[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 OO직할시 남구 OOO동 OOOOOO 소재 건물 3,116㎡ 중 2,671.82㎡(임대사업용 건물)를 임대하는 부동산임대사업자로서 91년 귀속분 종합소득세 신고시 부동산소득금액을 결손 96,789,692원으로 신고하였다. 처분청은 ’91과세년도에 청구인이 임대사업용 건물을 임대하고 받은 임대보증금 2,104,600,000원(이하 “쟁점임대보증금”이라 함) 전액에 대해 소득세법 시행령 제58조 제3항의 산식에 의해 계산한 금액(이하 “간주임대료”라 한다) 201,812,054원을 총수입금액에 산입하고 급여 등 23,471,350원을 필요경비 불산입하여 93.9.16 청구인에게 당해년도 귀속분 종합소득세 79,962,500원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.11.11 심사청구를 거쳐 93.12.8 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구인 주장 청구인은 임대사업용 건물 신축자금 1,147,043,400원을 선수임대보증금 및 금융기관 차입금 62,000,000원으로 충당하였는 바 형식상으로라도 금융기관의 차입금을 발생시킨 후 임대보증금으로 동 차입금을 상환한 경우에는 그 임대보증에 대한 간주임대료는 과세되지 않는 반면, 실질적으로 임대 관련 부채인 선수임대보증금으로 건축비를 조달한 경우에는 그 선수임대보증금에 대한 간주임대료는 과세됨으로 과세형평에 맞지 않으며, 소득세법 제29조 제1항 및 같은법시행령 제58조 제4항의 규정은 임대보증금에 대해 최소한 기회원가인 금융기관 이자율에 의한 수입금액을 총수입금액으로 보아 과세한다는 것이 입법 취지임을 알 수 있는 바 이는 사용처가 밝혀지지 않는 임대보증금에서 소득이 발생되었는지 여부가 불분명한 경우에 위 법령을 적용하여야 할 것임에도 청구인의 경우와 같이 선수임대보증금의 일부를 임대사업용건물의 건축비에 사용한 것이 분명함에도 쟁점임대보증금 전액에 대한 간주임대료를 총수입금액에 산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 입법취지에 어긋난다 할 것이고 또한 임대사업용 건물이 완공된 91년 5월 이후 즉 입주가능한 후의 임대보증금에서는 어떠한 형태로든 소득이 발생한다고 보아 간주임대료에 대해 과세하는 것은 마땅하나 청구인의 경우와 같이 임대건물이 완공되기 전에 받은 선수임대보증금을 건축비로 사용한 것이 분명하고 이 선수보증금에서는 실질적으로 소득이 발생할 수 없는 자본적 지출임에도 이에 대한 간주임대료를 총수입금액에 산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.
- 나. 국세청장 의견 부동산을 신축하여 임대하고 받은 전세보증금을 당해건물의 신축대금으로 지급하는 금액과 기존의 임대건물을 매입할 때 매매대금과 상계한 임대보증금은 임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액으로 보지 않는 것이므로 선수임대보증금을 포함한 쟁점임대보증금 전액에 대한 간주임대료를 총수입금액에 산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 임대사업용 건물의 신축자금으로 사용한 선수임대보증금과
(2) 위 건물의 준공전(입주전)에 받은 선수임대보증금에 대한 각각의 간주임대료를 총수입금액에 산입하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
- 나. 쟁점(1)에 대하여 관련법령 및 그 적용관계를 본다. 소득세법 제29조 제1항에서 “거주자가 부동산(대통령령이 정하는 주택을 제외한다) 또는 그 부동산상의 권리 등을 대여하고 받은 보증금·전세금 또는 이와 유사한 성질의 금액(임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액을 제외한다)에서 발생한 수입금액이 그 보증금 등에 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 이자율을 곱하여 산출한 금액에 미달하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 부동산소득금액의 계산에 있어서 총수입 금액에 산입한다”고 규정하고 같은법시행령 제58조 제3항에서 “법 제29조 제1항의 규정에 의하여 총수입금액에 산입할 금액은 다음의 산식에 의하여 계산한다. 이 경우 적수의 계산은 매월말 현재의 임대보증금 등의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다.(당해 과세기간의 임대보증금 등의 적수 - 임대사업개시후의 차입금상환액의 해당 과세기간 중 적수)×계약기간 1년의 정기예금이자율×1/365 - 당해 과세기간의 당해임대사업에서 발생한 수입이자와 할인료·배당금·신주인수권처분익 및 유가증권처분이익의 합계액”이라고 규정하고 있으며 제4항은 “제3항에서 『임대사업개시후의 차입금상환액”이라 함은 임대사업용고정자산의 취득에 소요된 차입금을 임대보증금 등으로 상환한 금액을 말한다. 이 경우 임대보증금 등을 받은 후 차입금감소액이 있는 때에는 이를 임대보증금 등에서 먼저 상환한 것으로 보며, 차입금을 상환한 후 다시 차입금이 증가한 경우에는 그 증가한 날부터 증가액에 상당하는 금액은 이를 상환하지 아니한 것으로 본다”고 규정하고 있다. 청구인은 임대사업용 건물의 건축비로 사용된 선수임대보증금 1,147,043,400원은 임대사업용 건물 취득에 소요된 차입금의 상환에 사용된 것으로 보아 이에 대한 간주임대료는 총수입금액에 산입하여서는 안된다고 주장하고 있으나 청구인이 임대사업용건물의 완공전에 임차인들로부터 미리 받은 선수임대보증금은 임대사업용건물의 완공후 상환을 전제로 한 차입금이라고 볼 수 없고, 또한 청구인의 선수임대보증금은 임대사업용 건물신축대금으로 사용되었으므로 이는 위 관계법령에 규정한 “임대사업과 관련된 차입금의 상환에 충당된 금액”에 해당되지 아니함을 알 수 있는 바, 처분청이 쟁점임대보증금 전액에 대하여 간주임대료를 계산하여 총수입금액에 산입하고 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
- 다. 쟁점(2)에 대하여 사실관계를 본다. 청구인은 임대사업용건물을 91.5월에 준공하고 91.5.11부터 임대하였으므로 91.5월 이후부터 임대보증금에 대한 간주임대료를 계산하여 총수입 금액에 산입하여야 된다고 주장하고 있으나 건축물관리대장에 의하면 임대사업용건물의 준공일은 90.5.22이고 임대차계약서상 임대기간이 OOOO은행은 90.6.25～92.6.24, OOOO보험은 90.4.2～92.4.1, OOOO보험은 90.4.4～91.4.3로 되어 있으며 실지임차인의 입주일은 OOOO은행 OO지점이 90.6.20, OOOO보험 OO지점이 90.4.2, OOOO보험 OO영업국이 90.4.4 이어서 91.5월부터 임대사업 개시하였다는 청구인의 주장은 사실과 다르므로 처분청이 91.1.1～91.12.31 기간의 쟁점임대보증금 전액에 대해 간주임대료를 계산하여 총수입금액에 산입하고 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
- 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.