[요지] 청구법인이 ○○관광호텔에 철골을 제작하여 설치시공한 것은 장기도급공사로 인정되므로 처분청이 공사진행기준에 의하여 공사수익금액을 계산하여 과세한 당초처분은 정당함.
[요지] 청구법인이 ○○관광호텔에 철골을 제작하여 설치시공한 것은 장기도급공사로 인정되므로 처분청이 공사진행기준에 의하여 공사수익금액을 계산하여 과세한 당초처분은 정당함.
[주 문]
1. OO세무서장이 92.10.1 청구법인에게 고지한 90.1.1 ～90.12.31 사업년도분 법인세 391,126,180원 및 동 방위세 84,551,730원은 각 사업년도 소득금액 계산시에 감가상각비 626,176,692원을 손금산입하고 OO중공업주식회사에 철 골을 납품하고 받은 대금 224,187,625원을 익금산입에서 제 외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 같은 날에 환급결정한 91사업년도분 법인세 37,064,990원은 각 사업년도 소득금액 계산시에 손금추인한 감가상각비 282,049,876원을 손금산입에서 제외하고 OO중공업주식회 사에 철골을 납품하고 받은 대금 96,357,030원을 익금산입에 서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 89.12.22 OO직할시 동구 OO동 OOOOO외 3필지의 대지 114,503㎡에 스테인레스공장을 신축하고 시운전기간을 거쳐 90.2.20부터 동공장의 기계장치를 정상 가동한 것으로 하여 기계장치에 대하여 감가상각비 7,064,309,561원(90.2월～90.12월)을 계상하였고, OO중공업 주식회사(이하 “OO”이라 한다)에 철골을 납품하면서 발생한 수입금액(철골의 톤당단가 × 철골톤수)은 철골을 인도하는 날이 속하는 사업년도에 귀속된다고 보아 90사업년도의 수입금액으로 10,263,222,630원을 계상하였고, OO관광공사(이하 “OO관광”이라 한다)에 철골을 제작하여 설치시공하면서 발생한 수입금액은 철골이 설치시공된 사업년도의 철골의 물량에 의해 명확히 구분된다고 보아 89 및 90사업년도의 수입금액으로 철골의 톤당단가에 공급물량을 곱하여 산출한 금액인 902,346,000원과 1,685,630원을 각각 계상하였다. 처분청은 청구법인이 90.2월에 위 공장을 준공하여 시운전한 후에 90.3.15부터 정상가동한 것으로 보아 90.2월분에 해당되는 기계장치에 대한 감가상각비 642,209,950원중 상각시인부족액 16,033,258원을 제외한 나머지 626,176,692원을 90사업년도 소득금액계산시 손금불산입하였고, 청구법인이 OO에 철골을 납품한 것과 철골을 제작하여 OO관광에 설치시공한 것은 장기도급공사에 해당된다고 보아 동 공사에서 발생한 수입금액을 공사진행기준에 의하여 계산하여 89～90사업년도 소득금액계산시에 각각 56,629,135원(OO관광공사금액)과 321,781,408원(OO관광공사금액: 97,593,783원, OO공사금액: 224,187,625원)을 익금산입하여 92.10.1 청구법인에게 89사업년도분 법인세 21,116,910원 및 동 방위세 5,861,110원, 90사업년도분 법인세 391,126,180원 및 동 방위세 84,551,730원을 각각 고지하고 같은 날에 91사업년도분 법인세 환급세액 37,064,990원을 결정하였다. 청구법인은 이에 불복하여 92.11.3 심사청구를 거쳐 93.2.4 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구법인은 89.12.22 스테인레스공장을 준공하여 89.12.23자로 동 공장의 생산부서 직원 73명을 전보발령하였고, 동 공장의 90.2월생산월보상의 각 공정단계별 차기이월물량이 90.3월생산월보상의 전기이월물량에 각각 반영되어 있으며, 90.2월에는 품질검사 및 포장단계와 제품관리부의 인수등의 절차를 거치는 과정에 있었으므로 최종제품이 생산되지는 않았으나 90.3월에는 제품관리부에 입고하여 매출하였고, LNG 사용량을 보면 정상조업용 일평균 사용량 4,941㎥【사용량 44,474㎥ ÷ 사용일 9일(90.2.20～2.29)】는 시운전 기간의 일평균 사용량 776㎥【사용량 38,000㎥ ÷ 사용일 50일(90.1.1～2.19)】의 약 6.4배로서 시조업용 