토지의 양도에 대하여 동 토지의 개별 공시지가를 시가로 보고 부당행위·계산 부인하여 과세한 처분의 당부(취소)

[주 문] 마산 세무서장이 93.7.16 청구법인에게 경정고지한 ’90사업년도(90.1.1 - 12.31) 법인세 495,287,910원 및 동 방위세78,539,980원은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구법인은 90.12.31 경상남도 창원시 OO동 OOOOOOOOO OOOOO OOO 대지 2,934㎡, OOOOO OOO 대지 2,278㎡ 및 OOOOO OOO 대지 2,067.8㎡[합계 7,279.8㎡(2,202.1평) 이하 “쟁점토지”라 한다]를 청구법인과 특수관계자인 청구외 OO합섬공업주식회사 및 OO모직공업주식회사(이하 “계열회사들”이라 한다)에 2,202,100,000원(평당 1,000,000원)에 양도한 데 대하여 처분청은 쟁점토지의 ’90년도 개별공시지가 (㎡당 380,000원, 평당 1,256,220원) 보다 저가로 양도하였다하여 법인세법 제20조의 규정에의거 부당행위계산 부인하고 저가양도 해당액 564,224,000원(2,202,100,000원 - 380,000원 × 7,279.8㎡)을 법인세 및 특별부가세의 과세소득금액 계산상 익금 또는 양도가액에 가산하여 93.7.16 청구법인에게 ’90사업년도(90.1.1 - 12.31) 법인세 495,287,910원(특별부가세 229,103,160원 포함) 및 동방위세 78,539,980원을 경정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.8.18 심사청구를 거쳐 93.10.13 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장

(1) 처분청은 쟁점토지의 양도에 대하여 법인세법 제20조의 규정에 의하여 부당 행위·계산 부인하여 위와 같이 처분하였으나 부당 행위·계산 부인은 특수관계있는자와의 거래에 있어서 조세를 회피할 목적으로 부당한 행위 또는 계산을 하여야만이 과세요건이 성립한다고 할 것이나 청구법인은 조세를 회피할 목적으로 부당한 행위를 하지 아니하였는 바,

(2) 그 이유로 첫째, 쟁점토지의 양도·양수 목적은 계열회사들의 무주택 근로자의 복지를 위하여 아파트를 신축하기 위한 것이고, 둘째, 청구법인이 20세대이상의 아파트를 직접 건설하면 주택건설 촉진법 제32조 및 주택공급에 관한 규칙 제3조 및 제8조에 의하여 일반분양하도록되어 있으므로 근로자들에게 아파트를 공급하기 위하여 부득이 청구법인의 소유인 쟁점토지를 계열회사 들에게 양도하고 계열회사 들은 동 토지를 취득한후 아파트를 건설하여 근로자들에게 공급한 것이며, 청구법인은 위 아파트 건설공사를 계열회사들로부터 도급받아서 공사를 하였던 것이고, 셋째, 처분청이 과세 근거로 한 시가는 90.8.30 최초로 고시된 공시지가이나 이 건 아파트 건설사업계획은 이미 90.5월경 구체화된 것으로서 그 당시 쟁점토지의 양도·양수 가격 책정은 청구법인이 90.3.5 창원시장으로부터 통보받은 쟁점토지와 연접한 토지의 감정가액을 참작하여 평당 1,000,000원으로 청구법인과 계열회사들 간에 합의된 가격이며 넷째, 설령 청구법인이 쟁점토지를 시가보다 저가로 양도하였다고 하더라도 그 양도가액은 법인세법 시행령 제40조 제1항 제2호에 규정한 특수관계없는 자와의 정상거래가액의 범위(시가의 70%)에 해당되고 다섯째, 쟁점토지의 양도는 계열회사들의 근로자의 아파트를 건립하기 위하여 양도한 것이므로 건전한 사회통념상으로 보아도 연접한 토지에 건설 분양된 일반아파트의 가격 보다 저렴한 가격으로 무주택근로자들에게 아파트를 공급하는 것이 바람직하다고 할 것이며, 쟁점토지의 취득자인 계열회사들은 아파트 건설원가대로 근로자들에게 공급한 것이므로 쟁점토지의 양도로 인하여 청구법인의 이익을 감소시키고 그 대신 계열회사 들에게 이익을 주기 위한 것이 아니라 할 것이므로 처분청이 부당행위·계산 부인하여 과세한 것은 잘못이다.

