증여세가 면제된 증여재산가액을 상속재산가액에 가산한 처분의 당부(경정)

[주 문]

1. 남인천세무서장이 1992.12.5 청구인들에게 상속세합계 26,084,810원 및 동방위세 합계 5,216,960원을 부과한 처분은 상속세산출세액에서 증여세산출세액 상당액을 공제함에 있어 그 공제한도로서 청구인 OOO이 납부할 상속세산출세액 상당액을 상속세산출세액 전액을 기준으로 계산하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 청구인들은 1990.5.6 사망한 OOO의 상속인들로서 청구인 OOO은 위 OOO으로부터 1988.12.12 및 1989.5.9 자로 2회에 걸쳐 인천직할시 OO동 OOOO O외 7필지의 토지를 증여받은 사실이 있다. 처분청은 위 OOO의 상속재산에 위 OOO이 증여받은 재산을 가산하여 상속세과세가액을 계산하고 1992.12.5 청구인들에게 이에 따라 경정한 상속세 합계 26,084,810원 및 동방위세 합계 5,216,960원을 부과하였다. 청구인들은 위 처분에 불복하여 1993.1.13 심사청구를 거쳐 같은해 4.21 심판청구를 하였다.

2. 청구인들 주장과 국세청장 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) 위 OOO이 증여받은 재산은 조세감면규제법 제67조의 8에 의한 “영농 1자녀가 증여받은 농지”로서 증여세를 면제받았음에도 이를 상속재산가액에 가산한 처분은 부당하다.

(2) 위 농지가 상속재산가액에 가산된다 할 지라도 위 농지에 대한 증여세산출세액은 상속세산출세액 전액을 한도로 하여 공제하여야 함에도 위 OOO이 납부할 상속세산출세액만을 한도로 하여 공제하였는 바 이는 부당하다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 상속세법 제4조 제1항에 의하면 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액은 증여세가 면제되는지의 여부에 관계없이 상속개시전 3년이내에 증여한 것이면 상속세과세가액에 산입하도록 되어 있으므로 증여세를 면제받은 재산이라 할 지라도 이를 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다.

(2) 상속세법 제18조 제3항 단서, 제4항에 의하면 증여받은 재산의 수증자가 상속인 일때는 상속인이 납부할 상속세산출세액을 한도로 증여세산출세액을 공제하도록 되어 있으므로 청구인들 주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

• 가. 증여세가 면제된 증여재산가액을 상속재산가액에 가산한 처분의 당부를 본다. 상속세법 제4조 제1항, 제2조 제1항에서는 피상속인이 국내에 주소를 둔 경우 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산하도록 규정하고 있는 바, 위 규정에는 증여재산중에서 증여세가 면제된 경우에는 이를 상속재산가액에 가산하지 않는다는 취지가 포함되어 있지 않음이 분명하다. 따라서 이 사건 증여재산이 비록 증여세가 면제된 것이라 할 지라도 위 관련조항에 의하여 상속재산가액에 가산하여야 할 것이어서 청구인들 주장은 이유없다.
• 나. 증여세산출세액 상당액의 공제에 관하여 본다. 상속세법 제18조 제3항에서는 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액 상당액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다. 다만, 그 증여재산의 수증자가 상속인 또는 수유자일 경우에는 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다고 규정하고 같은조 제4항에서는 이 경우 공제할 증여세액이 상속세산출세액을 초과하는 때에는 그 초과된 금액은 없는 것으로 본다고 규정하고 있는 바, 위 규정의 취지는 증여재산의 수증자가 상속세 납세의무자일 경우에는 상속세 납세의무자 별로 기히 납부하였거나 면제된 증여세산출세액 상당액에 한하여 이를 각자가 납부할 상속세산출세액 한도내에서 공제하고자 하는데 있다. 그렇지 않고 증여세산출세액 상당액을 포괄적으로 상속세산출세액 전액 한도내에서 공제한다면 증여세를 납부하지도 아니한 상속세 납세의무자까지도 이를 공제받게 되는 불합리가 발생된다. 따라서 상속세 산출세액 전액을 한도로 하여 증여재산에 대한 증여세산출세액 상당액을 공제하여야 한다는 청구인들 주장은 이유없다. 다만 이 사건 상속세경정 결의서에 의하면 처분청은 공제할 증여세 산출세액 상당액의 한도로서 청구인들중 증여재산의 수증자인 청구인 OOO이 납부할 상속세산출세액을 산출함에 있어 증여세산출세액 상당액을 기준으로 하여 이를 계산한 사실이 인정되는 바, 위 OOO이 납부할 상속세산출세액은 전체 상속세산출세액을 기준으로 계산하는 것이 정당하다 할 것이므로 처분청은 이를 시정하여 상속세과세표준 및 세액을 경정하여야 할 것이다.
• 다. 결론 따라서 이 심판청구는 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.