본안 심리가 가능한지 여부 및② 부과당시의 가액으로 상속재산을 평가할 수 있는지 여부(경정)

[주 문] 제주세무서장이 93.4.30 청구인에게 재경정통지한 ’89년도귀속 상속세 71,347,420원 및 동 방위세 11,891,230원은 청구인이 상속받은 상속재산가액을 89.5.7 상속개시당시가액으로 평가 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 처분청은 89.5.7 청구인의 아버지인 피상속인 OOO의 사망으로 청구인이 제주도 서귀포시 OO동 OOOOO 소재 대지 1,025㎡, OO동 OOOOOO 소재 과수원 3,788㎡, 밀감목 115본 (이하 “쟁점상속재산”이라 한다)을 상속받고도 상속이 개시된 것을 안날로부터 6월이내에 상속세등 신고를 하지 아니한 것을 확인하여 쟁점상속재산 가액을 91.6.1 현재 상속세 부과당시 가액으로 평가하여 92.5.8 상속세 44,450,050원 및 동 방위세 7,423,340원을 결정·고지하였고, 92.6.26 일부 상속재산의 공시지가 변동으로 감액 경정결정을 하였으며, 93.4.30 상속세액 배분내역 정정시에는 청구인에게 당초처분시보다 증액된 상속세 71,347,420원 및 동 방위세 11,891,230원을 재경정하여 통지하였고, 93.5.3 제1차연부연납세액 30,396,320원 및 동 방위세 4,839,590원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.6.8 심사청구를 거쳐 93.9.15 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

① 청구인은 처분청으로부터 92.5.8 OOO 1인 명의로된 납세고지서 7장 및 상속세 과세표준과 세액의 계산명세서와 상속인 및 수유자별 납부세액계산 명세서를 상속인 중 한사람인 청구인이 통지받아 수령하였는 바, 청구인은 상속인의 대표자로 선임 또는 지정된 자가 아니므로 92.5.8 자 처분은 송달에 하자가 있어 무효인처분이고, 93.4.30 처분청이 청구인에게 당초처분 보다 증액된 상속세 배분세액을 통지함은 새로운 처분이므로 위 처분일(93.4.30)로부터 60일이내인 93.6.8 심사청구는 적법한 청구이며,

② 처분청이 구상속세법 제9조 제2항의 규정에 의하여 부과당시 가액으로 상속재산을 평가하여 재경정결정한 처분은 위헌이므로 취소하고 상속개시당시 가액으로 평가하여 경정결정하여야 한다고 주장한다.

• 나. 국세청장은 청구인이 92.5.8 자 당초 처분일로부터 60일을 훨씬 경과한 93.6.3에 심사청구한 것에 대하여 불복기간 도과로 각하한 것에 잘못이 없다고 한다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건의 다툼은

① 본안 심리가 가능한지 여부 및

② 부과당시의 가액으로 상속재산을 평가할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관계법령 상속세법 제18조 제1항 및 제2호의 규정에 의하면 상속인은 상속재산중 각자가 받았거나 받을재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있으며, 상속세의 연대납부의무에 대한 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 한도로 한다고 규정하고 있고, 상속세법 제25조 및 제25조의2, 상속세법 시행령 제18조 및 제19조의 규정에 의하면 상속세의 과세표준과 세액은 신고에 의하여 결정하나 신고가 없거나 신고내용이 부당하다고 인정될 때에는 세무서장이 결정하며, 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 때에는 상속인에게 통지하여야 하고 상속인이 2인 이상 경우에는 상속세법 제20조의 규정에 의하여 상속세 신고서를 제출한 자, 국세기본법 시행령 제12조의 규정에 의한 대표자, 호주 상속인에 해당하는 자 1인에게만 할 수 있도록 규정하고 있으며, 상속세법 제9조 제1항의 규정에 의하면 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다라고 규정하고 있고, 구상속세법 제9조 제2항의 규정에 의하면 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고에서 누락된 상속재산의 가액은 제1항 규정에 의하여 평가한 가액과 상속세 부과당시의 평가금액 중 큰 금액으로 한다라고 규정하고 있으며, 민법 제1000조 제1항의 규정에 의하면 재산상속의 순위는 피상속인의 직계비속, 그 피상속인의 직계존속....순으로 상속인이 되며 동 제1013조 및 제1015조의 규정에는 공동상속인은 언제든지 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있으며 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다라고 규정하고 있다.
• 다. 본안 심리가 가능한지 여부 청구인이 적법한 심사청구를 하였는지 여부를 확인하기 위하여 이 건의 처분일자를 검토하여 보면,

