[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 49.5.8 부산시 중구 OO동 OO OOOO에서 창립된 교회로서 부산시 동래구 OO동 OOOOOOO외 3필지 소재 대지 4,366.2㎡에 새성전을 신축할 목적으로 구교회부지 1,188.4㎡와 건물 960.96㎡를 청구외 OO종합건설(주)에 양도하고 새교회부지위에는 새성전과 아파트를 신축하는 것을 내용으로 하는 계약을 체결하여 공사를 시행하던중 86.6.2 OO종합건설(주)의 부도로 인하여 청구법인이 미완성아파트 95세대(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 인수하여 신축·분양하고도 이에대한 법인세를 신고납부치 아니한 사실을 처분청이 확인하고 93.2.1 청구법인에게 91사업년도분 법인세 582,364,370원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.3.31 이의신청을 하였고 93.6.23 심사청구를 거쳐 93.10.19 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 청구법인은 처분청의 법인세 조사결정내용에 대하여
(1) 쟁점아파트 신축·분양사업은 청구법인의 새성전 건립을 위한 자금조달 수단으로 이루어졌고 쟁점아파트 분양대금은 곧바로 새성전건립자금으로 충당되었으므로 이는 비영리법인의 수익사업이라기 보다는 비영리내국법인의 기본재산출연으로 보아 비과세처리되어야 하며
(2) 쟁점아파트는 준공검사 미필로 인하여 91사업년도중 잔금청산이 되지 않았기 때문에 수익이 실현되었다고 볼 수 없음에도 불구하고 처분청이 수익이 실현된 것으로 보아 받지도 못한 잔금(69세대분 823,050,000원)을 익금 가산함은 부당하며
(3) 쟁점아파트중 603호와 706호는 청구법인이 분양한 것이 아니라 당초 쟁점아파트 신축공사를 맡았던 OO종합건설(주)가 각각 29,400,000원에 분양하였는데도 청구법인이 각각 56,000,000원에 분양한 것으로 보아 53,200,000원을 과대계상함은 부당하며
(4) 쟁점아파트중 13세대분은 91.10 청구법인의 성전 신축공사대금으로 청구외 OO사업(주)에 양도하였으나 이는 당시 청구법인의 건축위원장이었던 청구외 OOO장로와 총무 OOO이 청구법인의 동의 없이 임의로 양도한 것으로서 그 양도행위는 무효임에도 불구하고 처분청은 동 아파트를 청구법인이 분양한 것으로 보아 과세함은 부당하고
(5) 쟁점아파트중 88세대분의 분양원가는 2,574,369,600원이고 추가잔여공사 및 제비용 손금산입분 773,123,635원과 앞으로 지출될 공사비 및 제비용 367,118,441원을 합한 3,714,611,676원을 분양원가로 인정해 주어야 함에도 처분청은 쟁점아파트 분양원가로 2,300,000,000원과 제비용 111,292,330원만 손금으로 인정함은 부당하다는 주장이다.