• 나. 국세청장 의견 정부는 토지 가격의 현실화 정책으로 90.1.1부터 공시지가 제도를 시행하였고 개별공시지가의 세법상 적용은 90.9.1부터 하게 되었는바, 쟁점토지를 청구법인이 90.12.31 특수관계자에게 양도하면서 90.3.5 인근토지의 감정가액을 기준으로 하여 양도하였다는 것은 건전한 사회통념이나 상관행상 납득하기 어렵다 하겠으므로 처분청이 90.12.31 현재 쟁점토지의 공시지가를 양도시의 시가로 보아 청구법인이 양도한 양도가액과의 차액을 부당행위·계산 부인 규정에 의거 과세한 처분은 정당하다.
• 다. 심리 및 판단
• 가. 쟁점 이건의 다툼은 쟁점토지의 양도에 대하여 동 토지의 개별 공시지가를 시가로 보고 부당행위·계산 부인하여 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제20조에서는 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제46조 제2항 본문에서는 『법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다』고 규정하고 있고, 그 제4호에 『출자자 등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자 등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한때』를 규정하고 있다. 또한, 법인세법 제59조의 2 제1항에서는 『특별부가세의 과세표준은 대통령령이 정하는 토지, 건물, 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생한 양도차익으로 한다』고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제124조의2 제5항에서는 『제46조 제1항에 규정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다』고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제16조의 2에서는 『영 제40조 제1항 영 제41조 제1항. 영 제46조 및 영 제116조 제2항. 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가 법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다』고 규정하고 있으며 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호에서는 토지의 평가는 시장·군수·구청장이 지가 공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별 필지에 대한 지가(개별공시지가)에 의하며, 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있다.
• 다. 쟁점토지의 양도에 대하여 동 토지의 개별 공시지가를 시가로 보아 부당행위계산 부인하여 과세한 처분의 당부

(1) 이건 사실관계를 보면 (가) ① 청구법인은 쟁점토지의 등기이전일 훨씬 이전인 90.5월경 쟁점토지를 계열회사들의 무주택 종업원용 근로자 복지주택(아파트) 건설을 위하여 양도할 것을 결정하면서 쟁점토지중 경상남도 창원시 OO동 OOOOOO OO OOOOO OOO 대지 2,934㎡ 및 OOOOO OOO 대지 2,278㎡[합계 5,212㎡ (1,576.6평) 이하 “쟁점1토지”라 한다]는 OO합섬 공업주식회사에, 쟁점토지 중 같은 구획정리지구 OOOOO OOO 대지 2,067.8㎡(625.5평 이하 “쟁점 2토지”라 한다)는 OO모직 공업주식회사에 평당 1,000,000원에 각각 양도하기로 한 사실이 청구법인의 내부품의서 등의 기초서류에 의하여 확인되고 있고,

② 위 양도가격(평당 1,000,000원)의 산출근거는 쟁점토지와 바로 연접한 같은 구획정리지구 OOOOO OOO(청구법인 소유인 일반 아파트건설용 토지)의 감정가액(한국감정원 평당 991,720원, 마산감정평가사 합동사무소 평당 1,090,892원, 평가 기준일 90.2.22) 을 참작하여 산출한 것으로서 위 연접토지의 감정가액은 본 건 쟁점토지 양도와는 관계없이 아파트 공급가액 원가연동제 시행 때문에 청구법인이 90.3.5 창원시장으로 통보받은 것임이 관계공문(창원시 주택 30411-2062)에 의하여 확인되며,

③ 위 아파트 건설을 위한 설계용역 계약이 90.9.16에 체결되었으나 실제 설계도의 작성은 90.5월경에 시작되었음을 설계도를 작성한 건축사 OOO(건축사무소 OO 대표)가 확인하고 있고,

④ 또한, 계열회사들은 쟁점토지에 아파트(OO합섬 공업주식회사 225세대, OO모직공업주식회사 102세대)를 신축하기 위하여 90.10.11 창원시에 민영주택건설 사업계획 승인 신청서 및 건축허가 신청서를 제출하여 90.12.4 창원시장으로부터 위 사업계획승인 통보를 받은 사실이 관계공문(창원시 주택 3020-1615 및 주택 30411-1616)에 의하여 확인되고 있으며,

⑤ 청구법인은 청구외 OO합섬공업주식회사에 90.12.29 “쟁점 1토지”를 1,576,600,000원에 매도한다는 내용의 부동산 매매계약서를 작성하였고, 또한, 청구법인은 “쟁점 2토지”를 청구외 OO모직공업주식회사에 625,500,000원에 매도한다는 내용의 부동산매매계약서를 작성하였음이 위 계약서에 의하여 확인되고 있고,

⑥ 위 계열회사들은 청구법인에게 위 계약일에 계약금 (OO합섬공업주식회사 157,660,000원, OO모직공업주식회사 62,550,000원)을 지급하고, 90.12.31 위 OO합섬공업주식회사는 “쟁점 1토지”를 OO모직공업주식회사는 “쟁점 2토지”를 자기앞으로 소유권이전등기를 경료 하였음이 등기부등본에 의하여 확인되고 있으며,