핫코일(H-Coil)투입량 179M/T에 대한 정상조업용 핫코일 투입량 1,172M/T의 비율(약 6배)과 비슷할 뿐만 아니라 90.3～5월의 일평균 사용량 4,438㎥와도 거의 일치하는 점 등에 의해 스테인레스공장의 기계장치를 정상가동한 날은 90.2.20일로 보아야 하고, OO과 철골의 장기납품계약을 체결한 것은 OO이 시공중인 OO화력건설의 장기공사에 안정적인 물품수급이 필요한데 따른 것일 뿐이고 부분품인 철골의 제작기일에 기인한 것은 아니며, 또한 OO공업주식회사 등으로부터 입고되는 철골의 수량에 따라 OO에 납품하였는 바, 납품계약서의 조건을 보면 공장상차도 및 BARGE선 상차도로 분할납품하고 납품수량에 따라 납품대금을 정산하였고 철골납품에서 발생한 손익은 확정된 가액으로 철골납품시기에 명확히 인식되므로 처분청이 장기도급공사로 보아 공사진행기준에 의해 손익을 계산한 것은 부당하고, OO관광에 철골을 제작하여 설치 시공한 공사는 비록 장기간의 도급공사라 하더라도 철골을 판매하기 위해 부수적으로 설치시공하는 것으로 계약했을 뿐이고, 또한 OO건설주식회사로부터 단순히 철골을 납품받아 공급한 것에 불과하며, 분할납품한 철골의 수량에 의해 납품시에 손익이 명확히 인식되므로 도급계약서의 내용 및 거래유형을 소홀히 한 채 장기계약이라는 사실만으로 장기도급공사로 보아 공사진행기준에 의해 손익을 계산하여 이건 과세한 처분은 부당하다는 주장이다. 국세청장은 정상조업개시일에 대하여 보면, LNG 사용량은 90.1월에 23,774㎥, 90.2월에 59,000㎥, 90.3월에 131,424㎥, 90.4월에 129,640㎥, 90.5월에 147,243㎥로서 90.3월 이후부터 그 사용량이 정상화된 점으로 보아 90.2월부터 정상제품 생산을 위하여 조업을 개시하였다고 인정하기는 어렵고, 스테인레스공장의 생산월보에 의하면, 생산제품인 판재 및 코일은 90.2월중에는 생산실적이 없으며, 원재료인 핫코일 투입내용을 보면 일부는 시운전용으로 투입되고, 일부는 정상조업용으로 투입된 것으로 되어 있으나, 정상조업용 출고누계(1,172M/T)가 시운전용 출고누계(179M/T)의 약 6배인데 비해 사용열(熱)량의 경우 시운전용 사용량은 38,000㎥【766㎥ × 50일(90.1.1～2.19)】이나 정상조업용 사용량은 44,474㎥(90.2.20～2.28)로서 정상조업용 사용열량이 시운전용 사용열량의 약 1.2배에 불과한 것으로 나타나고 있어 동 생산월보의 신빙성을 인정하기 어려운 점, 대단위 규모의 다단계제조공정에서 원료투입사실만으로는 정상제품을 생산하기 위하여 조업을 개시하였다고 인정할 수 없는 점 등의 사실로 보아 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵고, 다음 철골납품거래의 기간손익계산의 당부를 보면, ① OO에 대한 OO화력 제3, 4호기 보일러 철골제작납품에 있어서 설계도면과 시방서에 의한 탁트지원설비 및 보일러 철구조물설비공사를 장기(89.9.6～92.4월)도급계약으로 수주한 사실이 확인되는 점, 청구외 OO공업주식회사도 이 건 보일러 및 탁트지원설비 공사를 법인세법 제17조 제3항 및 동법시행령 제37조 제1항의 규정에 의해 작업진행률에 의해 수입금액을 계산한 점, ② 청구법인과 OO관광과의 철구조물 설비공사도 철구조물제작, 운반, 설치공사를 장기(89.2월～92.5월) 도급계약으로 수주한 사실과 기성고에 따라 대금을 지급하기로 한 사실이 청구법인과 OO관광이 체결한 계약서에 의해 확인되는 점 등으로 보아 OO에 대한 철골납품과 OO관광에 대한 철골제작 및 설치시공은 장기도급공사로 인정되므로 작업진행기준에 의하여 공사수익금액을 계상하여 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인이 정상제품을 생산하기 위하여 스테인레스공장의 기계장치를 실제로 가동한 날이 90.2.20인지 아니면 동 공장의 준공식거행일인 90.3.15인지 여부와,
(2) 청구법인이 2개사업년도 이상에 걸쳐 OO에 철골을 납품하고 OO관광의 호텔공사에 철골을 제작하여 설치시공한 공사를 장기도급공사로 보아 공사진행기준에 의하여 손익을 계산하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 다툼이 있다.
