법인 대표이사 ○○○가 청구인 명의로 유상증자시 취득한 유상신주와 법인이 자산재평가적립금등을 자본금에 전입하고 청구인 명의로 배정한 무상신주에 대하여도 상속세법 제32조의 2 제1항의 규정에 의하여 증여세를 과세할 수 있는지 여부(기각)

[참조결정] 국심1992서0547

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 서울특별시 관악구 OO동 OOOOO OOO OOOOO OOOO OOOOO에 거주하는 자로서 주식회사 OO상사에 감사로 등기되어 있다. 처분청은 청구외 주식회사 OO상사의 주식이동상황을 조사한 결과 위 법인의 대표이사 OOO는 86.7.23～88.11.11 기간중 위 법인주식 13,200주를 청구인 명의로 취득하였으며, 위 법인의 기업공개(89.8.22) 직전인 89.5.24에 재평가적립금 자본전입에 따른 무상주 2,800주, 같은 달 31에 유상증자시 신주 3,200주, 같은 해 7.26 유상증자시에는 위 법인주식 25,500주를 청구인 명의로 명의개서하였고, 90.5.27 유상증자시 신주 18,787주, 90.7.2 주식발행초과금 자본전입에 의한 신주 8,818주를 취득하는등 위 법인주식 72,305주를 청구인 명의로 명의개서하여 소유한 사실이 있음을 확인하여 명의자인 청구인이 이 건 주식의 실질소유자인 위 OOO로부터 이 건 주식을 증여받은 것으로 보아 상속세법 제32조의 2 제1항의 규정을 적용하여 91.7.17 청구인에게 증여세 합계 366,219,240원 및 동 방위세 61,525,860원을 과세하였다. 청구인은 이에 불복하여 91.9.12 이의신청을, 같은 해 11.25 심사청구를 거쳐 92.3.5 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인은 주식회사 OO상사의 주식을 취득한 사실은 물론 유상증자시 신주청약을 한 바 없고 위 법인의 대표이사 OOO가 단독으로 주식을 위장분산한 것이어서 청구인명의가 도용된 것에 불과함에도 이 건 주식을 증여받은 것으로 보아 과세한 것은 부당하다고 주장한다.
• 나. 국세청장은 위 OOO가 청구인 명의로 위 법인의 주식을 취득하고 그 유가증권을 예탁한 사실을 청구인이 전혀 몰랐다고 하는 것은 청구인이 위 법인의 감사로 되어 있는점등으로 미루어 볼 때 이를 믿기 어렵고, 이 건 주식의 실질소유자인 위 OOO의 주식이 청구인에게 위장분산됨으로써 배당소득세 31,742,105원을 적게 부담하는등 조세부담을 회피할 수 있었던 점으로 보아 증여세를 과세한 처분에 잘못이 없다고 한다.

3. 심리 및 판단

• 가. 이 사건은 위 법인 대표이사 OOO가 청구인 명의로 유상증자시 취득한 유상신주와 위 법인이 자산재평가적립금등을 자본금에 전입하고 청구인 명의로 배정한 무상신주에 대하여도 상속세법 제32조의 2 제1항의 규정에 의하여 증여세를 과세할 수 있는 것인지에 다툼이 있다.
• 나. ① 상속세법 제32조의2는 등기등을 요하는 재산에 관하여 실질소유자와 명의자를 달리하여 등기등을 한 경우에는 실질과세의 원칙에 불구하고 증여로 의제하겠다는 것으로 재산의 실질소유자가 자기의 재산을 제3자 명의로 위장분산함으로써 상속세, 종합소득세등의 조세부담을 부당하게 회피하는 행위를 방지하기 위한 입법정책적 필요에 따라 규정된 것이다.

② 상속세법 제29조의2의 규정은 “타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 사실”이 현실적으로 존재하게 될 때 과세요건이 충족되어 납세의무가 발생하지만, 상속세법 제32조의 2의 규정은 “등기등을 요하는 재산”은 “등기등”을 한 때 즉, 형식적행위를 과세요건으로 하고 있어서 그 형식적 요건이 충족되면 납세의무는 성립한다. 따라서 실질소유자와 명의자간에 그 실질적인 증여가 있었거나 없었거나, 또는 수증이익이 있었거나 없었거나 관계없이 증여세를 과세할 수 있다고 보인다.

