[요지] 임대하고 있는 부분은 임대료를 환산한 금액으로 평가하고 자가사용하고 있는 부분은 기준시가로 각각 평가하여 상속재산가액을 결정한 처분은 정당함
[요지] 임대하고 있는 부분은 임대료를 환산한 금액으로 평가하고 자가사용하고 있는 부분은 기준시가로 각각 평가하여 상속재산가액을 결정한 처분은 정당함
[참조결정] 국심1991구2003
[주 문]
1. 서초세무서장이 91.12.16 청구인들에게 별첨과 같이 결정고 지한 90년도분 상속세 3,620,572,900원 및 동 방위세 556,699,300원의 부과처분은 다음(가～나)의 내용에 의거 상속 세의 과세표준과 세액을 경정한다.
① 상속인에게 미국으로 송금한 $10,000(89.6.22 OOO $5,000, 89.6.24 OOO $5,000)은 이를 상속세 과세가액에 서 차감한다.
② OO직할시 서구 OO동 OOOOOO, OOOO호 텔에 가수금으로 입금된 25,500,000원(89.6.24 19,000,000원, 89.8.25 6,500,000원)은 이를 상속세 과세가액에서 차감한다.
③ 부산직할시 북구 OO동 OOOOOOOO 대지 447㎡의 양도에 대한 양도소득세 및 동 방위세 합계 47,784,540원 (89.6.28)은 이를 상속세 과세가액에서 차감한다.
④ OOOO주식회사 OO지점의 피상속인 증권구좌 에 입금된 80,200,000원(89.7.20)은 이를 상속세 과세가액에서 차감한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 OOO외 4인(인적사항과 청구인별 부과세액은 별첨과 같으며, 이하 “청구인들”이라 한다)은 90.2.28 청구인들의 아버지 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 90.8.27 상속재산가액을 3,438,377,000원으로 하고 부채 및 공제액을 1,572,225,000원으로 하여 상속세 과세표준 및 세액을 신고하였다. 처분청은 이 건 상속세조사를 할때에 ①상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 재산을 처분한 가액 2,797,407,840원중 사용처가 불분명한 2,207,599,241원을 상속세 과세가액에 가산하고, ②상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금인출액중 사용처가 불분명한 1,106,607,000원을 상속세 과세가액에 가산하였으며, ③상속개시일 현재 피상속인 소유 예금잔액 944,619,000원을 상속세 과세가액에 가산하고, ④상속재산중 OO직할시 서구 OO동 OOOOOO 부동산(대지 2,563㎡, 도로 10㎡, 건물 3,590㎡; 이하 “OOOOOO호텔” 이라 한다)의 평가액을, 임대하고 있는 지하와 1층은 임대료로 환산한 금액(1,330백만원)을,나머지 자가사용하고 있는 부분(2층～5층 별관)은 기준시가(1,156,640,142원)로 평가한 2,490,440,142원으로 하는 등 상속재산가액을 11,226,637,000원으로 하고 부채 및 공제액을 1,611,284,000원으로 결정하여 91.12.16 청구인들에게 90년도분 상속세 3,620,572,900원 및 동 방위세 556,699,300원을 부과하였다. 청구인들은 처분청의 처분에 일부 불복하여 92.2.13 심사청구를 거쳐 92.5.29 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
① 상속개시일전 1년 이내에 처분한 자산가액 2,797,407,840원(부산직할시 북구 OO동 OOOOOO외 37필지, 대지 13,869.1㎡, 2,494,020,000원, 같은구 OO동 OOOOOOOO 대지 447㎡, 303,387,840원)중 2,207,599,241원을 사용처가 불분명하다는 이유로 이를 상속세 과세가액에 가산하였으나 ㉮부산직할시 북구 OO동 OOOOOO외 37필지 대지 13,869.1㎡(이하 “OOO토지”라 한다) 양도대금중 211,288,450원은 위 토지위 무허가건물 철거보상비등 명목으로 공제하였고, ㉯OOO토지 양도대금중 660백만원은 89.6.20 피상속인의 예금구좌(OOOO은행 OO지점 OOOOOOOOOOOOOO)에 입금되어 피상속인이 사망하기전인 89.10.25까지 사용하였으며, ㉰피상속인이 청구외 OO에게 있는 채무 338,750,000원을 89.5.4 상환하였고, ㉱기타 상속인 OOO, OOO에게 미국으로 송금한 181,404,000원과 OOO, OOO등에게 있는 부채를 상환하는데 사용하였으므로 이를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.