① 관련법규 법인세법시행령 제12조 제2항에 『법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 령에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다』고 규정하면서 그 제5호에 “고정자산에 대한 감가상각비”를 열거규정하고 있으며, 같은 령 제60조에 『상각범위액 계산의 기초가 될 자산의 가액에는 유휴설비의 가액을 포함하되, 건설중의 자산 또는 부당행위계산(고가매입·과대평가 등)에 의한 시가초과액은 이를 포함하지 아니한다』고 규정하고 있어 설치중의 기계장치에 대하여는 감가상각할 수 없는 것이며, 이 경우에 설치중의 기간에는 설치한 기계장치의 성능을 시험하기 위한 시운전기간을 포함한다고 할 것이다(법인세법기본통칙 2-15-22...21, 동지).
② 사실관계 청구법인은 89.9.29 스테인레스공장의 건설허가를 받아 89.12.22 동 공장을 준공하였고 90.1.11 OO직할시에 공장건설완료보고를 했으며 90.3.15 동 공장준공식을 거행하였고, 스테인레스제품의 설비별 공정도를 보면, 원재료인 핫코일이 코일용접 → 코일연마 → 20단압연 → 소둔산세 → 조질압연 → 절단, 전단 → 품질검사, 포장 등의 과정을 거치면 완제품인 판재 및 코일이 생산되고 있음이 공장건설완료보고서 등의 관련증빙에 의해 확인된다.
③ 정상제품을 생산하기 위해 스테인레스공장의 기계장치를 실제가동한 날이 언제인지 여부. 첫째, 청구법인의 생산관리부가 작성하여 보관하고 있는 90.2월의 생산월보를 보면, 판재나 코일등의 최종제품은 생산되지 않았으나 코일용접부터 전단까지의 각 설비단계별로 핫코일이 투입되어 생산되었을 뿐만 아니라 코일연마, 20단압연, 소둔산세단계에서의 각 생산량 555.843M/T, 1,076.846M/T, 68,176M/T중에서 86.917M/T, 44.414M/T, 1,008.636M/T 90.2월의 차기이월 물량으로서 각각 90.3월의 생산월보상의 전기이월물량으로 반영되어 있어 90.2월부터는 각 설비단계가 가동된 것으로 보여지고, 둘째, 90.2월 생산월보를 보면 원재료인 핫코일이 정상조업용으로 1,172M/T이 투입되었고, 시조업용으로 179M/T이 투입되어 정상조업용 코일 투입량이 시조업용 코일투입량의 약6배이고, LNG 사용량의 경우 청구법인이 주장하는 90.2월의 정상조업기간(90.2.20～2.28)의 일평균 사용량은 4,941㎥(44,474㎥ ÷ 9일)이고, 90.1월의 시조업기간(90.1.1～1.31)의 일평균 사용량은 766㎥(23,774㎥ ÷ 31일)이므로 정상조업용 일평균사용량이 시조업용 일평균사용량의 약 6.4배임을 알 수 있어 시조업용에 대한 정상조업용의 핫코일투입량비율과 비슷하고, 또한 90.2월(90.2.20～2.28)의 정상조업용 일평균사용량(4,941㎥)은 90.3월～5월의 정상조업용 일평균 사용량(4,438㎥)과 비슷한 점으로 보아 국세청장의 의견처럼 9일(90.2.20～2.28)간의 정상조업용 사용량(44,474㎥)과 50일(90.1.1～2.19)간의 시조업용 사용량(38,000㎥)을 단순 비교하는 것은 부당하다는 청구주장은 신빙성이 있어 보이고, 셋째, 