비업무용 부동산의 관리 및 유지비를 손금불산입한 처분의 당부(기각)

[참조결정] 국심1991서0808

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 처분청은 청구법인의 91사업년도(91.1.1～91.12.31) 법인세과세표준 및 세액신고서를 서면분석하는 과정에서 영업용 건물 중 별지 부동산(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 임대에 따른 1년간 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 3에 미달하기 때문에 비업무용 부동산으로 보아, 청구법인의 91사업년도 중에 손금 산입한 지급이자 중 법인세법 제18조의3 및 같은 법 시행령 제43조의 2의 규정에 의한 비업무용 부동산 관련 차입금에 관한 지급이자 70,690,894원과 같은 법 제16조 제7호 및 같은 법 시행령 제30조 제1호의 규정에 의하여 업무무관 자산을 취득·관리함으로써 발생한 비용인 종합토지세 등 14,347,134원을 손금불산입하여 93.6.21 청구법인에게 당해 사업년도분 법인세 37,373,330원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.8.18 심사청구를 거쳐 93.12.6 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구법인은

(1) 쟁점부동산이 은행의 고유업무 수행상 필요한 최소한의 소유자산으로 경제기획원의 상업용 건물임대료 관리지침에 따라 인상하였음에도 임대료만을 기준으로 비업무용 부동산을 판정하는 것은 부당하고,

(2) 법인세법 시행규칙 제18조 제8항에서 비업무용 부동산가액의 평가는 취득가액, 당해 사업년도 종료일 현재의 장부가액 또는 기준시가 중 큰 금액으로 평가하도록 되어 있으므로 토지와 건물의 가액을 합한 가액을 기준으로 큰 금액의 여부를 평가하여야 하는 데 처분청이 토지는 개별공시지가로, 건물은 취득가액으로 각각 쟁점부동산을 평가한 것은 부당하며,

(3) 청구법인은 다음과 같은 이유를 들어 은행에 법인세법 제18조의 3의 규정을 적용하여 지급이자를 손금불산입한 것은 부당하다는 주장이다. 첫째, 은행은 은행법 제27조 제1항 제2호와 “한국은행 은행감독원 금융기관경영지침” 등에 의하여 업무수행상 필요한 부동산 외의 부동산은 취득할 수 없도록 규제하고 있고, 업무에 필요한 부동산이라도 자기자본의 50% 범위 내에서 취득하도록 엄격히 규제하고 있으므로, 비업무용 부동산의 보유를 규제하고자 하는 법인세법 제18조의 3의 규정의 입법 취지로 볼 때 은행은 적용대상에서 제외되어야 하고, 둘째, 은행의 차입금은 일반법인의 차입금과는 달리 금융정책의 수행과정에서 발생되는 것이고, 차입금에 대한 지급이자는 일반법인의 매출원가와 같은 비용이므로 업종의 특성을 고려하지 아니하고 일률적으로 위 규정을 적용하는 것은 부당하며, 셋째, 처분청이 법인세법 제18조의 3의 규정을 은행에 적용함에 있어 예금의 수입·유가증권·기타 채무증서의 발행 등에 의하여 다수의 고객으로부터 조달하는 자금 외의 부족자금조달을 위한 차입금 지급이자를 손금불산입하는 차입금(국세청 법인 22601-1951, 89.5.30 같은 취지로 유권해석함)으로 보고 있는 바, 그와 같은 해석은 은행의 매출원가를 부인하는 결과가 되어 국세기본법 제14조의 규정에 의한 실질과세의 원칙에 위배되고, 국세기본법 제18조에 규정한 세법의 해석기준에도 위배된다는 주장이다.

(4) 청구법인은 법인세법 제16조 제7호에서 “직접 업무와 관련이 없다고 정부가 인정한 금액”이라고 규정하고 있는 바, 이는 법인세법 제18조의 3에서 규정한 지급이자를 손금불산입하는 규정과는 별개의 것이고, 법인의 업무에 관련없는 자산에 해당되는지 여부는 법인의 정관에 정한 사업목적, 자산을 취득하게 된 경위, 자산의 용도, 사용 및 관리실태 등을 종합적으로 판단하여야 하는데 무조건 쟁점부동산을 비업무용 부동산이라하여 관련 유지비용 등을 손금불산입한 처분은 부당하므로 이 건 처분을 취소하여야 한다는 주장이다.

