토지 중 일부인 9㎡가 사실상 도로로서 재산적 가치가 없는 것으로 인정할 수 있는지 여부. 토지의 상속재산 가액을 9년도 공시지가로 평가한 당초처분의 당부(경정)

[주 문]

1. 강남세무서장이 92.8.1 청구인에게 결정고지한 상속세422,487,340원 및 동 방위세 77,885,350원의 부과처분은 상속재산가액을 상속개시당시 (90.11.12)의 현황에 의하여 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인들(OOO, OOO, OOO, OOO)은 피상속인인 청구외 OO이 90.11.12 사망함에 따른 재산상속인으로서 법정신고기한내인 91.5.2 상속재산가액을 711,500,720원으로 하고 채무 등 공제액을 155,643,225원으로 하여 상속세를 자진신고 하였다. 처분청은 청구인들의 상속세과세표준 신고내용 중에 피상속인이 55.3.9 취득하여 상속개시당시에 소유하고 있던 서울특별시 종로구 OOO가 OOOO 소재 대지 19.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)가 상속재산가액에서 신고누락된 사실을 확인하고 상속재산 과세자료 접수일인 92.5.26을 상속이 있음을 안 날로 보아 쟁점토지의 가액을 91년도 공시지가(㎡당 16,000,000원)로 평가하여 92.8.1 청구인들에게 상속세 422,487,340원 및 동 방위세 77,885,350원을 결정고지 하였다. 청구인들은 이에 불복하여 92.9.7 심사청구를 거쳐 92.12.19 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

(1) 청구인들은 쟁점토지의 공부상 지목이 대지이나 쟁점토지 19.8㎡중 9㎡는 사실상 도로로서 불특정다수인이 공동으로 사용하고 있기 때문에 재산적 가치가 없는 토지이므로 상속세 과세대상에서 제외되어야 하고,

(2) 처분청은 쟁점토지의 상속재산가액을 부과당시인 91년도 공시지가로 평가하였으나 이는 부당하므로 상속개시당시(90.11.12)인 90년도 공시지가로 평가하여야 한다는 주장이다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 국세청장은 청구인이 제시한 현황측량성과도(92.7.8 대한지적공사 발행)상으로는 쟁점토지 중 일부인 9㎡가 불특정다수인이 사용하는 사실상의 도로인지의 여부가 불분명하고,

(2) 이 건 관련 상속세 과세자료가 92.5.26 처분청에 접수된 사실이 확인되므로 처분청이 92.5.26을 상속재산이 있음을 안 날로 보아 쟁점토지를 91년도 개별공시지가로 평가하여 이 건을 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

(1) 쟁점토지 중 일부인 9㎡가 사실상 도로로서 재산적 가치가 없는 것으로 인정할 수 있는지 여부.

(2) 쟁점토지의 상속재산 가액을 91년도 공시지가로 평가한 당초처분의 당부를 가리는데 그 다툼이 있다.

• 나. 쟁점(1)에 대하여 첫째, 상속세법기본통칙(44..9)을 보면, 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격 등에 의하여 상속개시일 또는 상속세 부과일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가가액은 영(0)으로 한다고 규정되어 있어 도로의 경우 상속재산에서 제외되기 위해서는 사도가 아니고 불특정다수인이 사용하는 도로로서 상당기간동안 토지등급이 없거나 변동이 없을 뿐 아니라 종합토지세가 과세되지 아니한 도로 등이어야 함을 알 수 있다. 둘째, 청구인이 제출한 도시계획확인원에 의하면 쟁점토지는 일반상업지역으로서 재개발사업대상지역으로 확인되고 있고, 또한 토지대장상 지목도 대지로 되어 있어 공부상으로는 도로가 아닌 것으로 확인된다. 셋째, 당 심판소가 종로구청장에게 조회하여 회신받은 내용을 보면 쟁점토지 중 일부가 사실상 도로로 사용되고 있는지 여부는 사실측량을 하지 아니하고는 확인이 불가능하고, 쟁점토지는 종합토지세의 과세대상으로서 90년도 186,810원, 91년도 216,210원을 부과하였다고 회신하여 왔을 뿐 아니라 쟁점토지 대장에 의하면 쟁점토지의 등급은 다음과 같이 계속 변동되어 왔음이 확인되고 있어 쟁점토지는 재산적 가치가 있다고 보여진다. 등급수정년월일 83.5.1 84.7.1 85.7.1 86.8.1 89.1.1 90.1.1 91.1.1 92.1.1 토지등급 99 256 259 260 264 273 276 279 넷째, 청구인이 제출한 쟁점토지의 현황측정 성과도를 보면 쟁점토지 19.8㎡중 9㎡가 도로부분으로 표시만 되어 있어 동 도로가 사도인지 불특정다수인이 공용하는 도로인지 여부가 불분명하고, 또한 동 성과도에 의하면 쟁점토지 중 도로부분으로 표시한 9㎡는 기존의 도로와 쟁점토지 상에 위치하고 있는 건물의 외부벽과의 중간에 위치하고 있어 이는 사도 또는 쟁점토지 등에 위치하고 있는 건물의 부속토지로 보여진다. 위의 사실을 종합하여 볼 때, 쟁점토지는 공부상의 지목이 대지로서 사실상 불특정다수인이 공용하는 도로로 볼 수 없고, 또한 사유재산으로서 재산적 가치가 충분히 있는 것으로 인정되므로 청구주장 이유없다고 판단된다.
• 다. 쟁점②에 대하여