설비단계중 20단압연작업과 관련한 Z-MILL 작업보고서중에서 90.2.20자 작업보고서에 기재되어 있는 코일번호 011 WISP 0102, 0103의 핫코일이 투입된 후 각 설비단계를 거쳐 냉연 STS 강판제품으로 생산되어 90.3.17자 제품인수도증상의 생산지시번호란에 기재되어 있고 33100038, 33200039 등으로 포장번호가 부여되어 90.3.23 청구외 OO금속주식회사등에 판매되었음이 확인되고 있으며, 넷째, 청구법인의 영업보고서상의 회사연혁에는 90.3.15 스테인레스 냉연공장(연산 1만톤) “조업개시”라고 기재되어 있으나 이는 청구법인이 90.3.15 동 공장의 준공식을 거행한 점으로 보아 청구법인이 90.3.15 사실상 조업을 개시하였다기 보다는 대외적으로 동 공장을 건설하였다는 뜻으로 사용한 것으로 보여지는 점 등의 사실을 종합하여 볼 때, 정상제품을 생산하기 위하여 90.2.20부터 스테인레스공장의 기계장치를 정상가동하였다는 청구주장은 타당하다고 인정된다. 따라서 처분청이 90.3.15부터 동 기계장치를 정상가동한 것으로 보아 90사업년도 소득금액계산시에 90.2월분에 해당되는 동 기계장치에 대한 감가상각비 642,209,950원중 626,176,692원(상각시인부족액 16,033,258원이 차감되었음)을 손금불산입하여 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.
① 관련법규 법인세법 제17조 제1항에 『내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다』고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에 『내국법인이 각 사업년도에 있어서 상품·제품 또는 기타 생산품을 판매함으로써 생긴 판매손익의 귀속년도는 그 상품·제품 또는 생산품을 인도한 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 인도하지 아니하였으나 인도할 수 있는 상태에 있는 경우에는 인도할 수 있는 상태에 있는 날이 속하는 사업년도로 한다』고 규정하고 있으며, 같은 조 제8항에 『내국법인이 건설 또는 제조에 관한 장기도급계약(2사업년도 이상 계속되는 것을 말한다)을 체결한 경우에는 목적물의 건설 또는 제조에 착수한 날이 속하는 사업년도로부터 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료하여 그것을 도급자에게 인도한 날이 속하는 사업년도까지의 각 사업년도의 손익은 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 당해 사업년도의 익금과 손금에 각각 산입한다』고 규정하면서, 같은 법 시행령 제37조 제1항에 『법 제17조 제8항에 규정하는 건설 또는 제조를 완료한 정도의 기준은 도급금액(견적금액)에 작업진행율을 곱하여 계산한다. 이 경우에 작업진행율이 분명하지 아니한 때에는 도급자가 확인한 기성부분에 따라 손익을 계산한다』고 규정하고, 같은 조 제2항에서 『법 제17조 제8항에 규정하는 2사업년도 이상 계속되는 것은 2사업년도 이상에 걸쳐 도급계약기간이 6월을 초과하는 경우를 말한다』고 규정하고 있다.