③ 상속세법 제32조의2는 납세의무자, 과세대상, 과세방법등 중요한 과세요건을 모두 법률로 정하고 있어 형식상의 조세법률주의원칙에 어긋남이 없을 뿐만 아니라, 권리의 이전이나 행사에 등기등을 요하는 재산을 제3자 명의로 등기한 경우에는 적어도 외부적으로는 명의상의 소유자가 완전한 권리를 취득하고 있으므로 실질적으로도 조세법률주의원칙에 위배되지 아니하고 아울러 조세평등주의에도 위배되지 아니하는 것이다. 다만, 위 법률조항은 명의신탁을 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하기 위하여 실질과세의 원칙까지 배제하면서 획일적인 증여의제제도를 마련한 것이지만 명의신탁제도는 판례에 의하여 그 유효성이 인정되고 있을 뿐만 아니라, 사법질서의 일부로서 정착되고 있으므로 전혀 조세회피의 목적이 없이 실정법상의 제약이나 제3자의 협력거부, 기타 사정으로 인하여 부득이 명의 신탁의 형식을 빌린 경우에도 무차별적으로 과세한다면 재산권보장을 전제로한 조세법률주의 또는 평등의 원칙을 전제로한 조세평등주의의 헌법정신에 위배되는 결과를 가져올 수도 있다(헌법재판소 1989.7.21선고, 89헌마38 결정 참조).

④ 앞의 “국세청장의 의견”에서 본 바와 같이 청구인은 위 OOO와 의사소통내지 합의없이 유상신주와 무상신주를 청구인 명의로 취득하였다고 보이지 아니하고 배당소득등의 분산으로 조세를 회피한 사실이 있으며, 이 건 주식을 청구인 명의로 취득하여야 할만한 부득이한 사정도 없다고 보인다.

⑤ 한편 재평가적립금등의 자본전입에 따른 무상주는 회계학적ㆍ경제적 실질면에서 보면 주식의 분할에 불과한 측면이 있으나 법률적ㆍ형식적 측면에서 보면, 주식은 자본을 구성하는 단위로서 주식대금의 납입에 의한 유상증자든, 자본잉여금의 자본전입에 의한 무상증자든 또는 주식배당을 목적으로 잉여금의 자본전입에 의한 증자이든 자본의 증가로 인하여 새로이 발행한 신주는 구주와는 별개의 독립된 재산이다. 따라서 재평가적립금을 자본에 전입함으로써 발행되는 무상주는 구주식에서 파생된 것이라 할지라도 그것이 신주로 발행되고 보면 그 근거주(구 주식을 말함)와는 법률상 별개의 것으로 독립된 가치를 가지는 것이고 종물의 관계에 있는 것은 아니다(대법원 74.6.25 선고, 74다164 사건참조).

⑥ 상속세법 제32조의 2는 앞서 본 바와 같이 법률적으로 독립된 재산별로 즉, 권리의 이전이나 행사에 등기등을 요하는 재산별로 실질소유자와 명의자를 달리하는 경우 그 형식적 행위사실을 과세요건으로 하여 증여세를 과세하는 규정이므로 새로운 주식을 취득한 자의 회계처리방법이나 구주와 관련한 신주의 경제적 실질가치를 따져 증여세 과세여부가 달라지는 것은 아니다.

• 다. 그렇다면, 이 건의 경우 청구인에게 실질적인 증여이익이 발생하지 아니하였지만 헌법재판소가 한정적 합헌결정을 한 상속세법 제32조의 2에서 규정한 과세요건을 충족하여 납세의무가 적법하게 성립한 것이므로 이 건 과세처분은 정당하다고 판단된다(선결정례 91서 2306, 92.6.24; 92서547, 92.5.6, 같은 뜻임) 따라서 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.