② 상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금구좌에서 인출된 금액중 1,106,607,000원을 사용처가 불분명하다는 이유로 이를 상속세 과세가액에 가산하였으나, ㉮89.11.3 청구외 OOO(주식회사 OO개발의 대표)에게 있는 채무 110백만원을 상환하였으며, ㉯89.11.7 OOO에게 있는 채무 192백만원을 상환하였고, ㉰기타 고향발전기금과 종교단체 기부금등으로 사용하였으므로 이를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.
③ 상속개시일 현재 피상속인소유 예금잔액이라하여 상속세 과세가액에 가산한 944,619,000원은 피상속인 소유가 아니므로 이를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.
④ OOOOOO호텔 상속재산가액을 평가함에 있어서 처분청은 각층 별로 기준시가와 임대료환산금액으로 구분·평가하였으나 하나의 부동산을 층별로 구분하여 기준시가와 임대료환산금액으로 그 평가기준을 달리 적용하여 상속재산가액을 각각 평가함은 부당하므로 전체를 기준시가로 평가하여야 한다.
① 상속개시일전 1년 이내에 처분한 재산가액중 사용처가 불분명한 2,207,599,241원이 피상속인의 채무변제등에 사용되었다는 구체적 증빙자료의 제시가 없을뿐만 아니라, 상속세 조사과정에서도 금융기관등의 자금흐름에서 채권자와의 채권·채무관계가 성립되었다는 사실등이 확인되지 아니하였으므로 처분청의 과세는 정당하다.
② 상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금구좌에서 인출된 금액중 1,106,607,000원이 피상속인의 채무변제와 고향발전기금등에 사용되었다는 구체적인 증빙자료의 제시가 없으므로 처분청의 과세는 정당하다.
③ 상속개시일 현재 피상속인소유 예금잔액인 944,619,000원은 처분청 조사과정에서 금융자료등에 의하여 피상속인 소유임이 확인되었으므로 처분청의 과세는 정당하다.
④ OOOOOO호텔중 지하층(오락실 및 나이트클럽)과 1층(OO은행 OOO지점)은 임대보증금 850백만원 월임대료 4백만원에 임대하고 2층～5층은 자가사용하고 있음이 확인되므로 임대하고 있는 부분은 임대료를 환산한 금액으로 평가하고 자가사용하고 있는 부분은 기준시가로 각각 평가하여 상속재산가액을 결정한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
① 상속개시일전 1년 이내에 처분한 자산가액중 2,207,599,241원의 사용처가 확인되는지 여부.
② 상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금구좌에서 인출된 1,106,607,000원의 사용처가 확인되는지 여부.
③ 상속개시일 현재 피상속인 예금잔액인 944,619,000원이 피상속인의 소유인지 여부.
④ OOOOOO호텔의 상속재산가액을 평가하는데 있어서 하나의 부동산을 층별로 구분하여 기준시가와 임대료 환산금액으로 평가기준을 달리 적용하여 평가할 수 있는지 여부.
(1) 쟁점①에 대하여(상속개시일전 1년 이내에 처분한 재산가액중 2,207,599,241원의 사용처가 확인되는지 여부)
① 관련법령 90.12.31 개정이전 상속세법 제2조 제1항에 의하면 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다라고 규정하고 있고, 같은법 제4조 제1항에 의하면 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 ①공과금, ②피상속인의 장례비용(장례비용이 200만원 미만인 경우에는 200만원으로 한다), ③채무(상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다라고 규정하고 있으며, 같은법 제7조의2 제1항에 의하면 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 상속세 과세가액에 산입하도록 규정하고 있고, 같은조 제2항을 보면 제1항에서 재산종류별이라함은 부동산·동산·유가증권·무채재산·채권·기타 재산을 말한다라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제3조 제3항은 “법 제7조의2 제1항의 대통령령이 정하는 경우”로서 그 제1호에서는 “피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우”를, 제4호에서는 “피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른재산이 확인되지 아니한 경우”를 열거·규정하고 있다.