② 사실관계 청구법인은 89.9.6 OO과 물품구매계약서를 체결하여 OO화력 #3, #4의 덕트지원설비 및 보일러 철구조물 15,102.6톤을 11,024,898,000원(톤당단가: 730,000원)에 공급하기로 하고 89.10.30 OO공업주식회사 및 OO건설주식회사와 철골제작에 관한 공급계약(톤당단가: 690,000원)을 체결하여 90.1월부터 91.11월까지 동 법인으로부터 19,481,285톤의 철골을 13,161,629,534원에 공급받아 90.3월부터 91.11월까지 동 철골을 13,908,244,030원에 OO에 공급하였으며, 또한 89.6.30 OO관광과 OO관광호텔 철골공사 도급계약서를 체결하여 1,850톤의 철골을 906,500,000원에 제작하여 설치시공하기로 하고 철골제작설치공사를 다시 OO건설주식회사에 하도급을 주어 사실상 OO건설주식회사가 철골을 제작하여 공사현장에 직접 설치시공하였고, 89.2월부터 91.12월까지 OO건설주식회사가 5,118톤의 철골을 제작하여 설치시공한데 대하여 청구법인은 3,345,853,700원을 OO건설주식회사에 지급하고 OO으로부터 3,415,055,700원을 지급받았음이 물품구매계약서, 철골공사 도급계약서 등의 관련증빙에 의해 확인된다.
③ 철골납품과 철골제작·설치시공이 장기도급공사인지 여부. 먼저 청구법인이 OO에 철골을 제작하여 납품한 것에 대하여 본다. 첫째, 청구법인과 OO이 체결한 계약서의 명칭은 물품구매(외주)계약서로 되어 있어 물품에 관한 공급계약임을 알 수 있고, 둘째, 당심이 청구법인이 철골만 납품하였는지 아니면 설치시공도 했는지에 대하여 OO에 조회하여 회신(외계 93-105)받은 바에 의하면 OO화력 #3, #4호기용 철골설치공사는 OOOO주식회사와 OO산업주식회사간에 계약이 체결되었고 OO은 청구법인으로부터 철골(보일러용 철구조물과 턱트지원 구조물)을 청구법인의 공장상차도로 납품만 받았음이 확인되고 있고, 셋째, 청구법인은 OO공업주식회사와 OO건설주식회사로부터 공급받아 OO에 납품한 철골은 분할납품되었을 뿐만 아니라 그 물량도 납품시마다 철골의 톤수에 의해 확인되는 점 등의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인의 철골납품계약기간이 6개월을 초과하여 2개사업년도이상 계속되었다고 하나 철골을 제작하여 여러 차례에 걸쳐 분할하여 납품하였고 분할납품된 철골의 가액이 납품시마다 확인되는 경우에는 법인세법 제17조 제8항의 규정에 의한 장기도급공사로 볼 수 없다고 할 것이므로(국세청예규 22601-2131, 90.11.9 동지) 납품시마다 계상한 청구법인의 납품대금을 처분청이 공사진행 기준으로 계산하여 과세한 처분은 부당하다고 판단된다. 다음으로 청구법인이 철골을 제작하여 OO관광호텔에 설치시공한 것에 대하여 본다. 첫째, 청구법인과 OO관광이 체결한 도급계약서의 명칭은 철골공사도급계약서로 되어 있고 동 계약서 내용에는 청구법인이 철골만 공급하는 것이 아니라 설치시공까지 하도록 되어 있어 동 계약은 공사도급에 관한 계약임을 알 수 있고, 둘째, 청구법인이 6개월을 초과하여 2개사업년도 이상 계속하여 OO관광호텔공사에 철골을 제작하여 설치시공하였으므로 이는 법인세법 제17조 제8항 및 같은 법 시행령 제37조 제2항에서 규정하고 있는 장기도급계약에 해당되고, 셋째, 청구법인은 철골을 판매하기 위해 부수적으로 설치공사도 포함하여 계약했을 뿐이고, 위 철골공사가 장기도급공사에 해당된다고 하더라도 공급한 철골의 물량(톤수)에 의해 공급시점에 손익이 명확히 인식되므로 작업진행기준에 의하여 손익을 계산하는 것은 불합리하다고 주장하나, 철골의 물량에 의해 공사수익과 비용은 확정된다 하더라도 철골을 제작하여 설치시공하는 시점이 명확히 구분되지 아니하므로 수익과 비용을 철골의 톤수에 의해 일정시점에서 인식하기가 어려운 점 등의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인이 OO관광호텔에 철골을 제작하여 설치시공한 것은 장기도급공사로 인정되므로 처분청이 공사진행기준에 의하여 공사수익금액을 계산하여 과세한 당초처분은 정당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.