• 나. 국세청장 의견 국세청장은

(1) 법인세법 시행규칙 제18조 제11호의 규정에서 임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간 수입금액이 당해부동산가액의 3%에 미달하는 부동산은 비업무용 부동산으로 규정하고 있어 쟁점부동산은 비업무용 부동산에 해당되는 것이고,

(2) 쟁점부동산의 가액을 보면 토지는 개별공시지가가 가장 높고, 건물은 취득가액이 가장 높은 가액임이 확인되므로 동 가액을 토지 및 건물의 가액으로 각각 평가한 이 건 처분은 타당하며,

(3) 90.4.4자로 개정된 법인세법 시행규칙 제18조 제3항의 규정에 의하면 기업의 비업무용 부동산에 대한 규제가 강화되면서 금융기관의 차입금 이자에 대한 손금불산입 적용의 예외 규정이 없으므로 이를 손금에 산입하여야 한다는 청구주장은 이유없으며,

(4) 비업무용 부동산에 해당되면 업무무관자산에 해당되도록 90.4.4 개정된 법인세법 시행령 제30조 제1호에서 규정하고 있으므로 쟁점부동산의 관리 및 유지비를 손금불산입한 것은 타당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점부동산의 연간 임대수입금액이 동 부동산 가액의 일정비율(3%)에 미달하는 경우 이를 비업무용 부동산으로 볼 수 있는지 여부

(2) 쟁점부동산 가액 산정시 토지를 개별공시지가로, 건물을 취득가액으로 계산한 방법이 정당한지 여부

(3) 금융기관의 차입금 지급이자가 비업무용 부동산 관련 차입금 지급이자 손금불산입의 적용대상에 해당되는지 여부

(4) 비업무용 부동산의 관리 및 유지비를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 그 다툼이 있다 하겠다.

