 첨부 제출한다”고 되어 있으며, 셋째, 당심의 심리자료 제출요구에 의하여 청구외 OO프라자주식회사가 제출한 자료(OO 9308-01, 93.8.17, 당심접수 93.8.19 제3543호)에 의하면 OO프라자 주식회사 대표이사 OOO는 청구인과 동사간에 91.10.26 체결한 매매계약을 92.10.13 해약하였다고 확인하고 있고, 넷째, 청구인은 쟁점미완성건물에 대한 청구외 OO프라자주식회사의 계약을 92.10.13 해약한 후 다시 92.11.19 청구외 주식회사 OO프라자(대표이사 OOO)에게 양도하였다고 주장하면서 양도양수계약서(이 계약서는 93.11.6 처분청이 당심에 제출한 양도양수계약서와 일치함, 당심 접수 FAX 제1261호)를 제시하고 있는 바, 그 내용은 다음과 같으며, 다 음 -계약체결일: 92.11.19 -양도인: OOO(청구인) -양수인: 주식회사 OO프라자 대표이사 OOO -양수도 자산 토 지 897㎡ 1,350,000,000 건축물(공정품) 1,931.4㎡ 200,000,000 계 (583평) 1,550,000,000원 -양수도 부채 차입금(OO은행 OOOO가) 360,000,000 계 360,000,000원 -양수도 대금 1,190,000,000원 -계약금 지급: 1,050,000,000원, 92.11.19 -잔금지급: 140,000,000원, 93.3.31 다섯째, 청구외 주식회사 OO프라자의 대표이사 OOO의 93.8.11 사실확인서에 의하면 주식회사 OO프라자는 쟁점미완성건물을 92.11.19 청구인으로부터 양수하였음을 확인하고 있고, 여섯째, 쟁점미완성건물이 정착한 토지의 등기부등본에 의하면 동 토지(경기도 OO주군 진정읍 OO리 OOOOOO, 대지 897㎡)가 청구인으로부터 92.12.28 청구외 주식회사 OO프라자 앞으로 소유권이전등기되었음이 확인되고 또 동 건물에 대한 건축물관리대장과 등기부등본에 의하면 주식회사 OO프라자가 쟁점미완성건물을 93.6.18 준공하여 93.7.16 소유권보존등기하였음이 확인되며, 일곱째, 청구외 OO프라자 주식회사(대표이사 OOO, 1973.2.28 설립)와 주식회사 OO프라자(대표이사 OOO 1984.1.10 설립)의 각 법인 등기부등본과 주주명부에 의하면 OOO와 OO프라자 주식회사 및 주식회사 OO프라자는 서로 특수관계가 없음이 확인되는 바, 이상내용을 종합하여 볼 때, 청구인(매도인)과 청구외 OO프라자 주식회사(매수인)간 쟁점미완성건물에 대하여 91.10.26 체결된 매매계약은 92.10.13 해약된 것으로 인정된다. 그렇다면 청구인과 청구외 OO프라자 주식회사간에 쟁점미완성건물에 대하여 91.10.26 체결된 매매계약은 92.10.13 해약되었으며, 한편 이 건은 계속사업자의 경우에 있어서 재화의 공급이 완성된 후 환입이나 반품 기타 특수조건등에 의하여 당초 공급가액에 증감등의 사유가 발생한 경우가 아니라, 중간지급조건부로 재화(미완성 건물)를 공급하는 경우로서 동 재화가 완성되지 아니하여 명도되지 아니한 상태에서 매매계약이 해제된 경우이고, 이와같이 중간지급조건부의 미완성건물 매매계약이 해제된 경우에는 매매계약의 효력이 소급상실되어 실질상 재화의 공급이 처음부터 이루어지지 않은 것이 되므로 본건 청구인과 청구외 OO프라자주식회사간에 재화의 공급이 있음을 전제로 하여 과세한 처분은 부당한 반면, 동 처분의 취소를 구하는 이부분 청구주장은 이유 있는 것으로 판단된다(대법원 82구402, 82.12.1, 92누9944, 92.12.22 같은 취지임)(나머지 예비적 청구부분에 대한 심리는 실익이 없어 이를 생략한다.) 이 건 심판청구는 청구주장중 주청구부분은 이유 없으나 예비적청구 부분이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.