[참조결정] 국심1992부2390
[주 문] 동울산세무서장이 92.1.3 청구법인에게 부과한 90.1.1～12.31 사업년도분 법인세 147,963,020원 및 동 방위세 32,300,090원 의 처분은
- 가. 청구법인이 90.8.17 취득한 부동산에 대하여 고가매입한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 금액 343,907,800원을 익금 산입 및 손금산입대상에서 제외하고 그에 따른 배당소득처분 을 경정한다.
- 나. 청구법인이 청구외 OOO에게 지급한 금액중 90.7.27 지급한 1,300,000,000원에 한하여 90.8.12까지의 인정이자 계산 하여 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요
- 가. 사건개요 주식회사 OO(대표이사: OOO, 이하 “청구법인”이라 한다)가 법인세법 제20조 및 같은법 시행령 제46조에 규정한 특수관계에 있는 자인 OOO으로부터 다음과 같이 부동산을 취득함.
① 소재지: 경상남도 울산시 OO동 OOO 및 OOOOO 대지 1,879㎡와 지상건물 2,561.81㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다).
② 계약내용
• 계약일자: 90.8.13
• 잔금지급 약정일: 90.8.27
• 매매금액: 4,312,650,000원·계약금: 440,000,000원·잔 금: 3,872,650,000원
③ 소유권 이전등기일: 90.8.17
④ 실지대금 지급내용
• 90.7.27: 1,300,000,000원
• 90.8.20: 900,000,000원
• 90.8.23: 708,000,000원
• 90.8.30: 1,404,650,000원
① 청구법인이 공인감정사 OOO에게 의뢰하고 위 OOO가 90.5.3을 시점으로 평가하여 쟁점부동산을 90.8.17 취득한 금액 4,312,650,000원과 91.4.17 한국감정원이 90.8.18을 평가시점으로 하여 소급감정한 금액 3,968,742,000원과의 차액 343,907,800원만큼 고가로 매입하였다고 보아, 처분청이 청구법인의 90.1.1～12.31 사업년도의 각 사업년도 소득금액을 계산함에 있어 그 차액을 익금산입하고 청구외 OOO에게 배당으로 보아 소득처분함.
② 청구법인이 계약체결일(90.8.13) 이전인 90.7.27에 청구외 OOO에게 지급한 1,3000,000,000원과 잔금지급 약정일 이전에 지급한 900,000,000원 및 708,000,000원중 계약금 440,000,000원을 차감하고 그 나머지금액을 특수관계에 있는 자에게 무상으로 금전을 대여한 것으로 보아, 그 이자상당액을 청구법인의 90.1.1～12.31 사업년도의 각 사업년도 소득금액에 익금산입하고 청구외 OOO에게 배당으로 보아 소득처분함.
③ 처분일자 및 금액 및
• 92.1.3: 청구법인에게 법인세 147,963,020원 및 동 방위세 32,300,090원.
• 92.2.15: 청구법인에게 청구외 OOO에 대한 원천징수분 종합소득세 160,346,700원 및 동 방위세 29,153,940원
- 다. 청구법인(사건번호 92부2390, 92부2708)은 위의 처분에 대하여 92.5.26과 92.6.4 각각 심판청구를 제기하였으나 청구취지가 같은 내용이므로 이를 병합심리한다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
- 가. 청구주장 청구법인은 레미콘을 제조하는 법인이었으나, 노사분규로 사업은 계속할 수 없어 유통사업으로 업종을 전환하기 위하여 쟁점부동산을 매입한 것이고, 쟁점부동산의 취득가액 4,312,650,000원은 법인세법시행규칙(91.12.28 개정이전의 것) 제16조의2에서 규정한 “지가공시 및 토지등의 평가에 관한법률”에 의한 감정평가법인은 아니지만 국가가 자격을 인정한 공인감정사가 감정한 가액이고, 한국감정원의 소급감정가액보다 10%정도 높다고 하여 시가로 인정하지 아니하는 것은 부당하고, 또한 처분청은 당초의 계약조건보다 매매대금을 먼저 지급한 행위를 부당행위로 보아 인정이자를 계상하였으나 소유권이전등기가 90.8.31에서 90.8.17 변경된 바와 같이 계약내용이 전반적으로 변경된 것이지, 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 행위가 아니므로 이부분 인정이자를 계산한 것은 부당하다는 주장이다.
- 나. 국세청장 의견 법인세법 제20조에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제46조 제1항 제1호에 “출자자”를 특수관계 있는 자로 규정하고 있으며, 제2항 제4호에 “출자자 등으로부터 시가를 초과하여 자산을 매입할 때”를 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우로 규정하고 있다. 또한, 같은법 시행규칙 제16조의2에 “시행령 제46조의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다(단서 생략)”라 규정되어 있는 바, 처분청은 91.4.17에 소급감정한 한국감정원의 감정가액 3,968,742,200원을 시가로 보았으나, 한국감정원의 감정가액은 8개월을 소급한 감정가액으로서, 당해 감정서의 작성일자와 가격시점이 모두 6월내이어야 한다고 봄이 타당하므로(동지 국심 88서1259, 89.2.10, 국심 82구1571, 87서716, 88서OOO1외 다수) 시가로 볼 수 없다 할 것이며, 또한 개인 감정사의 감정가액은 앞에서 열거한 “법령에 의한 감정평가법인이 감정한 가액”으로 볼 수는 없다 할 것이므로 이 건의 경우에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가하여야 할 것이나 이는 청구법인에 불이익을 주게 되므로 이와 관련하여 과세결정함은 별론으로 한다. 또한, 법인세법 시행령 제47조 제1항의 규정에 의하여 당초 약정보다 선지급한 대금에 대해 인정이자를 계산함에 있어서 당초 잔금약정일인 90.8.27에서 소유권이전등기가 90.8.17로 변경되었다고 하나 당초 계약서에 의한 잔금약정일이 90.8.27이므로 90.7.27 선지급한 대금에 대하여 처분청이 계산한 인정이자에는 달리 잘못이 없다 할 것이다. 그리고 전시한 익금산입금액을 배당소득으로 처분하여 소득금액 변동 통지한 후 이에 대한 배당소득 원천징수 불이행분에 대하여 종합소득세를 과세한 당초처분 또한 잘못이 있어 보이지 아니한다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 쟁점부동산을 취득할 당시의 시가를 한국감정원이 감정한 가액인 3,967,742,200원으로 보아 실지취득가액 4,312,650,000원을 행위계산 부인한 것이 부당한지 여부.
