[요지] 정당한 권리를 행사하지도 않은 채 이를 장부상 대손금으로 처리하였다면 그 계상시점에 사실상 쟁점대여금에 대한 반환청구권을 포기하였다고 봄이 상당하므로 동 대여금은 사내유보된 것으로 볼 수 없고 사외유출되어 000에게 귀속된 것으로 보아야 함.
[요지] 정당한 권리를 행사하지도 않은 채 이를 장부상 대손금으로 처리하였다면 그 계상시점에 사실상 쟁점대여금에 대한 반환청구권을 포기하였다고 봄이 상당하므로 동 대여금은 사내유보된 것으로 볼 수 없고 사외유출되어 000에게 귀속된 것으로 보아야 함.
[주 문]
1. 남인천세무서장이 93.5.6 청구법인에게 한 ’89년귀속분 갑 종근로소득세 234,154,510원 및 동 방위세 42,640,810원의 부 과처분은 이를 취소한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
[이 유]
1. 사실 및 처분개요 청구법인이 ’82～’85사업년도 중에 당시 주주겸 대표이사인 청구외 OOO에게 가지급금 3,965,394,455원(이하 “쟁점대여금”이라고 한다)을 지급하고 서 이를 주주임원에 대한 대여금으로 회계처리하였다가 89.4.23 위 OOO를 상대로 서울지방법원 남부지원에 쟁점대여금의 반환청구의 소을 제기하여 같은 해 12.23 승소판결을 받은 후 ’89사업년도(1.1～12.31) 결산시 위 OOO에게 강제집행할 재산이 없어 쟁점대여금이 전액 회수불가능한 채권이라 하여 동 금액을 대손처리하고 89.1.1～89.12.31 까지의 인정이자를 계상하지 아니한 사실이 있다. 처분청은 쟁점대여금에 대한 89.1.1～89.12.31 까지의 인정이자 438,299,823원(이하 “쟁점인정이자”라고 한다)을 계산하여 이를 익금산입하고 동 금액을 법인세법기본통칙 2-14-8-20 제8호의 규정에 의하여 대표이사인 청구외 OOO(위 OOO의 아들)에게 상여처분한 후 93.5.6 청구법인에게 ’89년 귀속분 갑종근로소득세 234,154,510원 및 동 방위세 42,640,810원을 과세하고, 청구법인이 대손처리한 쟁점대여금을 부당행위계산부인하여 전액 손금부인·사회유출로 보아 위 OOO에게 기타소득으로 처분한 후 93.5.6 청구법인에게 ’89년귀속분 기타소득세 1,090,483,410원 및 동 방위세 198,269,720원을 과세하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.6.28 심사청구를 거쳐 93.10.18 심판청구를 하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점인정이자에 대하여 청구법인은 쟁점대여금의 회수를 위하여 89.4.23 서울지방법원 남부지원에 대여금 반환청구소송을 제기하여 같은해 12.23 승소판결을 받았으므로 동 대여금은 법인세법기본통칙 1-2-7...3 제1항 단서 및 제5항 1호의 규정에 의한 “채권, 채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우”에 해당되므로 인정이자 계산대상이 될 수 없으며, 만일 대여금의 인정이자를 계산하여야 한다면 쟁점대여금이 전 대표이사인 청구외 OOO에 대한 대여금이므로 그 인정이자상당액 역시 위 OOO에게 귀속됨이 명백하니 쟁점인정이자의 소득처분은 마땅히 귀속자인 청구외 OOO에게 기타 소득으로 처분하여야 한다.