(1) 법인세법 제1조의 규정에 의거 청구법인의 아파트 신축·분양은 비영리재단법인의 수익사업에 해당되므로 쟁점아파트 분양대금은 익금산입하고 청구법인의 새성전공사에 충당된 공사비는 기부금으로 공제함은 타당하며
(2) 쟁점아파트에 대해서는 잔금청산전에 입주자들이 입주하여 거주하고 있는 사실이 확인되므로 잔금청산전에 아파트를 인도한 것으로 보고 법인세법 제17조 제3항 단서규정에 의거 수익이 실현된 것으로 보아 과세한 당초처분은 잘못이 없고
(3) 쟁점아파트는 처분청이 임의로 평가한 것이 아니라 청구법인이 제시한 아파트 분양계약서와 관련장부에 의해 평가하였으며 603호와 706호도 장부에 의거 603호는 39,400,000원으로 하고 706호는 56,000,000원으로 계상 하였으므로 적정하게 계상된 것이며
(4) 쟁점아파트중 13세대분은 청구법인이 임대한 상태에서 청구법인의 새성전건물공사를 도급받은 OO산업(주) 대표 청구외 OOO에게 공사대금조로 대물변제한 사실이 확인되므로 이를 분양한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없고
(5) 처분청이 손금으로 인정한 2,411,292,330원은 청구법인이 제시한 장부와 제증빙에 의해 확인된 금액으로서 그 계산내역이 정당하며 청구인이 추가로 지출되었다는 금액들에 대해서는 구체적인 증빙 및 입증자료가 없으므로 이를 인정키 어렵다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인의 쟁점아파트 분양사업을 비영리법인의 수익사업으로 보아 과세한 처분의 당부와
(2) 쟁점아파트 잔금 미청산상태에서 입주한 경우를 수익이 실현된 것으로 볼 수 있는지 여부
(3) 쟁점아파트중 2세대(603호, 706호)분이 실제분양가보다 과대하게 평가되었는지 여부
(4) 청구법인이 공사대금조로 양도한 쟁점아파트중 13세대분을 분양한 것으로 보아 과세한 처분의 당부와
(5) 쟁점아파트 95세대분 분양원가 및 제비용으로서 3,714,611,676원을 손금으로 인정해 줄 수 있는지 여부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
- 나. 쟁점(1)에 대하여 본다. 청구법인은 쟁점아파트 분양사업은 비영리 내국법인의 기본재산출연으로서 비과세대상이라고 하나 법인세법 제1조 단서규정에 의하면 영리 아닌 사업을 목적으로 설립된 법인은 그 법인의 정관 또는 규칙상의 사업목적에 불구하고 수익사업에서 생긴 소득에 대하여는 법인세를 부과하도록 되어 있고 같은법 제18조 제2항에서는 비영리공익법인의 경우에는 당해 사업년도의 소득금액에서 손금에 산입하는 기부금과 결손금을 차감한 금액에 100분의 60을 곱하여 산출한 금액의 범위안의 지정기부금은 손금에 산입하도록 규정되어 있으므로 처분청이 청구법인의 아파트 분양금액을 익금산입하고 이에 대한 100분의 60을 기부금으로 공제한 처분은 정당하며 청구법인이 쟁점아파트 분양사업을 수익사업이 아니라고 보는 것은 법리를 오해한 것이라고 판단된다.
- 다. 쟁점(2)에 대하여 본다. 청구법인은 쟁점아파트 잔금이 청산되지 아니하였음에도 이를 수익이 실현된 것으로 보아 과세함은 부당하다고 주장하고 있는바 청구법인이 쟁점아파트를 언제 인도하였는지 여부에 대하여 법인세법 제17조 제3항 단서규정을 살펴보면 “대금을 청산하기 전에 당해자산을 인도한 경우의 손익귀속시기는 인도일에 속하는 사업년도로 한다”라고 규정하고 있다. 청구법인이 분양한 쟁점아파트 분양계약서를 살펴보면 쟁점아파트 잔금은 분양계약을 체결한 연도인 91년도에 청산하도록 되어 있었으나 쟁점아파트 준공검사 지연으로 인하여 부득이 잔금이 청산되지 못한 것으로 보여지고 처분청의 조사결과에 의하면 91년도중에 쟁점아파트를 분양받은 자들이 잔금미청산상태에서 쟁점아파트에 실제로 입주하여 거주하였음이 확인되고 있으며 또한 청구법인은 쟁점아파트 잔금을 받기 위하여 92.7.21 부산지법 동부지원에 쟁점아파트 69세대의 잔금미수금 823,050,000원에 대한 채권확보를 위해 채권가압류 결정을 받은 사실이 판결문에 의해 확인되고 있는 점을 감안할 때 청구법인은 쟁점아파트를 91년중에 인도한 것으로 보는 것이 타당하므로 쟁점아파트 입주시점에 수익이 실현된 것으로 보아 과세한 당초처분은 잘못이 없는 것으로 보인다.