(1) 관련법령 90.12.31 개정이전 구 상속세법 제9조 제1항 본문규정에 의하면 『상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다』고 규정되어 있고, 동 조 제2항의 규정에 의하면 『제20조의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고에서 누락된 상속재산의 가액(...생략...)은 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액과 상속세 부과당시의 평가가액 중 큰 금액으로 한다. 다만, 제1항의 규정에 의하여 평가한 과세가액이 제5조·제11조 내지 제11조의 4의 규정에 의한 공제액 이하인 경우에는 그러하지 아니하다』고 규정되어 있으며, 90.12.31 개정이전 구 상속세법 시행령 제5조 제1항의 규정에 의하면 『법제9조에 규정한 상속개시당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세부과당시의 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다』고 규정되어 있고, 토지의 평가에 대하여는 동 조 제2항 제1호 가목(90.5.1 대통령령 제12993호 개정)에 『나목의 경우(국세청장이 지정하는 지역 안에 있는 토지)를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다』고 규정되어 있으며, 같은 법 시행령부칙(90.5.1 대통령령 제12993호 개정) 제1항에서 『이 영은 공포한 날부터 시행한다』고 규정되어 있으며, 제2항에서 『1990년 12월 31일 이전에 상속이 개시된 것으로서 신고기간 내에 신고된 것에 대한 평가는 제5조의 개정규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다』고 규정되어 있다. 그러나 헌법재판소에서는 상속세법 제9조 제2항은 “헌법이 규정한 조세법률주의와 평등의 원칙에 위반되고 그로 말미암아 국가가 과세권행사라는 이름아래 합리적 이유없이 국민의 재산권을 침해하게 되는 것이므로 헌법에 위반된다(90헌바21, 92.12.24)”고 결정하였다.

(2) 쟁점토지의 상속재산가액평가가 정당한지 여부 첫째, 이 건의 경우 사실관계를 보면, 청구인들이 피상속인인 청구외 OO의 사망(90.11.12)으로 쟁점토지 등을 상속받고 91.5.2 상속세 신고시 쟁점토지를 신고누락한 데 대하여 처분청은 국세청으로부터 쟁점토지에 관한 상속세 과세자료전을 통보받은 92.5.26을 상속재산이 있음을 안 날 즉, 부과점으로 보고 당해시점에서의 시가가 없으므로 상속세법시행령 제5조 제2항 및 부칙 제2항의 규정에 의하여 91년도 개별공시지가에 의하여 쟁점토지의 가액을 평가하여 이 건 상속세를 과세하였음이 상속세 결정결의서 등에 의하여 확인된다. 둘째, 당 심판소에서는 앞의 헌법재판소 결정에 따라 93.2.4 국세심판관합동회의를 거쳐 상속재산가액을 상속개시 당시의 현황에 의하여 평가하도록 결정하였다. 셋째, 이상의 규정과 판례 및 사실을 종합하여 볼 때, 쟁점토지의 가액을 상속세법 제9조 제2항에 의하여 이 건 상속세부과당시의 현황(91년도 공시지가)으로 평가하여 과세한 처분청의 당초처분은 잘못이라 할 것이므로 상속개시당시(90.11.12)의 현황에 의하여 평가하여야 할 것이다. 따라서 쟁점토지의 가액을 상속개시당시의 현황에 의하여 평가함에 있어서 상속개시 당시(90.11.12)의 시가가 없어 상속세법시행령 제5조 제2항의 보충적 평가방법에 의하여 그 재산가액을 평가하는 경우에는 상속개시당시에 공시되어 있는 90.1.1 현재의 개별공시지가로 평가하는 것이 타당하다고 판단된다. 한편, 청구인은 상속세법이 정한 바 소정의 신고기한 내에 상속세신고를 하였다면 위 상속세법시행령 부칙 제2항에 의하여 상속개시당시의 기준시가를 적용하여 평가할 수 있으나 쟁점토지의 경우 청구인은 신고기한 내에 상속세신고를 한 바 없으므로 동 시행령 부칙 제2항의 규정이 적용될 수 없다 할 것이다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.