(2) 쟁점대여금에 대하여 청구법인은 쟁점대여금에 대한 청구법인의 법적청구권(대여금에 대한 민법상의 소멸시효기간 10년)이 비록 소멸되지는 않았지만 채무자 OOO의 재산상황, 지급능력등에 비추어 대여금 회수불능이라는 명백한 회계적 인식아래 재판절차를 거쳐 강제집행한 결과 미회수된 쟁점대여금을 법인세법시행령 제21조 제1호 “채무자의 파산, 강제집행, 형의집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권”으로 보아 대손금으로 회계처리한 사실에 대해, 처분청이 청구법인과 위 OOO가 법인세법시행령 제46조 제1항 제1호에서 정한 특수관계에 있는 사실만으로 대손처리를 부인함은 부당하며 또한 처분청은 청구법인의 대손처리를 부인하면서 이에 대한 소득처분으로 OOO에게 기타소득으로 처분하였으나, 만약에 대손처리 자체를 부인하여 손금불산입한다면, 청구법인과 OOO의 특수관계가 계속 유지되고 있으니 회사의 OOO에 대한 대여금 청구권은 계속 존재한다고 보아야 한다. 따라서 쟁점대여금은 사회유출이 아닌 사내에 남아있는 것으로 보아 이를 유보처분함이 타당하다.
(1) 쟁점인정이자에 대하여 청구법인은 쟁점대여금이 전대표이사인 청구외 OOO에 대한 대여금이므로 그 인정이자 상당액 역시 OOO에게 귀속되므로 동인에게 소득처분하여야 한다고 주장하나, 법인세법기본통칙 2-14-18...20(조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 예시) 제8호에서 “대표자의 친지에게 무상으로 금전을 대여한 때(이 경우에는 대표자에게 대여한 것으로 본다)”라고 규정하고 있고, 청구법인의 대표이사 (OOO)와 위 OOO가 부자지간이어서 이 건의 경우 친지에게 금전을 무상으로 대여한 경우에 해당되므로 처분청이 쟁점인정이자 상당액을 대표이사인 청구외 OOO에게 상여처분한 데 잘못이 없다.
(2) 쟁점대여금에 대하여 업무와 직접 관련이 없는 가지급금등으로 보는 특수관계자에 대한 대여금은 대손처리할 수 없으므로(국세청 예규 1264-21-3484, 84.11.1 같은뜻) 처분청이 쟁점대여금의 대손금을 손금불산입함은 정당하고, 청구외 OOO가 88.12.31 소유주식을 전량 양도하여 청구법인과의 특수관계가 소멸되었고 청구법인도 쟁점대여금을 대손처리한 바 있어 처분청이 법인세법기본통칙 1-2-7...3(가지급금등의 처리기준)의 규정에 의하여 특수관계가 소멸할 때까지 회수하지 아니한 쟁점대여금을 사외유출된 것으로 보아 위 OOO에게 기타 소득으로 처분한 데 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 법원에 반환청구의 소가 제기되어 있는 쟁점대여금에 대하여 인정이자를 계산한 처분의 당부와 예비적청구로서 그 인정이자상당액을 사외유출로 보아 소득처분함에 있어 그 귀속자에게 처분함이 타당한지 또는 대표이사에게 처분함이 타당한지
(2) 쟁점대여금이 업무와 관련없이 특수관계자에게 지출한 것이라 하여 대손부인한 처분의 당부와 예비적청구로서 동 대여금상당액이 사외유출된 것으로 보아 소득처분함이 타당한지
(1) 쟁점대여금에 대한 인정이자를 계산한 처분의 당부 (가) 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제46조(법인의 부당한 행위 또는 계산) 제1항에서 “법 제20조에서 『특수관계 있는 자』라 함은 다음 각호의 관계에 있는 자를 말한다”고 규정하면서 그 제1호에서 “출자자와 그 친족”을 규정하고 있고, 위 같은조 제2항에서 “법 제20조에서 『조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우』라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다”고 규정하면서 그 제7호 본문에서 “출자자등에게 금전, 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때”라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제47조(인정이자의 계산) 제1항 본문에서 “출자자 등에게 무상으로 금전을 대여한 경우에는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액을 익금에 산입한다”고 규정하고 있다. 