[요지] “공제액 등”이 면제사업에서 발생된지 여부가 불분명하므로 처분청이 이 건 법인세면제세액을 결정함에 있어 적용함은 적법함.
[요지] “공제액 등”이 면제사업에서 발생된지 여부가 불분명하므로 처분청이 이 건 법인세면제세액을 결정함에 있어 적용함은 적법함.
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 금속포장용기제조업을 영위하는 법인으로서 89.12.28 서울특별시 영등포구 OO동 OO OOOO 외 1필지 소재 제조공장(이하 “OO동공장”이라 한다)을 양도하여 1,095,304,769원의 양도소득(조세감면규제법 제42조 제1항에 의한 감면소득임)이 발생한 사실이 있는 바, ’89사업년도(1.1～12.31) 법인세과세표준 및 세액신고시 『OO동공장』의 양도차익에 대한 법인세면제세액을 법인세법시행령 제11조 제1항의 산식에 따라 328,591,430원으로 계산하였다. 각사업년도 소득금액 공 제 액 과세표준 이월결손금 증자소득공제액 소 계 1,425,021,713 원 45,754,617 원 90,000,000 원 135,754,617 원 1,289,267,096 원 처분청은 위 이월결손금 및 증자소득공제액 계 135,754,617원이 면제사업에서 발생한 금액인지가 불분명하다는 이유로 위 같은조 제2항 제2호를 적용하여 법인세면제세액을 291,139,199원으로 결정하는 등 93.2.23 청구법인에게 ’89사업년도 법인세 51,871,330원을 결정고지하였다. 청구법인은 위 처분에 불복하여 93.4.1 심사청구를 거쳐 93.7.2 심판청구를 하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견 청구법인은 법인세법시행령 제11조 제2항의 규정은 법인세면제세액을 산정하기 위한 면제소득을 계산함에 있어 각 사업년도 소득금액에서 공제한 이월결손금, 소득공제액등이 면제사업에서 발생한 경우에는 전액을 공제하고 그 발생원인이 불분명한 경우에는 소득금액에 비례하여 안분계산한 금액을 공제함으로써 법인세의 중복경감을 방지하려는데 그 취지가 있다 할 것인 바,
① 증자소득공제는 증자를 이유로 일정금액을 다른 소득에서 공제하여 주는 것으로 이는 특정소득 그 자체를 공제대상으로 하는 통상의 소득공제와는 달리 다른소득의 원천과 중복될 여지가 없고,
② 청구법인의 이월결손금은 전액 과세사업에서 발생한 것이므로
③ OO동공장의 양도소득에 관한 법인세면제세액을 계산하기 위한 면제소득을 산정함에 있어 감면소득에서 위 이월결손금 및 증자소득공제액을 차감함은 부당하다고 주장한다. 국세청장은 법인세법시행령 제11조 제2항의 제정취지 등을 감안하여 볼 때, 이 건과 같이 증자소득공제액, 이월결손금이 있는 경우에는 공장이전 양도차익(면제소득)에 따른 법인세면제세액계산시 당연히 위 규정이 적용된다 할 것이고, 이 건 증자소득공제의 근거가 된 증자금액의 원천과 사용에 관한 내용은 그 자금에 대한 별도 표시가 없는 한 그 경제주체를 기준으로 하여 전체적으로 관찰하는 것이 합리적이므로 당해 증자소득공제액은 청구법인의 과세사업과 면제사업중 어느 한부분에서만 발생되었다고 볼 수는 없다 할 것이며, 이월결손금 역시 양도일이전 사업년도에 발생한 것으로서 청구법인의 어느한 부분에서만 발생되었다고 단정지을 수 없다. 따라서 위 “공제액 등”이 면제사업에서 발생된지 여부가 불분명하므로 처분청이 이 건 법인세면제세액을 결정함에 있어 위 시행령 제11조 제2항 제2호의 규정을 적용함은 적법하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
1. 공제액 등이 면제사업에서 발생한 경우에는 공제액 전액
2. 공제액 등이 면제사업에서 발생한 여부가 불분명한 경우에는 소득금액에 비례하여 안분계산한 금액”이라고 규정하고 있다.
(2) 증자소득공제의 성격 증자소득공제는 증자에 따른 소득이 있다하여 이를 공제하여 주는 것이 아니라 조세정책적 측면에서 증자에 따른 자기비용 상당액을 각 사업년도 소득금액에서 특별히 공제해 주는 것이기 때문에 각 사업년도 소득이 면제소득이든 과세소득 구분하지 않고 증자소득공제를 하여 과세표준에서 제외하는 제도이다.