② 상속개시일전 1년 이내에 처분한 재산가액중 상속세 과세가액에 가산한 2,207,599,241원중에서 사용처가 확인되는 범위. 피상속인은 부산직할시 북구 OO동 OOOOOO외 37필지 대지 13,869.1㎡를 89.4.26 OOOO주식회사에게 2,494,020,000원에 같은구 OO동 OOOOOOOO 대지 477㎡(이하 “OOO토지”라 한다)를 89.5.2 OOO외 1인에게 303,387,840원에 각각 양도하였음이 처분청의 조사서등 관련서류에 의하여 확인되고 청구인들도 이사실에 대하여는 다툼이 없으며, 처분청은 위 자산처분대금 2,797,407,840원중 위 OO동 토지양도분 방위세 433,087,970원(89.7.24), 상속인 OOO에게 증여한 156,720,629원 합계 589,808,840원을 제외한 2,207,599,241원을 사용처가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 산입하였는 바, 청구인들이 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다고 주장한 내용을 살펴보면, 첫째, 청구인들은 OO동 토지 양도대금중 211,288,450원은 위 토지위 무허가건물 철거보상비등 명목으로 지급하였다고 주장하면서 『동의서』와 『철거추진위원회 위원장 OOO의 확인서』 등을 제시하나, 위 『동의서』는 원본이 아닌 사본일 뿐만 아니라 그 출처 및 작성경위등이 확인되지 않는 점으로 보아 그 내용의 신빙성을 인정할 수 없으며, 또한 OO동 토지를 OOOO주식회사에 양도함에 있어 동 토지상에 무단점유자에 대한 처리문제를 양도자의 책임하에 어떤방식으로 해결한다고 하는 문제를 그 계약서에 명시하는 것이 사회통념이라 할 것인데도 OOOO주식회사와 체결한 『부동산매매계약서』에 의하면 이 건 철거보상금등에 대한 아무런 특약조항이 없는 점으로 보아서도 청구인들이 철거보상금등으로 211,288,450원을 공제하고 수령하지 못하였다는 주장은 이유가 없다. 둘째, 청구인들은 OO동 토지 양도대금중 660백만원은 89.6.20 피상속인의 예금구좌(OOOO은행 OO지점, 계좌번호: OOOOOOOOOOOOOO)에 입금되어 피상속인이 사용하였다고 주장하면서 위 OOOO은행 예금구좌등 관련증빙자료를 제시하고 있는 바, ㉮ OOOO은행 OOO지점의 무역외 지급사유확인서에 의하면 피상속인은 상속인 OOO에게 $5,000(89.6.22, 무역외지급확인 9264), 상속인 OOO에게 $5,000(89.6.24 무역외지급확인 9271)을 미국으로 송금하였음이 확인되며 위 예금구좌에서 위 송금일인 89.6.22 19,500,000원과 6,500,000원이 인출되고 89.6.24 6,691,000원이 인출되었음이 나타나므로 피상속인이 미국에 있는 OOO, OOO에게 송금한 것으로 확인된 $10,000은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다. ㉯ 위 OOOO은행 OO지점의 예금구좌에서 89.6.24 인출된 19,000,000원과 89.8.25 인출된 6,500,000원은 각각 동일자에게 피상속인의 예금구좌(OOOO은행 OOO 지점, 계좌번호: OOOOOOOOOOOOOO)에 입금되어 OOOOOO호텔의 가수금으로 사용된 사실이 관련예금구좌와 OOOOOO호텔의 가수금대장, 현금출납장, OOOO은행 OO지점의 심판청구 심리자료제출에 대한 회신(서은OO21호, 92.12.5)등에 의하여 확인되며, 처분청의 상속세 결정결의서에 의하면 OOOOOO호텔을 사업용자산으로 하여 당좌 자산등 자산을 상속재산가액에 포함시켰음이 확인되므로 OOOOOO호텔에 입금한 가수금 합계 25,500,000원은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다. ㉰ 위 OOOO은행 OO지점의 예금구좌에서 89.6.28 인출된 47,784,540원은 같은지점에서 같은 날자에 OO동 토지 447㎡의 양도(89.5.2)에 대한 양도소득세 및 동 방위세로 납부되었음이 납부영수증서에 의하여 확인되므로 이 금액은 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다. ㉱ 위 OOOO은행 