[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인의 남편 OOO이 80.8.30 사망함에 따라 청구인외 5인의 상속인이 서울특별시 중랑구 O동 OOOOOO 대지 171.5㎡와 건물 195.29㎡ 및 같은시 중구 OO동 OOOO 및 대지 39.7㎡(이하 “상속재산”이라 한다)를 상속받았으나, 상속등기를 하지 않고 있던 중, 청구외 주식회사 OO가 공동상속인중 OOO에 OO 채권보전을 위하여 80.8.30 재산상속을 원인으로 하여 82.4.28 공동상속인들의 법정상속지분에 따라 대위등기를 경료한 후 82.5.14 상속재산의 25분의 6에 해당하는 OOO의 지분을 강제경매신청하였다가 82.7.5 그 경매신청을 취하하였다. 청구인은 90.12.28 및 91.1.7 공동상속인들간의 상속재산에 관한 분할협의가 이루어진 결과 청구인이 상속재산 모두를 상속받았다 하여 80.8.30 협의분할로 인한 재산상속을 원인으로 91.1.8 공동상속인들의 법정상속지분에 따라 상속등기를 경료한 것을 경정등기하였다. 처분청은 청구인이 나머지 상속인들로부터 각자의 법정상속지분을 증여받은 것으로 보아 92.3.16 청구인에게 91년도 귀속분 증여세 49,472,840원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 92.4.15 심사청구를 거쳐 92.6.27 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구인은 대위상속등기를 채권자가 채권보전목적으로 상속인의 의사에 반하여 등기한 것이므로 법정상속지분에 OO 재산상속의 효력이 없음에도 불구하고 이를 진정한 상속등기로 간주함은 부당하고, 상속인들간의 91.1.8자 협의분할은 상속개시일인 80.8.30로 그 효력이 소급하여 미친다고 할 것인 바, 협의분할에 의하여 상속재산 전부를 청구인이 상속받았다고 하여 법정상속지분을 초과하는 재산을 나머지 상속인들로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 것은 부당하다는 주장이다.
- 나. 국세청장은 청구인은 청구외 주식회사OO의 대위상속등기가 채권자 자의로 행사한 등기일 뿐 공동상속인들의 의사와는 상반되게 등기된 것이므로 효력이 없다고 주장하면서도 91.1.8까지 이를 경정등기한 바 없이 그 법정상속지분상태 대로 소유권을 행사해온 사실이 확인되고 있는 바, 이는 청구인을 비롯한 공동상속인들이 위 대위등기된 상속재산의 각자의 법정상속지분에 대하여 그 효력을 인정하고 있었음을 증명하는 것이라 할 것이고, 상속이 개시되어 상속재산을 법정상속지분에 따라 각 상속인 명의로 등기된 재산을 추후 상속인중 1인 앞으로 소유권을 이전하는 때에는 그 변동되는 지분에 대하여 증여세가 과세되는 것(국세청 예규 재삼 01254-712, 90.5.1도 같은 내용임)이므로, 이에 따라 처분청이 청구인에게 증여세를 과세한 것은 정당하다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
- 가. 이 건은 대위등기에 의한 법정상속지분 대로 상속인들에게 상속등기된 후 “협의분할로 인한 재산상속”을 원인으로 하여 상속인중 1인앞으로 상속등기된 경우, 법정상속지분을 초과하는 재산을 다른 공동상속인들로부터 증여받은 것으로 볼 수 있는지를 가리는데 다툼이 있다.
- 나. 청구외 주식회사OO가 공동상속인중 OOO에 OO 채권보전을 위해 80.8.30 “재산상속”을 원인으로 하여 82.4.28 공동상속인들의 법정상속지분에 따라 상속재산을 등기한 후, 청구인은 90.12.28 및 91.1.7 공동상속인들간의 상속재산에 관한 분할협의가 이루어진 결과 청구인이 상속재산 모두를 상속받기로 하였다 하여 80.8.30 협의분할로 인한 재산상속을 원인으로 91.1.8 공동상속인들의 법정상속지분에 따라 위 청구외 주식회사OO의 대위상속등기를 경정등기한 사실에 대해서는 다툼이 없다.
- 다. 청구인은 청구외 주식회사OO가 대위자로 상속등기한 것은 채권자자의로 한 등기일 뿐 공동상속인들의 의사와는 상반되게 등기된 것이므로 효력이 없다는 주장이나, 청구인이 청구인 이외의 지분을 83.7.12 “매매예약”을 원인으로 “소유권이전 청구권 가등기”를 하고, 그 소유권이전 청구권 가등기는 91.1.8 해제한 사실과 그 후 청구인 지분에 대하여는 OO보증보험주식회사가 90.2.13 “서울민사지방법원의 가압류결정”으로 가압류하였다가 90.3.21 그 압류를 해제한 사실이 부동산등기부등본에 의하여 확인된다. 그러므로 공동상속인들은 82.4.28 법정상속지분에 따라 각자 자기의 상속지분에 따라 재산권을 행사하였고 더욱이 청구인이 청구인 이외의 지분을 권리자로서 가등기한 사실이 있다.
- 라. 91.1.8 소유권이전등기를 협의분할로 인정할 수 있는지 아니면 증여로 보아야 하는지에 대하여 보면, 첫째, 민법 제1013조에 규정된 상속재산의 협의분할은 같은 법 제1015조에서 상속개시된 때에 소급하여 그 효력을 인정하고 있는 바, 그 취지는 최소한 상속등기가 이루어지기전 공동상속인들의 협의에 의하여 상속재산을 분할하는 경우 상속인중 1인이 상속지분을 초과하여 재산을 취득하게 되더라도 이는 상속개시당시에 피상속인으로부터 직접 상속받은 것으로 보려는 것으로 해석(대법원 판결 87누90, 87.4.14 선고외 다수, 같은 뜻)하여야 할 것이고, 이 건의 경우와 같이 상속등기를 마친후 오랫동안 공동상속인 각자 재산으로 소유권을 행사하고 있다가 협의분할형식을 빌려 공동상속인들의 상속지분을 청구인 앞으로 소유권이전등기하는 경우까지 포함하려는 취지로 해석하기는 어렵다고 보인다. 둘째, 만약 이 건과 같이 공동상속인들의 지분대로 상속등기를 마친 경우까지를 협의분할로 인정할 경우에는 실질적인 증여인데도 협의분할로 위장하여 증여세등 조세회피의 수단으로 남용 또는 악용될 소지가 커서 조세행정의 혼란을 야기하게 될 뿐만 아니라 법적 안정성이나 우리나라 등기제도의 공신력 측면에서도 바람직하지 아니한다고 판단된다. 셋째, 위와 같이 이미 상속이 개시되어 상속등기가 경료되고 그에따라 상속인들 각자가 재산권행사를 한 후에 상속재산의 협의분할은 있을 수 없으며, 협의분할계약을 하고 이를 원인으로 등기를 하였다면 이는 가장행위에 지나지 아니한다고 보여진다. 따라서 처분청이 이 건 상속재산을 상속등기한 후 오랜기간이 지난후에 협의분할형식으로 이 건 상속재산을 청구인 앞으로 소유권이전등기한 것을 협의분할로 인정하지 아니하고 증여로 보아 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 보아야 할 것이다.
- 마. 따라서 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.