(2) 청구법인이 쟁점부동산의 계약조건보다 먼저 지급한 금액은 출자자에게 금전을 무상으로 지급한 것으로 보아 행위계산 부인한 것이 부당한지 여부.
- 나. 쟁점 (1)에 대하여 법인세법 제20조 제1항에서 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정하고 있다. 같은법 시행령 제46조 제1항 제1호에서 『특수관계에 있는 자』라 함은 소액주주를 제외한 출자자와 그 친족을 규정하고 있고 같은조 제2항 제4호에서 『조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우』라 함은 법인이 출자자등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때로 규정하고 있는바, 이 경우 『시가』라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념(대법원 90누8459 91.4.2 참조)으로 해석되고 『부당행위계산』이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적인 거래형식에 의하지 않고 합리적 이유도 없이 우회행위, 다단계행위 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감내지 배제시키는 행위계산을 말하는바(대법원 88누8630, 89.4.11 참조), 법인세법 제20조에서 법인의 부당행위 계산의 부인규정을 둔 취지가 법인과 특수관계 있는 자와의 진실한 거래행위는 있으나 그 거래가 동법시행령 제46조 제2항 각호에서 열거한 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 비정상적이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것으로 실질과세의 원칙에 근거를 두고 있으며(대법원 87누357, 87.10.13 참조), 부당하다고 하기 위하여는 위 시행령 각호에 열거된 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 것을 의도하는 경우나 이러한 의도가 없더라도 경제인의 입장에서 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 해당해야한다(대법원 89누8095, 90.5.11 참조).
- 다. 청구법인이 쟁점부동산을 특수관계자인 청구외 OOO으로부터 한국감정원이 소급감정한 3,968,742,000원보다 8.7%가 높은 4,312,650,000원으로 매입한 것이 법인세법 제20조에서 규정한 부당행위계산 부인대상으로 볼 수 있는지 여부에 대하여 첫째, 청구법인은 90.8.17 쟁점부동산을 매입함에 있어서 울산시에 소재한 울산감정평가사무소(감정평가사)에 90.5.3을 가격 및 조사시점으로 하여 쟁점부동산평가를 의뢰한 사실이 쟁점부동산 감정평가서에 의하여 확인되고, 실지취득가액 4,312,650,000원은 위 감정평가사의 감정가액 4,704,654,600원보다 8.3%낮은 가액이고, 둘째, 청구인이 취득당시 공인중개사인 청구외 OOO와 OOO에 거래가액을 조사한 바에 의하면 쟁점부동산거래당시에 시가가 각각 4,978,200,000원 및 4,851,104,000원이라고 확인하고 있고, 셋째, 한국감정원이 90.8.18을 가격시점으로 하여 91.4.17 조사하여 작성한 쟁점부동산의 감정가액이 3,968,742,200원이나 그 감정가액과 실지거래가액은 항상 어느정도의 차이가 있을 수 밖에 없는 바 한국감정원 감정가액보다 8.7% 높은 가액으로 매입한 것이 정상적인 경제인의 합리적인 거래형식에 의하지 않고 우회행위, 다단계행위 등을 통하여 조세의 부담을 배제시키려는 의도가 있다고 보이지 아니한다. 위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인이 쟁점부동산을 90.8.17 특수관계에 있는 자로부터 한국감정원이 감정한 가액보다 8.7% 높은 가액으로 매입한 것이 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 것을 의도하는 경우나 이러한 의도가 없더라도 경제인의 입장에서 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고는 인정되지 아니하므로 처분청이 쟁점부동산의 취득행위를 부당행위계산 부인대상으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.
- 다. 쟁점(2)에 대하여 청구법인은 쟁점부동산거래가 90.8.13 작성한 계약내용이 변경되어 매매대금을 당초계약조건보다 먼저 지급하였다고 주장하고 있지만, 청구법인이 청구외 OOO에게 계약금 1,300,000,000원을 지급한 90.7.27 이전에 쟁점부동산거래에 관한 계약이 체결되었다고 볼 수 있는 어떤 증빙은 제시하지 못하고 있어 계약체결일 이전에 지급한 1,300,000,000원은 출자자 등에게 무상으로 대여한 것으로 본 처분청의 당초처분은 정당하다. 그러나 부동산을 거래함에 있어 잔금지급과 동시에 소유권이전 서류를 수령하는 것이 일반적인 상관례라고 보여지므로 90.8.17 쟁점부동산의 소유권을 이전받고, 계약서상 잔금지급약정일(90.8.27) 이전인 90.8.20 900,000,000원과 90.8.23 708,000,000원을 선지급한 것이라 하여도 특수관계자에게 부당하게 금전등을 무상으로 지급하였다고 보기는 어렵다 하겠으므로 이부분 청구주장은 일부이유있다 하겠다.
- 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있어 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.