OO지점의 예금구좌에서 89.7.20 인출된 80,200,000원은 처분청의 조사에 의하면 동일자에 OOO명의 예금구좌(OOOO은행 영업부, 계좌번호: OOOOOOOOOOOOOO, OOOO은행 OO지점장에 의해서도 확인됨)에 입금되었고 이 금액은 동일자에 피상속인의 OOOO주식회사 OO지점(계좌번호: OOOOOOOOO)에 입금된 사실이 확인되며, 이 금액은 피상속인의 위 OOOO OO지점구좌에서 다른자금과 혼합되어 89.9.6 475,728,000원을 인출→ 피상속인의 OO은행 예금구좌(영업부, 계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)에 입금되어 89.9.27 529,955,937원 인출→ 상속인인 OOO등 4인의 OOOO OO지점구좌(OOO 예금구좌: OOOOOOOOO)에 입금, 인출→ OOO명의 OO투자신탁 OO지점구좌(계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)에 입금, 인출→90.1.9 OOOO은행 OO지점에 OOO외 23인의 가명으로 입금(OOO 계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)→ 상속개시일 이후인 90.4.13～4.19 사이에 인출되었음이 처분청의 조사에 의하여 확인되고, 90.4.13～4.19 사이에 인출된 금액이 피상속인 소유 예금자산이라하여 944,619,000원을 상속세 과세가액에 산입(쟁점③의 금액임)하였는 바, 이 80,200,000원은 그 사용처가 확인되며 이 자금은 결국 상속재산에 포함되었다고 보여지므로 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다. 셋째, 청구인들은 OO동 토지 양도대금중 338,750,000원은 피상속인이 청구외 OO에게 있는 채무를 89.5.4 상환하였다고 주장하면서 89.5.4 OOOO은행 OOO지점의 무통장입금의뢰서(의뢰인: 피상속인, 예금주: OO, 계좌번호: OOOOOOOOOOOOOO)와 OO의 확인서를 제시하나, 위 무통장 입금의뢰서만 가지고는 피상속인과 OO이 채권·채무관계가 있었다는 사실등을 확인할 수 없으므로 청구인들의 주장은 이유가 없다. 넷째, OO동 토지 양도대금중 상속인 OOO와 OOO에게 미국으로 송금하였다는 181,404,000원과 OOO, OOO등에게 부채를 상환하는데 사용하였다고 주장하는 16억원에 대하여는 객관적인 증빙자료의 제시가 없으므로 청구인들의 주장은 이유가 없다.
(2) 쟁점②에 대하여(상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금구좌에서 인출된 1,106,607,000원의 사용처가 확인되는지 여부) 처분청은 OO은행 OO지점의 OOO(가명)명의 예금구좌(계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)와 OOO(가명)명의 예금구좌(계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)의 실질소유자는 피상속인이며 OOO명의 예금구좌에서 89.11.2 인출된 110백만원, 89.11.7 인출된 192백만원, 89.12.27 인출된 120백만원과 OOO명의 예금구좌에서 89.12.27 인출된 70백만원 및 OO증권 OO지점의 피상속인의 구좌(계좌번호: OOOOOOOOO)에서 89.12.26 인출된 343,330,000원, 90.2.24 인출된 271,277,000원 합계 1,106,607,000원의 사용처가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 가산하였으며, 청구인들은 위 인출된 금액중 89.11.2 인출된 110백만원은 OOO(주식회사 OO개발의 대표)에게 있는 채무를 상환하였고, 89.11.7 인출된 192백만원은 OOO에게 있는 채무를 상환하는데 사용하였으며, 기타 고향발전기금과 종교단체 기부금등으로 사용하였다고 주장하나 피상속인과 위 OOO, OOO이 채권, 채무관계가 있었다는 객관적인 증빙자료의 제시가 없고 고향발전기금에 관한 구체적인 내역 및 이자금에서 종교단체 기부금이 지급되었다는 증빙이 없으므로 청구인들의 주장은 이유가 없다.