• 나. 쟁점(1)에 대하여 먼저 관련법령인 법인세법 제18조의3 제1항 본문 및 제1호, 같은 법 시행령 제43조의2 제1항 본문 및 제3호와 같은 법 시행규칙 제18조 본문 및 제11호를 모두어 보면, 당해 법인의 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 그 부동산을 임대하여 얻은 1년간 수입금액이 당해 부동산 가액의 3%에 미달하는 부동산은 비업무용 부동산에 해당되고, 동 부동산을 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니 한다라고 규정하고 있다. 이 건의 경우 91사업년도 말 현재 임대부동산의 평가액 대비 당해 년도 총 임대수입금액의 비율이 다음과 같이 각각 3%에 미달한 사실이 확인되므로 위 관련법령에 의하여 쟁점부동산은 비업무용 부동산에 해당된다 하겠다. (단위: 면적→㎡, 금액→원) 소재지 구분 임대부분 부동산 환산 가액 임대수입 금액 (ⓑ) 임대수입 금액비율 (ⓑ/ⓐ) 면적 가액(토지+건물)ⓐ 청주시 OOO동 OOO 46.94 51,611,626 1,000,000 1.93% 음성, 음성, 읍내 OOO 312.85 232,198,462 3,600,000 1.55% 제천시 OOO동 OOO 495.0 670,789,923 15,000,000 2.23% 합계 854.79 954,600,011 19,600,000 따라서 처분청이 차입금 중 쟁점부동산에 해당하는 가액에 상당하는 금액의 이자 등을 손금불산입하고 이 건을 처분한 것은 타당하다고 판단된다.
• 다. 쟁점(2) 쟁점부동산 가액 산정시 토지는 개별공시지가로, 건물은 취득가액으로 계산한 방법이 정당한지 여부에 대하여 먼저 관련법령인 법인세법 시행령 제43조의2 제8항 후단(90.12.31 신설), 같은 법 시행령 제18조 제8항(90.10.22 개정) 및 제17항(91.2.28)과 동 시행령부칙 제1항 내지 제4항의 규정에 의하면, 법인세법 제18조의3 제1호의 자산(부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산 등)의 가액평가는 취득가액이나 당해 사업년도 종료일(사업년도 중 양도한 경우에는 양도일) 현재의 장부가액 또는 재무부령이 정하는 기준시가(건축물의 경우는 소득세법 시행령 제115조에 의한 기준시가, 토지의 경우는 시장·군수·구청장이 산정한 개별공시지가) 중 많은 금액으로 하고, 또한 동규정은 91.1.1 이후 최초로 개시하는 사업년도부터 적용한다고 규정하고 있다. 이 건 사실관계를 보면, 처분청은 쟁점부동산을 평가함에 있어서 토지의 경우는 취득가액, 장부가액, 기준시가 중 제일 많은 금액인 기준시가(개별공시지가)로 평가하고, 건물은 위 3가지 금액 중 제일 많은 취득가액으로 평가하여 그 각각 평가금액의 합계액을 그 자산의 가액으로 산정하여 이 건을 처분한 반면, 청구법인은 토지 및 건물을 그 취득가액, 장부가액 또는 기준시가로 각각 계산하여 합계한 금액 중 가장 많은 금액을 당해 부동산의 가액으로 평가하여야 한다는 주장이다. 토지와 건물을 비교하여 보면 전자는 감가상각대상재산이 아닌 부동산으로서 토지등기부 및 토지대장에 각각 등재되는 반면, 후자의 경우는 감가상각대상재산으로서 건물등기부와 건축물관리대장에 각각 등재되므로 토지와 건물은 별개의 부동산에 해당되고, 또한, 그 기준시가에 의한 평가방법도 법인세법 시행규칙 제18조 제17항에서 각각 다른 방법으로 평가하도록 규정하고 있는 점 등을 미루어 볼 때 처분청이 쟁점부동산의 가액을 평가하는 과정에서 토지는 당해 토지의 취득가액, 장부가액 및 기준시가 중 가장 많은 기준시가로, 건물은 가장 많은 취득가액으로 각각 평가한 것은 정당하다고 판단된다.
• 라. 쟁점(3) 금융기관 차입금 지급이자가 비업무용 부동산 관련 차입금 지급이자의 손금불산입 적용대상에 해당되는지 여부에 대하여 첫째, 은행에 대하여 은행법 제27조 제1항 제2호 및 “한국은행감독원의 금융기관 경영지침” 등에 의하여 업무수행상 필요한 부동산 외의 부동산 보유를 엄격히 규제하고 있는 것은 금융기관의 건전한 운영을 기하고 예금자를 보호하며 신용질서를 유지하기 위한 것이고, 법인세법은 법인세를 과세하기 위한 여러 법률관계를 규정함을 목적으로 하고 있어, 그 법률이 달성하고자 하는 목적이 다르므로 은행법의 관련규정이 비업무용 부동산관련 차입금의 지급이자를 부인하는 법인세 관련법령의 적용을 배제한다고는 볼 수 없다(국심 91서808, 91.7.2 결정 참조) 둘째, 은행이 아닌 일반법인이 비업무용 부동산을 보유하고 있는 경우, 당해 기업의 차입금이 당해 부동산의 취득과 직접 관련이 있는지 여부에 관계없이 당해 부동산 가액에 상당하는 차입금의 지급이자는 무조건 손금불산입하고 있어서 일반법인과 형평을 고려 할 때, 차입금의 발생원인이 아닌 사용처를 구분하여 그에 대한 지급이자의 손금산입여부를 결정할 수 없다. 셋째, 은행이 금융업무를 수행함에 따라 발생하는 지급이자 중 예금의 수입, 유가증권 기타 채무증서의 발행 등 다수의 고객 즉 임차인으로부터 목적물의 소유권을 취득(자금의 조달을 말함)하고 그 대가로 지급한 지급이자는 일반기업의 상품 및 제품의 취득원가와 같은 것이지만, 임차인인 은행이 적극적으로 융자재원을 마련하기 위하여 정부, 한국은행, 타금융기관, 기금 등으로부터 차입하거나 적격어음을 한국은행에서 어음의 만기일전에 재할인하는 경우의 차입금이나 콜머니 등은 부족자금을 조달하는 과정에서 발생한 지급이자이므로 이는 일반기업의 차입금과 하등의 다를 바가 없다. 그러하므로 처분청이 임차인인 은행이 적극적으로 융자재원을 마련하는 과정에서 자금을 차입하고 지급한 이자는 법인세법 제18조의 3에서 규정한 차입금의 이자(재무부 예규법인 22631-1117, 90.11.5도 같은 취지임)라고 보아 과세한 처분은 정당하고, 아울러 그 처분이 국세기본법 제14조 및 제18조의 규정에 위배된다고 볼 수 없다고 판단된다.
• 마. 쟁점(4) 비업무용 부동산의 관리·유지비를 손금불산입한 처분의 당부 법인세법 제16조 본문 및 제7호와 같은 법 시행령 제30조 제1호(90.12.31)의 규정에 의하면 법인이 각사업년도에 지출한 경비 중 법 제18조의3 제1항 제1호에서 규정하고 있는 당해 법인의 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 부동산을 이용하여 얻은 수익금액이 당해 부동산가액의 3%에 미달하는 부동산을 취득·관리함으로써 생기는 비용·유지비·수선비와 이에 관련되는 비용으로서 직접 그 업무에 관련이 없다고 정부가 인정하는 금액은 내국법인의 각사업년도의 소득계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다라고 규정하고 있다. 이 건의 경우 쟁점부동산이 비업무용 부동산에 해당된다는 사실은 앞의 쟁점(1)에서 확인되었고, 또한 비업무용 부동산을 취득·관리함으로써 생기는 비용·유지비·수선비와 이에 관련된 비용은 각사업년도의 소득금액 처분청이 쟁점부동산의 91사업년도분 재산세 및 종합토지세 14,347,134원을 각사업년도의 소득계산시 손금불산입한 처분은 타당하다고 판단된다.
• 바. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지】 쟁점부동산 현황 소 재 지 지목 면적(㎡) 충북 청주시 OOO동 OOO 대지 건물 370.4 965.29 충북 음성군 음성읍 OOO 대지 건물 576 673.98 충북 제천시 OOO동 OOO 대지 건물 1,449 2,423.91 합계(3필지) 대지 건물 2,395.4 4,063.18