(3) 위 법령규정을 산식화 해서 본다. ㉮ 과세표준계산시 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액이 없는 경우의 감면세액은 산출세액 ×으로 계산하고, ㉯ 과세표준계산시 차감한 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액이 면제소득에서 발생한 경우의 감면세액은 산출세액 ×산출세액 × 으로 계산하고, ㉰ 과세표준계산시 차감한 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액이 면제소득과 과세소득의 어느 부문에서 발생한 것인지가 불분명한 경우의 감면세액은 먼저 『공제액등』을 안분계산하고 그 안분된『공제액등』을 감면소득에서 차감하여 계산한다.
○ 안분된 『공제액등』은 『공제액등』(이월결손금+비과세소득+소득공제) ×비과세소득+소득공제) × 으로 계산하고,
○ 감면세액은 산출세액 ×으로 계산하는 것임을 알 수 있다.
(4) 위 규정의 산식에서 보는 바와 같이 법인세 감면세액 산출을 위한 면제소득계산시 분모인 과세표준에는 당해사업년도 전체소득금액(과세소득과 면제소득을 합한 것임)에서 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액(증자소득공제포함)이 이미 차감되어 있기 때문에 분자인 면제소득의 계산에 있어서도 전체면제소득에서 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액(증자소득공제 포함)을 공제하여야 만이 법인세 산출세액에서 면제소득에 상당하는 감면세액을 산출해내는 합리적인 계산방법이 된다 할 것이고 법인세 산출계산방식의 기본틀과도 부합된다. 분모인 과세표준에는 이월결손금, 비과세소득, 증자소득을 이미 차감되어 있는데도 청구법인 주장과 같이 감면소득계산시 증자소득공제상당액을 각 사업년도 소득중 면제소득에서 차감하지 않고 감면세액을 계산한다면 산출세액을 초과해서 감면해주든지 아니면 증자소득공제는 과세소득에서만 차감하여야 하는 결과가 되므로 이는 앞에서 본 바와 같이 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액을 각 사업년도 소득에서 차감하여 법인세 산출세액을 계산하고 법인세가 면제되는 면제소득에 대한 감면세액은 산출세액에서 차감하고 있는 법인세 산출계산의 기본틀을 전면적으로 부정하게 되는 비합리성을 배제할 수 없게 된다 할 것이다. 그러므로 위 규정은 감면세액산출을 계산함에 있어 증자소득공제는 과세표준계산시 이미 차감되어 법인세 산출세액에는 포함되어 있지 않으므로 면제소득계산시에도 증자소득공제를 차감함으로써 산출세액에서 면제소득이 차지하는 비율을 산출하는 단지 합리적계산방법을 규정한 것일 뿐, 증자소득공제를 제한하는 것도 아니며 다른 소득공제액의 원천과의 중복여부를 가리는 규정이 아님이 분명하므로 위 규정의 소득공제액에는 증자소득이 포함되지 않는다는 청구주장은 법인세 산출계산의 합리성을 간과한 잘못이 있다.
- 라. 과세표준계산시 차감한 이월결손금, 증자소득공제액이 면제소득과 과세소득의 어느 부문에서 발생한 것인지가 분명하는지 여부
(1) 증자란 자본금의 증액 즉 기업의 물적기초를 증대시키는 것이므로 증자의 효과는 통상 과세소득과 면제소득 모두에 대하여 영향을 미치는 것이다.
(2) 과세사업과 면제사업을 겸업하는 법인이 소득을 구분경리하고 있는 경우에는 과세사업에서 발생한 이월결손금과 면제사업에서 발생한 이월결손금의 구분이 분명하다 할 것이나, 청구법인의 경우와 같이 당해사업년도에 발생한 과세소득과 공장양도차익에 따른 법인세 면제소득이 있어 어떤 특정소득만을 감면할 때에는 이월결손금이 공장의 경영에 따라 감가상각등 여러가지 복합적인 이유로 발생하였을 수 있는 것이므로 이월결손금이 어느 부문에서 발생하였는지 여부가 불분명하다 할 것이다.
(3) 증자소득공제와 이월결손금이 어느 부문에서 발생하였는지 여부가 불분명한 이 건의 경우는 위 법령규정에 따라 면제소득의 비율에 따라 안분 계산하여야 하고 이 안분된 공제액을 면제소득에서 차감하여 감면세액을 산출함이 타당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세심판관 합동회의 의결(93.10.14)을 거쳐 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.