위 규정에 의하면 법인이 출자자 등 특수관계 있는 자에게 금전을 무상으로 대여한 경우에는 부당행위계산부인하여 인정이자상당액을 익금에 산입할 수 있음을 알 수 있다. (나) 청구법인이 ’82～’85사업년도 사이에 쟁점대여금을 당시 주주겸 대표이사인 청구외 OOO에게 지출한 사실과 동 대여금을 이 건 과세사업년도(89.1.1～89.12.31) 종료일 까지 회수하지 않은 사실 및 당해사업년도 법인세신고시 쟁점대여금에 대한 인정이자(쟁점인정이자임)를 계산하여 이를 익금에 산입하여 신고하지 않은 사실에 대하여는 다툼없이 인정하고 있는 바 사실이 위와 같다면 처분청이 전시 법령의 규정에 의하여 쟁점인정이자를 계산하여 이를 익금에 산입함은 정당하다고 판단된다. (다) 한편 청구법인은 위 OOO를 상대로 89.4.23 서울지방법원 남부지원에 쟁점대여금의 반환청구의 소를 제기한 바 있어 쟁점대여금의 경우 『쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우』에 해당되니 쟁점대여금을 회수하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 것으로 보아 인정이자 계산대상에서 제외하여야 한다고 주장하나, 위 소장 및 법원판결문 기재에 의하면 청구법인이 위 대여금채권의 존부에 대하여 소를 제기한 것이 아니라 단순히 동 대여금의 반환을 독촉하는 소를 제기한 것으로 나타남을 볼 때 쟁점대여금의 경우 위 기본통칙 소정의 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 대여금이 아니므로 이 부분 청구주장은 이유가 없다.
(2) 쟁점인정이자를 소득처분함에 있어 그 귀속자에게 처분함이 타당한지 또는 대표이사에게 처분함이 타당한지 (가) 법인세법시행령 제94조의2(소득처분) 제1항에 의하면 “법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다”고 규정하고 있고, 그 제1호 본문에서 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타 사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다”고 규정하면서 그 제 마목에서 귀속자가 『출자자』·『사용인』·『법인이거나 사업을 경영하는 개인』·『외국법인이거나 거주자가 아닌 자로서 출자자』이외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타 소득으로 한다고 규정하고 있고, 법인세법 기본통칙 4-4-9...32(부당행위계산의 대상이 되는 거래에 대한 처분)에서 “행위계산부인등으로 발생하는 소득의 처분은 당해법인의 소득의 증감여부에 관계없이(예를 들면, 잉여금과 상계하거나 가공자산으로 처리한 것 등) 이를 그 귀속자를 기준으로 하여 영 제94조의2 제1항 각호의 규정에 따라 처분한다”고 규정하고 있다. 위 규정에 의하면 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되어 소득처분하는 경우 그 귀속자에게 소득처분하여야 하고 그 귀속자가 불분명한 경우에 한하여 대표자에게 소득처분함을 알 수 있다. (나) 처분청이 익금에 산입한 쟁점인정이자상당액을 사외에 유출된 것으로 보아 소득처분함에 있어 청구법인의 대표이사인 청구외 OOO에게 상여로 처분하였는 바, 쟁점인정이자상당액은 청구법인이 청구외 OOO에게 지급한 쟁점대여금에 대한 것이므로 동 금액이 사외유출되었다면 이는 위 OOO에게 귀속되었다고 볼 수밖에 없다. 그렇다면 이 건 소득처분은 법인세법시행령 제94조의2 제1항 제1호 마목의 규정에 의거 그 귀속자인 위 OOO에게 기타 소득으로 처분하여야 할 것이어서 처분청이 귀속자가 아닌 청구법인의 대표자에게 상여로 처분함은 위 법 부당하다. 따라서 이를 다투는 청구법인의 주장은 이유가 있다. (다) 한편, 처분청과 국세청장은 앞서 본 법인세법기본통칙 2-14-8...20(조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 예시) 제8호의 규정을 내세워 청구법인의 대표이사인 청구외 OOO과 위 OOO가 부자지간으로 친지관계에 있으므로 쟁점인정이자에 대한 소득처분은 대표이사에게 처분함이 정당하다고 주장하나 위 기본통칙은 법인세법 제94조의2 소정의 『소득처분』에 관한 해석규정이 아니라 같은법 제20조 소정의 『부당행위계산의 부인』에 관한 해석규정이므로 이 사건에 적용할 여지가 없는 규정이다. 따라서 이 부분 처분청 및 국세청장 의견은 관계법리를 오해한 것으로 이유가 없다.