- 라. 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구법인은 603호와 706호(28평형)는 청구법인이 분양한 것이 아니고 OO종합건설(주)가 직접 각각 29,400,000원에 분양하였다고 하면서 동 아파트를 분양받은 자인 청구외 OOO과 OOO의 인감증명서 첨부한 사실확인서와 분양대금 영수증을 제시하고 있으나 청구법인이 처분청의 조사시 제시한 아파트 분양명세서 및 계약서를 살펴보면 603호는 39,400,000원에 706호는 56,000,000원에 분양한 것으로 명시되어 있고 이에 대하여 청구법인은 위 아파트의 당초분양계약서를 분실하였다는 이유로 제시치 못하고 있는 점으로 보아 청구법인 주장의 신빙성을 인정치 어렵고 또한 청구법인과 OO종합건설(주)와의 공사대금 및 부지대금 정산현황을 살펴보면 OO종합건설(주)가 직접 분양한 아파트 10세대분중에는 603화와 706호가 포함되어 있지 아니한 점을 감안할 때 청구법인은 위 아파트를 인수받은 후 청구법인이 제시한 분양명세서와 같이 재분양한 것으로 보인다.
- 마. 쟁점(4)에 대하여 본다. 청구법인은 쟁점아파트중 13세대분은 청구법인의 결의없이 청구법인의 장로인 청구외 OOO외 1인이 임의로 양도한 것으로서 청구법인과는 무관하다고 주장하고 있으나 새성전건물신축과 쟁점아파트 신축공사를 청구법인으로부터 2차로 도급받아 공사를 시행하였던 OO산업(주) 대표 청구외 OOO의 공사자금수령내역확인서 및 이행각서를 살펴보면 청구법인은 위 아파트 분양금액 907,200,000원에서 전세보증금 203,500,000원을 공제한 704,700,000원을 공사대금과 상계하는 조건으로 청구외 OOO에게 위 아파트 13세대분을 대물변제한 사실이 확인되고 있는 바, 법인세법 제1조 및 동법시행령 제2조에 열거된 수익사업에서 발생한 소득에 대해서는 종교 자선 등 영리 아닌 사업을 목적으로 설립된 법인의 정관상 고유목적사업이라고 하더라도 그 사업자체가 법인세 과세대상에 해당된다 할 것이므로 청구법인이 아파트 13세대분을 공사대금으로 대물변제한 것은 수익사업에 해당되어 과세대상임이 명백하며 또한 청구법인은 위 아파트 대물변제는 청구법인의 결의가 없었으므로 무효임을 청구외 OOO에게 93.2.24 내용증명으로 통보한 사실이 있으나 청구외 OOO이 내용증명으로 답변한 내용을 살펴보면 폐사와는 무관한 사항임을 통보한 사실이 있는 점과 동 아파트를 91년중에 청구외 OOO이 이미 분양한 점을 감안할 때 처분청이 동 아파트를 청구법인이 분양한 것으로 본데는 잘못이 없는 것으로 보인다.
- 바. 쟁점(5)에 대하여 본다. 청구법인은 쟁점아파트 분양원가 및 제비용이 총 3,714,611,676원 임에도 처분청은 쟁점아파트 분양원가로서 2,300,000,000원과 제비용 111,290,330원만 손금으로 인정함은 부당하다고 한다. 처분청이 계상한 손금산입액이 사실과 다른가의 여부를 살펴보면 당초 청구법인에 대한 쟁점아파트 분양원가 및 제비용계상은 청구법인이 제시한 분양계약서, 현금출납부, 건축관련장부 및 제증빙을 기초로 산정하였음이 처분청의 조사보고서 및 관계장부 사본에 의해 확인되고 있으며 처분청이 인정한 원가 이외에 추가로 소요되었거나 누락된 원가에 대한 지출근거 등 관련증빙을 청구법인에게 제출토록 당심에서 수차 보정요구 하였으나 청구법인은 이에 대한 구체적인 입증자료를 제시치 못하고 있고 또한 처분청이 계상한 쟁점아파트 분양원가비율을 살펴보면 총분양금액대비 분양원가가 42.5%로서 원가비율이 현저히 낮은 것으로 분석되고 있으나 이는 청구법인이 86년도에 쟁점아파트를 인수하였고 그 당시에는 부동산가격이 대체로 낮았고 그후 91년 청구법인이 쟁점아파트를 분양할 때에는 전국적으로 부동산가액이 급등하여 높은가액으로 분양되었기 때문인 것으로 보이므로 당초 처분청이 계상한 쟁점아파트 분양원가 및 제비용 계상은 관련증빙자료에 의한 것으로서 정당하게 계상된 것이라고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 모두 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.