[주 문] 동작세무서장이 92.9.16 청구법인에게 결정고지한 증여세 90,601,200원 및 동 방위세 15,701,400원의 처분은 이를 취소 한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 77.1.28 설립인가 된 청각장애자를 위한 복지시설 및 특수학교인 사회복지법인으로서 학교이전지의 토지대금과 학교 및 복지시설 2,000평의 신축공사대금과 제반이전비용을 받는 조건으로 서울특별시 동작구 OO동 OOOOOOO 대지 등 학교용지 4,330.5㎡ 및 위 지상학교 건물 등 3,322㎡(이하 “학교재산”이라 한다)를 청구외 OOO건설(주)에 매도하는 합의각서를 89.3.7 작성하고 89.5.24 학교이전예정지로서 서울특별시 동작구 OO동 O OOOO 임야(공원용지) 8,332㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 청구외 OOO건설(주)의 자금으로 취득하였다. 처분청은 쟁점토지에 대한 실질소유자와 명의자가 다른 것으로 보아 청구법인 앞으로 매매를 원인으로 하여 소유권이전등기를 한 날인 89.5.24 청구외 OOO건설(주)가 청구법인에게 쟁점토지를 증여한 것으로 증여의제하여 92.9.16 청구법인에게 증여세 90,601,200원 및 동 방위세 15,701,400원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하고 92.11.13 심사청구를 거쳐 93.1.20 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인은 청각장애 복지시설 및 특수학교인 사회복지법인 OO농아원으로서 학교부지가 협소하여 이를 확장 이전코자 서울특별시 구로구 OOO동 OOOOOOO 소재 청구외 OOO건설(주) 대표 OOO, OOO에게 학교재산을 매도하고 새로운 학교부지를 청구외 OOO건설(주) 대표 OOO, OOO가 확보한 후 학교건물을 신축하여 정산하기로 합의한 후 89.5.24 서울특별시 동작구 OO동 OOOO 임야 25,998㎡(이하 “전체토지”라 한다)를 취득함에 있어서 청구외 OOO건설(주)의 자금(청구외 OOO ⅔, 청구외 OOO ⅓)으로 취득하고 그 명의는 청구법인, 청구외 OOO, 청구외 OOO 3인 공유로 하여 소유권이전등기하였으나,
① 청구법인은 청각장애 복지시설 및 특수학교를 설치하여 운영하는 순수한 사회복지법인이고,
② 현재 학교부지가 협소하여 이를 확장이전하기 위하여 쟁점토지를 취득하려는 과정에서 부득이 전체토지의 일부를 청구법인 명의로 소유권이전등기 하였으며,
③ 청구법인 명의로 등기이전함에 따라 구체적으로 회피할 수 있는 조세가 어떠한 것이 있는지 그리고 현실적으로 어떠한 조세가 회피되었는지에 대한 내용에 대하여 처분청에서는 전혀 근거제시가 없는 바, 이는 쟁점토지가 상속세법 제32조의 2의 규정(90.12.31 개정 전)에 의한 증여세가 과세될 수 있는 명의신탁재산이 아니며, 또한 상속세법 제32조의 2(90.12.31 개정 전 법률)의 규정을 적용한다 하더라도 89.7.21 헌법재판소 소원결정(89헌마38)에서 조세회피목적 없이 명의신탁하는 경우에는 동 규정을 적용하여 증여세를 과세할 수 없다고 판시한 바 있고, 동 규정이 헌법재판소의 결정취지를 존중하여 90.12.31 조세회피목적 없이 명의신탁등기를 하는 경우에는 증여세의 과세대상에서 제외된다고 개정된 바도 있으며,
(2) 쟁점토지는 청구외 OOO 및 OOO가 취득 후 청구법인과 청구외 OOO·OOO 3인 공동명의로 소유권이전등기한 바는 있으나 91.10.4 명의신탁해지를 원인으로 한 소유권이전청구소송(서울민사지법 91가합 67474호)에서 청구법인 지분이 쟁점토지의 실질소유자인 청구외 OOO에게 소유권환원 되었는 바, 증여세의 부과처분에 있어 국가의 구체적인 조세채권이 발생하기 전에 당사자 사이에서 그 증여계약을 합의해제하고 소유권이전등기를 말소하였다면 증여계약의 이행으로 인한 물권변동의 효과는 소급하여 소멸하여 처음부터 증여는 없었던 것과 같이 되므로 이 건의 경우 증여세의 과세대상이 될 수 없다는 주장이다.
