[참조결정] 국심1993부1253
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 시설대여산업육성법에 의하여 외국에서 기계장치등을 수입하여 리스이용자에게 대여하고 ’89～’93사업년도중에 외국의 공급자에게 그 기계장치등에 내장된 소프트웨어에 OO 대가를 별표(#1)와 같이 지급하였다. 처분청은 위 소프트웨어에 OO 대가가 법인세법상 원천징수되는 국내원천소득(사용료소득)에 해당되나 청구법인이 이를 이행하지 아니하였다 하여 93.6.16 청구법인에 다음과 같이 법인세(원천징수불이행분)를 결정고지 하였다. (단위: 원) 사업년도 세 액 ’89 ’90 ’91 ’92 ’93 11,034,450 47,700,350 7,940,160 25,706,320 11,OO5,200 계 104,255,480 청구법인은 이에 불복하여 93.8.14 심사청구를 거쳐 93.12.6 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 이건 쟁점이 된 소프트웨어는 청구법인이 기계장치 등을 수입하면서 기계속에 일부 내제되어 있는 하드웨어와 한 묶음으로 도입한 소프트웨어, 소위 “BUNDLED 소프트웨어”가 대부분이고, 별도의 사용허여계약등에 의한 외국공급자의 직·간접의 기술지원 없이 도입된 것이며, 불특정 다수인에게 판매되는 범용성이 있는 소프트웨어로써 외국의 공급자에 의하여 일반적으로 작성된 정형화된 사용허여계약서가 들어있는 포장을 리스이용자가 파기함으로써 자동적으로 사용허여계약이 체결되는 형식 (즉 Shrink-wrap licence agreement)을 택하고 있으므로 원천징수되는 사용료의 소득으로 볼 수 없는 소프트웨어이며,
(2) 90.12.31이전의 법인세법 제59조 제1항에서 “국내에 사업장을 가지고 있지 아니한 외국법인”에 대하여 국내원천소득을 지급하는 때에 원천징수하도록 규정하고 있는 바, 국내사업장이 있는 외국법인에 지급한 이건의 경우는 원천징수의무가 없고,
(3) 관세법에서는 수입 소프트웨어를 유형고정자산으로 분류하여 관세를 부과하고 있음에도 처분청이 이를 무형고정자산의 사용료소득으로 보아 법인세를 부과한 것은 이중과세에 해당하며,
(4) 수입소프트웨어의 사용대가에 대하여 과세당국이 상당기간 원천징수하지 아니하다가 93.4.15 하달된 과세기준에 의하여 소급하여 과세함은 국세기본법상의 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 주장이다.
(1) 소프트웨어라함은 디스켓이라는 유형의 용기에 프로그램이라고 하는 정보자산이 들어 있는 무형의 자산으로써 소프트웨어의 가격은 결국 디스켓안에 내장된 프로그램의 가치에 의하여 결정되어 지는 바, 청구법인이 도입한 소프트웨어는 모두 업무능력을 향상시키고 고도의 기술이 내장된 것이므로 사용료소득으로 본 당초의 처분은 정당하고,
(2) 청구법인이 소프트웨어를 도입하고 그에 OO 대가를 외화로 지급하고 있는 사실이 확인되므로 청구법인에 원천징수의무가 있으며,
(3) 외국으로부터 소프트웨어를 수입하는 경우 그 수입대가로서 외국법인이 받는 사용료소득에 대하여는 관세부과 여부에 관계없이 법인세를 과세하여야 하는 것(동지: 재무부 국조 22601-1022, 89.9.27)이므로 당초처분 정당하며,
(4) 소프트웨어에 OO 과세기준이 하달된 93.4.15 이전부터 이 건 관련 법인세법 제55조 제1항 제9호에서 국내원천소득으로 규정하고 있으므로 소급과세로 볼 수 없다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인이 수입하여 리스계약에 의하여 대여한 기계장치 등에 내장된 소프트웨어의 대가가 국내에서 원천징수되는 사용료소득에 해당되는 지의 여부,
(2) 이건 쟁점 소프트웨어를 청구법인에 판매한 외국법인을 국내에 사업장을 가지고 있는 외국법인으로 볼 수 있는지의 여부,
(3) 소프트웨어의 대가에 대하여 수입당시 관세가 부과되었는 데 그 대가를 사용료소득으로 보아 법인세를 부과한 것이 이중과세에 해당되는 지의 여부,
(4) 이 건 부과처분이 국세기본법에 규정한 소급과세금지의 원칙에 위배되는 지의 여부를 가리는데 있다.