(3) 쟁점③에 대하여(상속개시일 현재 피상속인 예금잔액인 944,619,000원이 피상속인의 소유인지 여부) 처분청은 90.1.9 OOOO은행 OO지점에 OOO외 23인명의(가명)의 구좌(OOO 계좌번호: OOOOOOOOOOOOO)에 입금되어 상속개시일 현재 예금잔액인 1,437,464,000원중 상속인 OOO외 4인에게 출금한 492,845,000원을 차감한 944,619,000원을 상속세 과세가액에 가산하였으며, 청구인들은 위 예금잔액은 피상속인의 소유가 아니라고 주장하나, 위 쟁점①(② 둘째 ㉱)의 내용과 같이 처분청의 금융자료에 의하여 피상속인의 소유임이 확인되었으며, 그에 대한 청구인들의 다른 반증자료의 제시가 없는 점으로 보아 청구인들의 주장은 이유가 없다.
(4) 쟁점④에 대하여(OOOOOO호텔의 상속재산가액을 평가하는 데 있어서 하나의 부동산을 층별로 구분하여 기준시가와 임대료 환산금액으로 평가기준을 달리적용하여 평가할 수 있는지 여부)
① 관련법령 상속세법 제9조 제1항에서 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다(단서생략)”고 규정하고 있고 같은조 제4항에서 “다음 각호 1에 해당하는 상속재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다”고 규정하면서 그 제4호에서 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산”을 규정하고 있으며 같은법시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조에 규정한 상속개시당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세 과세당시의 가액은 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다”고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제5조의2에서 “법 제9조 제4항에서 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액이라함은 다음의 금액을 말한다”고 규정하면서 그 제6호에서 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 상속개시당시의 1년만기 정기예금의 이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율로 나눈금액과 임대보증금의 합계액”을 규정하고 있다.
② 상속세법 시행령 제5조의2 규정은 담보로 제공된 상속재산의 평가방법을 6개호로 구분하여 규정한 것일 뿐 이를 합산한다는 명문의 규정이 없고 전시한 상속세법 제9조 제4항 및 같은법시행령 제5조의2는 상속재산을 담보로하여 채무가 발생되었을 때 상속재산은 기준시가로 평가되고 부채는 사실대로 공제된다면 상속재산가액보다 많은 채무가 공제되는 불합리한 점을 방지하기 위한 입법취지로 해석되므로 1개의 부동산 전체에 대한 기준시가와 임대료로 환산한 금액 합계로 각각 평가하여 그중 큰 금액으로 위 상속재산을 평가하는 것이 타당하다고 보여지고, 이 건의 경우 OOOOOO호텔의 기준시가(1,760,556,493원)가 임대료로 환산금액(1,330백만원)보다 크므로 OOOOOO호텔을 기준시가로 평가하여 상속재산가액을 결정하여야 할 것이다. (국심 91구2003, 92.4.13, 합동회의 같은 뜻임).
(5) 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별첨】 청구인별 과세내역 (단위: 원) 청구인 주 소 상 속 세 방 위 세 OOO 서울특별시 마포구 OO동 OOOOOOO 724,114,580 111,339,860 OOO 서울특별시 서초구 OO동 OOOO 〃 〃 OOO 서울특별시 마포구 OO동 OOOOO 〃 〃 OOO 〃 〃 〃 OOO 서울특별시 서초구 OO동 OOOO 〃 〃