- 나. 국세청장 의견 전체토지를 89.5.24 청구외 OOO 및 OOO가 571,956,000원에 실지취득하고 소유권이전을 청구법인, 청구외 OOO·OOO 3인 공유로 등기이전한 것은 학교시설이전 완공 후 대금정산시 청구법인 명의 쟁점토지 임야 8,666㎡에 대한 소유권이전이 불필요하여 당초 청구외 OOO 명의 취득일 경우에 비하여 양도소득세 탈루가 예상되어 조세회피목적이 있는 것으로 보이므로 당초처분은 정당하고, 부과처분전 명의신탁해제를 원인으로 소유권환원되었다고 하나 91.11.13 명의신탁해지로 인한 소유권이전등기되기 전인 91.5.4 이 건 과세자료가 처분청에 통보되었으므로 당초처분은 정당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 청구법인이 복지시설 및 특수학교를 확장이전하기 위하여 교환형식으로 학교재산을 양도하는 계약을 체결하고 학교이전예정지인 쟁점토지를 학교재산매수인의 자금으로 취득하였으나 쟁점토지의 학교이전계획승인이 반려되어 이 건 증여세 과세 전에 학교재산 양도계약을 합의해제하고 매수인에게 쟁점토지의 소유권을 환원한 경우 증여의제로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 관련법령 상속세법 제32조의 2 제1항(90.12.31 개정 전)에서는 “권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 “등기 등이라” 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다.”고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 첫째, 청구법인은 청각장애자를 위한 특수학교인 OOOO학교 및 농아원 복지시설의 확충, 교육여건 개선, 교육의 질적 향상을 위하여 학교용지 및 복지시설을 확장 이전할 목적으로 학교재산을 청구외 OOO건설(주)에 매도(매수인은 학교재산 위에 국민주택을 신축할 목적)하고 매수인인 청구외 OOO건설(주)는 이전지 토지대금과 학교 및 복지시설 6,611.6㎡의 신축공사대금, 학교 및 복지시설 이전에 따른 제반비용을 부담하는 조건으로 하는 학교재산 매도합의각서를 89.3.7 청구외 OOO건설(주)와 작성하였다. 둘째, 청구법인은 89.3.31 서울특별시 동작구 OO동 O OOOOO 학교용지 4,578평을 매수하는 가계약을 청구외 OOO와 체결하고 동작구청에 토지거래허가신청을 하였으나 위 토지가 OO고등학교 이전신축부지로 기 지정 된 사실을 확인하고 위 토지 동일소유자의 인접토지인 “전체토지”를 매수하는 계약을 89.4.19 청구법인, 청구외 OOO, 청구외 OOO를 “전체토지” 매매계약 당사자로 하여 체결하고 89.5.24 위 3인 명의로 소유권이전등기를 경료하였으나 위 “전체토지”에 대한 매매대금 571,956,000원은 청구외 OOO건설(주)의 청구외 OOO 및 OOO가 매매대금의 ⅔와 ⅓을 각각 지급하였다. 셋째, 청구법인은 90.1.29 동작구청장에게 90년도 장애인 복지시설보조금 교부신청시 장애자 종합복지관시설 2,225㎡을 신축할 목적으로 보조금 555,360,000원을 신청하였다. (동작구청 사복 313000-2339, 90.1.29) 넷째, 청구법인은 90.10.8 서울특별시 교육위원회 교육감에게 삼농 제90-11호로 학교재산을 쟁점토지로 이전하는 학교이전계획승인신청을 하였으나, 동 교육위원회는 도시계획상 공원용지인 쟁점토지를 학교용지로 도시계획시설을 변경하기 위하여 동 교육위원회가 서울특별시에 도시계획입안 요청 중에 있으므로 쟁점토지가 학교용지로 도시계획시설 결정된 후에나 학교이전을 재검토하는 것으로 회신(서울특별시 교육위원회 관리 25410-841, 90.10.20)하였다. 