피상속인과 상속인이 공동소유자로 된 건물의 임대보증금 전액을 피상속인의 단독채무로 보아 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부(경정)

[주 문]

1. 전주세무서장이 93.4.6 청구인에게 결정고지한 91년도분 상속세 204,676,780원의 처분은 상속인 OOO을 상속세법 제11조 제1항 제5호에 규정한 장애자로 보아 계산한 장애자 공제액을 상속세 과세가액에서 공제한 후 그 과세표준과 세 액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

[이 유]

1. 원처분 개요

• 가. 청구인의 어머니 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 91.1.30 사망하자 청구인은 91.7.30 상속재산가액을 1,084,007,803원으로 하고 제 공제액을 550,478,424원으로 하여 상속세 신고를 하였다.
• 나. 처분청은 이 건 상속세를 결정할 때에 피상속인이 운영하던 OO여관(소재지: 전라북도 전주시 완산구 OOO동 OOOOO)의 집기·비품가액이 상속세 신고누락 되고 이 집기·비품의 자산취득일로 부터 상속개시일 까지의 감가상각비 공제가 제증빙 미비로 불가능하다고 보아 집기·비품가액을 대차대조표상 잔액 기준으로 평가하여 107,788,699원(장부상가액 158,290,019원 - 감가상각비 충당금 50,501,320원)을 상속재산에 가산하고, 청구인이 피상속인의 채무로 신고한 임대보증금 172,000,000원을 그 임대부동산(전라북도 전주시 완산구 OOO동 OOOOO, 지하1층 지상1층)은 피상속인과 청구인이 공동소유자이므로 청구인지분에 해당된 86,000,000원은 피상속인의 채무로 공제하지 아니하였으며 기타 피상속인 소유의 예금과 적금등 상속세 신고에서 누락된 상속재산을 적출하여 상속재산가액을 1,400,994,881원으로 하고 제 공제액을 488,351,024원으로 하여 93.4.6 청구인에게 91년도분 상속세 204,676,780원을 부과하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 93.6.4 심사청구를 거쳐 93.9.25 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

① 상속인 중 OOO은 의사의 확인서와 진단서 및 인근주민들의 인우보증서와 같이 상속세법시행령 제8조 제2항의 규정에 의한 장애자로서 피상속인이 생존시 OOO을 부양하였고, 피상속인이 사망한 후에도 청구인이 정신질환 환자인 OOO과 그 자녀까지 부양하고 있으므로 상속세법 제11조 제1항 제5호에 규정한 장애자 공제를 하여야 한다.

② 처분청은 상속재산 중 OO여관 집기·비품가액을 대차대조표상 잔액을 107,788,699원으로 평가하였으나 이는 87년 이후 감가상각비를 계상하지 아니한 금액이므로 감가상각비 130,961,517원을 차감한 27,328,502원으로 평가하여야 한다.

③ 임대보증금 172,000,000원 중 86,000,000원을 청구인 지분으로 보아 피상속인의 채무로 공제하지 아니하였으나, 그 임대부동산의 등기부등본에만 피상속인과 청구인이 공동지분등기되어 있을 뿐 임대보증금 172,000,000원은 전액 피상속인이 사업자금등으로 사용하였으므로 피상속인의 채무로 공제하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

① 청구인은 진단서 및 인우보증서에 의하여 OOO이 장애자 공제대상이라고 주장하나, 진단서에 의하면 병명이 『주요우울증, 비특이성 인격장애』로 표기되어 있는 바, 이는 소득세법시행령 제119조 제1항 각호에 규정한 장애자의 범위에 해당되지 아니하는 것으로 판단되며 OOO의 거주지가 피상속인 및 청구인의 주소와 상이하여 실제 부양여부 또한 불분명하므로 상속세법 제11조 제1항 제5호에 규정한 장애자 공제를 배제한 당초처분은 달리 잘못이 없다.

② 청구인은 87년 이후 계상하지 아니한 감가상각비를 차감한 27,328,502원을 여관 집기·비품의 평가액으로 하여야 한다고 주장하나, 취득시기의 제증빙 제시가 거의 없고 집기·비품 취득일 이후 상속개시일 까지의 감가상각 내용을 알 수 있는 거증제시가 없어 감가상각비를 산출할 수 없으므로 처분청이 상속개시일 현재의 대차대조표등 재무제표상의 집기·비품 계정 잔액인 158,290,019원에서 감가상각비 충당금 50,501,320원을 차감한 107,788,699원을 집기비품의 평가액으로 계상한 처분은 달리 잘못이 없다.