- 나. 관련법령 법인세법 제59조 제1항에서는 국내에 고정사업장을 가지고 있지 아니한 외국법인에 대하여 같은법 제55조 제1항 제1호·제2호·제4호 내지 제6호·제9호 내지 제11호의 규정에 의한 국내원천소득의 금액을 지급하는 자는 그 지급하는 때에 당해법인(외국법인)의 각 사업년도에 OO 법인세로서 원천징수하도록 하고 있고, 같은법 제55조 제1항 제9호의 소득에 대하여는 그 지급액의 100분의 25를 원천징수하도록 규정하고 있으며, 법인세법 제55조 제1항 본문에서는 『제53조에서 “국내원천소득”이라 함은 다음 각호에 게기하는 소득을 말한다』고 규정하고 있고, 같은항 제9호에서는 『다음 각목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득 (가) 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·의장·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼 방송용 필름 및 테이프와 기타 유사한 자산이나 권리 (나) 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험 또는 숙련에 관한 정보 (다) 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장치 기타 대통령령이 정하는 용구』라고 규정하고 있다.
- 다. 쟁점기계에 내장된 소프트웨어의 도입대가가 국내에서 원천징수되는 사용료소득에 해당되는지의 여부를 살펴보면 쟁점기계의 총도입가액중에서 소프트웨어의 가액이 차지하는 비중이 비교적 높고(평균 60.86%) 고액이며(가액비교표: 별표#2), 소프트웨어의 가액이 별도로 구분되어 계상되어 있는 점 등으로 보아 동 소프트웨어의 역할이 단순히 장비를 작동시키는 역할을 한다고 보기보다는 상당한 기술정보가 포함되어 있는 것으로 인정되므로 동 소프트웨어의 도입대가는 법인세법 제55조 제1항 제9호 (나)목에 해당하는 사용료소득으로 봄이 타당하다고 판단되고, 다음으로 이 건 쟁점소프트웨어를 청구법인에 판매한 외국법인을 국내에 사업장을 가지고 있는 외국법인으로 볼 수 있는지의 여부를 살펴보면, 청구법인은 국내에 사업장을 가지고 있는 외국법인에게 지급한 것이므로 청구법인에 원천징수의무가 없다고 주장만 할 뿐 국내사업장을 가지고 있는 외국법인임을 입증할 자료(지점의 사업자등록증등)를 전혀 제시하지 못하고 있어 청구주장을 받아들일 수 없다고 판단된다. 또한 동 소프트웨어에 관세를 부과하고 다시 법인세를 부과하면 이중과세가 된다는 청구주장에 대하여 살펴보면, 관세는 청구법인이 부담하게 되는 것이고 법인세(원천징수분)는 동 소프트웨어의 공급자가 부담하여야 할 성질이라 할 것이므로 하나의 과세객체에 이중으로 과세하는 결과라고 보기는 어렵다 할 것이므로 관세부과에 관계없이 사용료소득에 해당하는 경우에는 법인세 부과를 하여야 할 것이므로(동지: 93부1253, 93.9.10) 청구주장은 이유없다고 판단되며, 다음 이 건 부과처분이 국세기본법에서 규정한 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 주장에 대하여 살펴보면, 이 건 쟁점이 된 “사용료소득”을 국내원천소득으로 보도록 한 규정은 67.11.29 법률 제1964호로 전면개정된 법인세법에 규정되어 현재까지 시행되어 오고 있을 뿐만 아니라 쟁점기계를 도입한 각국(미국, 일본, 캐나다, 독일, 프랑스)과의 조세협약에서도 이미 사용료소득에 대하여 과세소득으로 규정하고 있었으므로 소급과세라고 볼 수 없다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장 모두 이유없다고 판단되어 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별표 #1】 소프트웨어 대가 지급표 (단위: 원) 사업년도 금 액 ’89 ’90 ’91 ’92 ’93 66,OO5,4OO 305,626,691 48,122,222 183,958,532 91,622,255 【별표 #2】 쟁점기계의 도입가액과 소프트웨어의 가액 비교표 기계이용자 도 입 가 액 소프트웨어의 가액 OO리스 US$1,193,436.- US$ 101,586 OO전관 US$ 331,013.97 US$ 82,192.- OO전자 US$ 230,953.90 US$ 255,749.68 US$ 547,001.83 US$ 163,600.- US$ 963,176.46 US$ 23,675.22 US$ 28,758.40 US$ 67,041.75 US$ 163,600.- US$ 18,331.28 OO전선 US$1,049,000.- US$ 161,283.- OO정보통신 US$ 402,984.- US$ 27,010.- OOOO리스 FF 382,994.- ¥ 5,600,000.- ¥ 12,000,000.- US$ 121,400.- US$ 75,560.- FF 382,994.- ¥ 2,000,000.- ¥ 12,000,000.- US$ 18,714.68 US$ 15,315.60 OO리스 US$ 560,000.- US$ 654,000.- US$ 31,578.- US$ 35,370.- (주)OO US$ 400,000.- US$ 17,030.- 계 24,930,869.84 15,174,840.23 ※ 위의 계는 원화로 환산하지 않고 각국의 화폐단위로 단순 합계한 것임.