1. 당초처분 92.5.8 청구외 OOO 1인 명의로 된 고지서를 청구인이 수령한 당초처분에 대하여 청구인은 납세고지서 수령의 적법한 통지대상자가 아니므로 당초처분은 무효인 처분이라고 하나, 청구외 OOO은 92.5.21 상속세 등 7,734,580원을 납부하고 납세고지서를 첨부한 연부연납신청을 하여 92.6.3 연부연납허가를 받은 사실이 있는 바, 청구인이 적법한 통지대상자가 아니라 하더라도 청구외 OOO은 호주승계인으로서 적법한 통지대상자이므로 청구외 OOO의 연부연납신청일인 92.5.21을 당초처분을 안 날로 볼 수 있을 것이므로 92.5.21로부터 93.6.8 심사청구시 까지는 375일이 경과한 청구이므로 당초처분에 대한 불복에 대하여 본안 심리를 할 수 없다는 심사결정에 잘못이 없다 하겠다.

2. 2차(경정)처분 처분청은 당초처분후 92.6.26 일부 상속재산에 대한 공시지가 정정으로 전체 상속세액이 당초처분시 보다 감액된 경정처분을 하였는 바 이는 청구인에게 유리한 처분으로서 당초처분에 흡수되어 다툼의 실익이 없다 하겠다.

3. 3차(재경정)처분 청구인은 쟁점상속재산을 89.5.7 상속받은 후 91.11.28 쟁점상속재산을 포함한 상속재산을 협의분할하여 법정상속인 6인(피상속인의 배우자인 OOO, 피상속인의 장자 OOO, 차자 OOO, 삼자 OOO, 장녀 OOO, 차녀 OOO) 중 장녀와 차녀를 제외한 4인만이 쟁점상속재산을 상속하는 것으로 상속등기한 바 있다. 이러함에도 불구하고 상속재산을 상속받지 아니한 피상속인의 딸인 OOO, OOO 및 상속 2순위 자인 피상속인의 어머니인 OOO에게 상속세를 과세함은 납세주체가 잘못된 것이므로 상속받은 재산가액의 비율로 상속세를 재결정하여야 한다는 93.3.18 자 청구외 OOO의 진정에 따라 93.4.30 처분청이 청구인 등 6인에게 그 지분대로 상속세 배분명세표를 작성하여 변경통지하였는데 이는 92.6.26 자 2차 처분과 전체세액은 동일하나 청구인 등 상속인 3인(OOO, OOO, OOO)에게는 세액이 증액되고 청구인의 어머니인 청구외 OOO에게는 감액된 내용을 통지한 것으로 청구인등 3인에게 상속세 배분내용이 증액된 것으로 변경통지한 처분은 92.5.8 자 처분을 증액시킨 처분이므로 위 증액처분일(93.4.30)로부터 30일이 경과한 날인 93.6.8 심사청구는 적법한 심사청구라 하겠다.

• 라. 부과당시가액에 의한 상속재산의 평가가 가능한지 여부

1. 이 건 사실관계를 보면 처분청은 91.6.1 감사원으로부터 피상속인 OOO의 상속자료를 접수하였고 ’90년 공시지가를 적용하여 상속재산을 부과당시 가액으로 평가하여 92.5.8 자 1차처분시에는 그 상속재산가액을 1,218,673,292원으로 평가하였고, 92.6.28 경정시 및 93.4.30 재경정시에는 공시지가를 일부정정한 후 그 상속재산가액을 부과당시가액인 1,081,018,298원으로 평가한 것이 확인되고 있다.

2. 처분청이 쟁점상속재산가액을 부과당시가액으로 평가한 구 상속세법 제9조 제2항은 92.12.24 헌법재판소에 의하여 위헌결정을 받은 바 있다.

3. 이상을 모아보면 93.4.30 증액처분시 쟁점상속재산가액을 부과당시 가액으로 평가한 것은 잘못이므로 89.5.7 상속개시당시 가액으로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정하여야 한다는 청구주장은 이유있다고 판단된다.

• 마. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.