다섯째, 청구외 OOO건설(주)는 학교재산에 국민주택을 신축할 목적으로 청구법인과 학교재산 매도합의각서를 작성하였으나, 청구법인의 학교이전계획승인의 지연 및 불투명으로 인하여 91.8.16 학교재산매도합의를 당사자간 합의해제하고 91.11.13 명의신탁해지로 인한 소유권이전등기청구소송에 따라 쟁점토지의 소유권을 실질소유자인 청구외 OOO 명의로 환원하였다. 여섯째, 처분청은 92.9.16 청구법인의 명의로 쟁점토지를 취득한 사실에 대하여 실질소유자의 명의로 쟁점토지를 취득하여 동 토지 상에 학교 및 복지시설을 신축한 후 청구법인에게 이전할 경우 양도소득세 회피혐의가 있는 것으로 보아 상속세법 제32조의 2 제1항(90.12.31 개정 전)의 규정에 의하여 이 건 증여세를 과세하였으며, 처분청은 91.5.4 서울지방국세청 부조9. 22633-1056호로 이 건 과세자료를 통보 받았다고 주장하나 위 관련공문을 조사한 바, 청구법인에 대한 과세자료통보내역은 없는 것으로 확인된다. 일곱째, 헌법재판소는 상속세법 제32조의 2 제1항(90.12.31 개정 전)을 적용함에 있어서 조세회피목적이 없이 실정법상의 제약이나 제3자의 협력거부 기타 사정으로 인하여 실질소유자와 명의자를 다르게 한 것이 명백한 경우에는 이를 증여로 보지 아니한다고 해석하고 있다. (헌법재판소 89헌마38 결정, 89.7.21 같은 뜻)
- 라. 위 사실들을 종합하여 보면, 청구법인은 90.3.1 현재 유치·초등·중학·고등부 4개 과정에 300여명을 수용·교육하기에는 협소한 교육시설의 확충 및 교육여건 개선·장애자의 교육인구수용·재활자립 등의 불가피한 사정으로 청각장애자의 특수교육기관인 OOOO학교 및 농아원복지시설을 확장이전하기 위하여 쟁점토지를 청구법인 명의로 취득하였으나, ① 청구법인의 학교이전계획승인신청이 공원용지인 쟁점토지를 학교용지로 도시계획시설변경을 위한 도시계획입안과정으로 인하여 반려되고 학교이전계획이 불투명하게 된 사실. ② 89.3.7 청구법인과 청구외 OOO건설(주)간에 체결된 학교재산양도계약을 합의해제하고 명의신탁해지를 원인으로 하여 실질소유자인 청구외 OOO 명의로 소유권 환원된 후에 이 건 과세된 사실. ③ 학교이전계획이 확정적으로 실현되어 양도소득세가 탈루될 가능성이 있는 부분에 대하여 청구외 OOO건설(주)에게 미등기전매로 보아 양도소득세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도 학교시설사업촉진사업법 제4조 제1항 및 같은 법 시행령 제2조에서 규정한 학교시설사업시행계획승인을 위하여 청구법인의 명의로 쟁점토지를 취득하였다가 서울특별시 교육위원회의 학교이전계획승인신청이 반려된 사실에 비추어 볼 때, 청구법인에 대한 쟁점토지의 명의신탁은 학교재산교환이전 및 학교이전계획 승인을 위하여 명의신탁의 형식을 빌린 것으로 보이는 바, 이는 중간생략등기로 당초 교환계약을 이행하려 했던 것으로서 학교이전과정에서 부득이 하였고, 조세를 회피할 목적으로 그리하였다고는 보여지지 아니하므로 이 건 청구법인에게 증여세를 과세한 당초처분은 부당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.