③ 청구인은 임대보증금 172,000,000원 전액을 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하나, 임대부동산의 건물등기부등본을 보면 소유주가 피상속인 및 청구인으로 공유등기 되어 있고 그 부동산의 지하1층 및 지상1층 상가의 임대보증금 합계액이 172,000,000원 인 바, 당해건물에 대한 임대보증금 172,000,000원 중 1/2인 86,000,000원은 청구인 지분으로서 피상속인의 상속재산가액에서 공제할 채무에 해당하지 아니한다 할 것이므로 처분청이 임대보증금 중 86,000,000원을 피상속인의 채무로 공제하지 아니한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점

① 상속인 중 OOO이 장애자 공제대상인지 여부

② 상속재산 중 여관 집기·비품가액을 얼마로 볼 것인지

③ 피상속인과 상속인 공동소유 부동산의 임대보증금 중 피상속인의 채무를 얼마로 볼 것인지

• 나. 쟁점①에 대하여(OOO이 장애자 공제대상인지 여부)

(1) 관련법령 상속세법 제11조 제1항 제5호에서 “국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시 당시 피상속인에게 상속인 및 동거가족 중 장애자가 있는 경우에는 그 장애자가 75세에 달하기까지의 년수에 300만원을 곱하여 계산한 금액을 과세가액에서 공제한다”고 규정되어 있고, 같은법시행령 제8조 제2항에서는 “법 제11조의 규정에 의한 장애자의 범위는 소득세법시행령 제119조 제1항 각호의 자로 한다”고 규정되어 있으며, 소득세법시행령 제119조 제1항 제5호에서는 장애자의 범위를 “제1호내지 제4호에서 규정한 장애자 이외에 항시 치료를 요하는 중증환자로서 의사·치과의사 또는 한의사의 판정을 받은 자도 장애자로 한다”고 규정되어 있다.

(2) OOO이 장애자 공제대상인지 여부 청구인이 국세심판소에 제출한 OO한의원 OOO(전라북도 전주시 완산구 OO동 OO OOOOOO)의 장애자 증명서(93.9.13), OO병원 신경정신과 전문의 OOO(전라북도 군산시 OO동 OOOOO, 면허번호 제OOOOO호)의 확인서(93.3.8), OO신경과 의원 정신과 전문의 OOO(전라북도 전주시 완산구 OO동 OO OOOO, 면허번호 제OOOOO호)의 진단서(93.2.16) 등을 보면, OOO은 1984년경부터 우울증(비특이성 인격장애)으로 신경정신과 병원에 입원치료와 통원치료를 받아 왔으며 대인관계장애·우울감등으로 인하여 사회생활에 많은 지장을 초래하고 향후 지속적인 안정 및 치료를 요하는 중증환자임을 알 수 있고, 그러한 사실은 인근주민인 OOO(전라북도 전주시 완산구 OO동 OO OOOOOOO, OOOOO OOOOOO)외 9인이 인감증명서를 첨부하여 연명으로 제출한 인우보증서에 『OOO은 정신질환으로 인하여 10년전부터 생활능력이 정상이 아니므로 피상속인이 부양하였으며 피상속인 사망후에도 동생인 청구인이 부양하고 있음』이라는 내용에 의하여도 확인된다. 위에서 본 정신과 의사 등의 진단서와 인근주민들의 인우보증서 내용 그리고 OOO의 주민등록등본과 호적등본에서 OOO은 88.7.4부터 세대주로서 子 OOO과 단둘이 거주하고 있고 69.1.8 혼인한 OOO과는 피상속인이 사망하기 전인 90.8.2 이혼한 사실이 나타나는 점 등을 종합하여 볼 때, OOO은 소득세법시행령 제119조 제1항 제5호에 규정한『항시치료를 요구하는 중증환자』로 보여지므로 상속세법 제11조 제1항 제5호에 규정한 장애자공제대상이라고 판단되므로 이 부분 청구주장은 이유가 있다.

• 다. 쟁점②에 대하여(여관 집기·비품가액을 얼마로 볼 것인지) 청구인은 OO여관의 집기·비품 취득가액이 158,290,109원, 감가상각비가 130,961,517원이라고 하면서 집기·비품명세서를 제시하나, 일반적으로 집기·비품의 품명·취득일·취득가액등을 관련증빙자료에 의하여 객관적으로 확인할 수 있어야 그 취득가액과 감가상각비를 계상하고 잔존가액을 산출할 수 있는데 청구인의 경우 그러한 객관적인 증빙자료를 제시하지 못하고 청구인이 제시한 집기·비품명세서만으로는 집기·비품의 품명·취득일·취득가액등을 객관적으로 확인할 수 없으므로 처분청이 상속개시일 현재 집기·비품의 대차대조표상 잔액 158,290,019원에서 감가상각 충당금 50,501,320원을 차감한 107,788,699원을 집기·비품가액으로 평가한 처분은 정당하다고 판단된다.
• 라. 쟁점③에 대하여(임대보증금 중 피상속인의 채무를 얼마로 볼 것인지) 청구인은 이 건 임대보증금 172,000,000원 전액을 피상속인이 사업자금 등으로 사용하였으므로 피상속인에게 귀속되는 채무로 공제하여야 한다고 주장하나, 그 임대부동산 건물등기부등본을 보면 건물소유주가 피상속인과 청구인 공동소유로 되어 있으므로 그 임대보증금 중 1/2은 청구인에게 귀속되는 것으로 보아야 하고 설사, 청구인지분 임대보증금을 피상속인이 사용하였다고 하더라도 그것은 피상속인이 청구인으로부터 청구인지분 임대보증금을 개인적으로 차용하여 사용한 것으로 보아야 하므로 이 부분 청구주장은 이유가 없다고 판단된다.
• 마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.