⑦ 계열회사들은 청구법인에게 91.1.31 쟁점토지 매수 잔금(OO합섬공업주식회사 1,418,940,000원, OO모직공업주식회사 562,950,000원)을 지급한 사실이 지급 증빙에 의하여 확인된다. (나) 위 계열회사들은 91.1.31 청구법인과 아파트 건설공사 도급계약을 체결(총 도급금액 OO합섬공업주식회사 분 6,523,469,000원, OO모직공업주식회사 분 2,705,844,000원)하였고 청구법인은 92.9월 동아파트를 준공하였으며 계열회사들은 위 아파트를 각각 무주택 종업원들에게 분양(공급)하였는 바, 위 OO합섬공업주식회사의 경우에는 아파트 건설 총공사원가 7,466,138,000원보다 117,559,000원이 적은 7,349,579,000원에 종업원들에게 분양하였고, OO모직공업주식회사는 총공사원가 3,433,720,000원과 같은 가액으로 종업원들에게 분양하면서 쟁점토지의 취득원가를 청구법인의 양도가액과 동일하게 계상하였음이 계열회사들의 장부 및 공사원가계산서 등 제증빙에 의하여 확인되고 있으며, (다) 청구법인이 제시한 쟁점토지에 대한 감정서를 보면 청구외 OO감정평가법인이 90.7.1을 가격기준일로 하여 93.11.26에 쟁점토지를 2,402,334,000원 (㎡당 330,000원, 평당 1,090,914원)에 평가하였음이 확인되고 있다.

(2) 관계법령과 위의 사실관계에 의거 청구법인이 쟁점토지를 계열회사들에 양도한 내용이 조세를 부당히 감소시키기 위한 것으로 인정되는지에 관하여 보면 (가) 청구법인과 계열회사들은 특수관계자에 해당되고 이에는 다툼이 없다. (나) 쟁점토지의 매매계약은 90.12.29에 체결되고, 90.12.31 소유권 이전등기 되었으나, 이건의 경우에 쟁점토지를 청구법인이 계열회사들에게 양도한 목적은 계열회사들의 무주택 종업원들을 위한 근로자 복지주택을 건설하기 위함이었고, 그 양도가격의 책정은 위에서 살펴본 여러가지 정황 및 증빙들에 의하여 사실상 90.5월에 이루어졌다고 보는 것이 타당하다고 할 것이다. (다) 쟁점토지의 양도 가격이 시가보다 저가인지 여부를 보면, 처분청은 ’90년도 개별공시지가 보다 저가라 하여 그 차액을 부당행위·계산 부인하였으나 관계법령에서 본바와 같이 시가가 불확실하고 감정가액이 있는 경우에는 공시지가에 우선하여 감정가액을 시가로 보아야 할 것이므로 비록 매매계약 체결일이나, 소유권 이전등기일 현재의 감정가격은 없다 하더라도 이건의 경우는 그 양도, 양수의사 결정이 위 계약체결 이전인 90.5월경에 이루어졌고, 그 당시에 책정된 양도가격은 바로 연접 토지에 대한 한국감정원의 감정가액과 같은 수준의 가액이고 또한 의사결정 직후인 90.7.1 현재의 쟁점토지의 감정가액은 위에서 본바와 같이 평당 1,090,914원인바 청구법인이 쟁점토지를 평당 1,000,000원에 양도하였다 하여 그것이 시가에 미달하게 양도한 것으로 보기도 어렵다고 판단된다.

(3) 결 론 청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로서 직접 아파트를 건설하여 분양하는 경우에는 특별부가세납세의무가 없으나 쟁점토지를 위 계열회사들에게 양도함으로 인하여 특별부가세 484,998,900원 및 동 방위세 96,999,780원을 납부하였는 바, 이러한 사실로 미루어 볼 때, 청구법인은 쟁점토지의 양도로 인하여 특별부가세 등을 추가로 부담하더라도 계열회사들의 무주택 종업원들의 복지향상을 위하여 쟁점토지를 부득이 양도한 것이고, 비록 소유권 이전등기일 현재의 공시지가보다 약 21%정도 낮지만 그 거래가액이 사실상 확정된 것으로 보이는 90.5월 전후(90.2.22, 90.7.1) 연접토지 및 쟁점토지의 감정가액과 근접한 가액으로 양도한 것은 정상적인 거래가액에 의한 것으로 보이고, 조세의 부담을 부당히 감소시키기 위한 부당행위·계산으로는 볼 수 없다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구법인의 주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.