(1) 쟁점대여금이 업무와 관련없이 특수관계자에게 지출한 것이라 하여 대손부인한 처분의 당부 (가) 법인세법 제9조(각 사업년도의 소득), 같은법시행령 제12조(수익과 손비의 정의) 제2항 제8호(대손금) 및 제21조(대손금의 범위) 제1호의 규정에 의하면 『채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권』은 각 사업년도 소득금액계산상 대손금으로 계상할 수 있다고 규정하고 있다. 따라서 특수관계 있는 자에게 지출한 대여금도 위 규정에 의한 요건을 갖춘 사실이 객관적으로 밝혀지면 일응 대손처리가 가능하다 할 것이나 당해법인이 채권자로서의 정당한 권리를 행사하였다면 채권의 전부 또는 일부를 회수할 수 있었음에도 불구하고 그 권리를 행사하지 않거나 포기함에 따라 회수하지 못한 금액상당액은 대손금으로 손금산입할 수 없다고 풀이된다. (나) 청구법인은 쟁점대여금을 회수코자 청구외 OOO를 상대로 89.4.23 서울지방법원 남부지원에 대여금반환청구의 소를 제기하여 89.12.23 승소판결 받은 후 동 판결에 의하여 위 OOO의 재산을 압류코자 하였으나 잔여재산이 거의 없어 결국 쟁점대여금을 회수불가능한 채권으로 회계적 인식하여 이를 ’89사업년도 결산시 대손처리하였음에도 처분청이 이를 부인함은 부당하다고 주장하나 첫째, 쟁점대여금은 특수관계자에게 업무와 관련없이 지출한 것이고, 둘째, 위 대여금을 ’82～’85사업년도 중에 지출하면서 동 채권에 대한 담보책을 확보한 사실이 없고, 셋째, 위 대여금을 지출한 후 4년이상 이의 회수를 위한 조치를 강구함이 없이 89.4.23 에 이르러 법원에 대여금반환청구의 소를 형식적으로 제기한 사실만이 있는 바, 위 내용을 종합하여 보면 청구법인은 쟁점대여금을 특수관계 있는 자에게 업무와 관련없이 지출하고서 채권자로서의 정당한 권리를 행사하였다고 볼 수 없다 할 것이어서 처분청이 쟁점대여금을 대손부인함은 잘못이 없다고 판단된다.
(2) 쟁점대여금이 사외유출된 것으로 보아 소득처분함이 타당한지 청구법인은 청구외 OOO가 OO표이사 겸 출자자인 청구외 OOO의 父로서 청구법인과는 계속하여 특수관계가 유지되고 있음에도 처분청이 위 양자간의 특수관계가 소멸되었음을 전제로 쟁점대여금이 사외유출되어 위 OOO에게 귀속된 것으로 보아 이 건 과세함은 부당하고 쟁점대여금에 대한 대손처리 그 자체가 부인되어 손금불산입된 이상 동 채권에 대한 반환청구권이 사내에 남아 있다고 보아야 하므로 쟁점대여금상당액에 대해서는 사내유보로 처분하여야 한다고 주장하는 바, 이 건의 경우 청구외 OOO가 동인의 아들(OOO)을 통하여 청구법인과 계속하여 특수관계를 유지하고 있음이 인정되는 점에서 처분청이 위 양자간의 특수관계가 소멸되었다는 이유만으로 쟁점대여금상당액을 사외유출되었다고 본 것은 잘못이나 청구법인이 쟁점대여금을 회수하기 위하여 정당한 권리를 행사하지도 않은 채 이를 장부상 대손금으로 처리하였다면 그 계상시점(89.12.31)에 사실상 쟁점대여금에 대한 반환청구권을 포기하였다고 봄이 상당하므로 동 대여금은 사내유보된 것으로 볼 수 없고 사외유출되어 위 OOO에게 귀속된 것으로 보아야 한다. 그렇다면 결과적으로 처분청의 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.