회사정리법에 의한 정리절차개시된 법인의 동결된 채무를특수관계에 있는 청구법인이 보증인으로서 대위변제한 경우 동 금액을 관계회사 대여금으로 보아 법인세법 제20조(부당행위계산부인)의 규정에 의거 인정이자를 계산, 과세할 수 있는지 여부(취소)

[주 문] 업년도분 법인세 58,120,640원 및 동 방위세 12,348,360원의 부과처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 주식회사 OOOO조선소(현 주식회사 OO중공업으로서 이하 “청구법인”이라 한다)는 청구외 주식회사 OOOO공사가 87.1.14 청구외 OO투자금융주식회사로부터 1,700,000,000원을 차입(어음할인)할 때 동 차입금변제에 OO 연대보증을 한 사실이 있다. 그 후 주식회사 OOOO공사가 조선업불황에 따른 경영악화로 88.4.20 법원의 회사정리절차 개시결정을 받게 되자 위 차입금을 포함한 모든 채무의 지급이 동결되었고, 위 차입금 원금(1,700,000,000원)과 그에따른 이자(298,840,884원)의 합계액 1,998,840,884원은 90.5.28 정리채권으로 확정되었다. 정리채권자인 OO투자금융주식회사는 동 정리채권회수를 위해 주식회사 OOOO공사의 연대보증인인 청구법인에게 보증채무이행을 청구하자 청구법인은 동 채무(1,998,840,884원)를 90.6.1 대위변제하고 동 금액을 관계회사대여금으로 회계처리 하였으나 동 대여금에 OO 이자상당액은 계상하지 아니하였다. 처분청은 청구법인과 주식회사OOOO공사는 특수관계에 있고 (주식회사 OOOO공사가 청구법인에 79.5% 출자), 위 정리채권의 경우 당초 법원에서 인가한 회사정리계획에 의하여 순차적으로 변제되도록 되어 있는데도 청구법인은 보증인으로서의 항변권을 행사하지 아니하고 이 건 보증채무를 대위변제한 것은 사실상 주식회사 OOOO공사에 OO 대여금으로 보아야 함을 이유로 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)의 규정에 의거 보증채무 대위변제금액(1,998,840,884원)에 OO 인정이자금액 116,852,225원(90.6.1～90.9.30 기간분)을 계상하고 동 금액을 익금산입하여 91.12.17 청구법인에게 90.1.1～90.9.30 사업년도분 법인세 58,120,640원 및 동 방위세 12,348,360원을 경정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 92.2.12 심사청구를 거쳐 92.6.1 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구법인은 이 건 정리채권과 관련하여 청구외 OO투자금융주식회사에 OO 보증채무를 이행하게 된 것은 86.5.20 주식회사 OOOO공사와 위 OO투자금융주식회사간에 있었던 어음거래약정시 청구법인이 연대보증을 한 사실등이 있어서 부득이 동 보증채무를 이행한 것이며, 위와같이 이 건의 경우 사실상은 특수관계자에 OO 자금대여가 아니고 보증인으로서 보증채무를 대위변제함에 따른 구상권을 취득한 것으로서 이 건 관련 정리채권 1,998,840,884원은 90.5.28 확정된 회사정리계획에 의하여 94.5.31까지 이자가 면제됨은 물론 원금도 1999년부터 2008년까지 분할상환토록 되어 있어 청구법인의 위 구상권금액에 OO 이자는 현실적으로 받을 수 없는 경우인 바, 이와같이 청구법인이 보증채무를 이행한 것은 부득이한 것이었고 이러한 경우 법인세법기본통칙 2-14-9...20(부당행위계산부인대상으로 보지 않는 경우)의 제13호의 규정에 의하여 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 볼 수 없으므로 당초처분은 부당하다는 주장이다. 국세청장은 주식회사 OOOO공사에 대하여 88.4.20 회사정리절차개시로 모든 채무의 지급이 동결되어 그 지급의무가 없는데도 청구법인이 주식회사 OOOO공사의 연대보증인으로서 동 채무를 대위변제한 것인 바, 이 건의 경우 당초의 정리채권과 관계없이 보증채무을 이행한 것에 불과하므로 처분청이 이를 특수관계자에 OO 대여금으로 보아 동 금액에 OO 인정이자를 계상하여 과세한 것은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 회사정리법에 의한 정리절차개시로 청구외 주식회사 OOOO공사의 동결된 채무를 위 법인과 특수관계있는 청구법인이 보증인으로서 대위변제한 경우 동 금액을 관계회사 대여금으로 보아 법인세법 제20조의 규정에 의한 부당행위계산부인으로 인정이자를 계상하여 과세할 수 있는지 여부를 가리는데 쟁점이 있다.
• 나. 관련 법령규정 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 OO 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제46조 제1항 제1호에서 특수관계에 있는 자라 함은 출자자와 그 친족을 말하는 것으로 규정되어 있으며, 같은조 제2항 제1호 내지 제9호에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우를 열거하고 있다. 이와같이 세법에서 법인의 부당행위계산에 OO 부인규정을 두고 있는 취지는 법인과 특수관계있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나, 그 거래가 법인세법 시행령 제46조 제2항 각호에서 열거한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되고 비정상적이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때에 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피 행위를 방지하고자 하는 것으로 실질과세의 원칙에 그 근거를 두고 있다 할 것이다.(대법원 87누925, 88.2.9 판결참조)
• 다. 사실관계 첫째, 청구법인이 주식회사 OOOO공사의 채무에 OO 연대보증내용을 살펴보면, 주식회사 OOOO공사와 청구외 OO투자금융주식회사간에 86.5.20 체결한 어음거래약정시(어음할인등 한도 2,500,000,000원) 청구법인이 연대보증을 한 사실이 있고, 그후 주식회사 OOOO공사는 87.1.14자로 OO투자금융주식회사로부터 1,700,000,000원을 차입(어음할인)하였는데 이 당시 청구법인은 위 어음거래약정에 기하여 동 차입금에 OO 지급보증채무를 부담하게 된 것이다. 둘째, 이 건 정리채권 관련내용을 보면, 주식회사 OOOO공사가 조선업불황으로 인한 경영악화로 대외채무가 누증되어 정상적인 경영이 어렵게 되자 법원에서는 88.4.20자로 회사정리법에 의한 정리절차 개시결정을 하여 모든채무의 지급을 동결시켰고, 90.5.28자로 회사정리계획이 확정되어 위 차입금의 경우도 OO투자금융 주식회사가 주식회사 OOOO공사로부터 받을 정리채권(원금 1,700,000,000원, 이자 298,840,884원)으로 확정된 것이다. 한편, 법원에서 인가된 회사정리계획서에 의한 이 건 정리채권의 상환계획을 보면 88.4.20 정리절차 개시 이후 94.5.31 까지의 발생이자(거치기간중 이자)는 전액면제하고 원금의 상환은 1999년부터 2008년까지 분할상환토록 되어 있다. 셋째, 청구법인이 이 건 정리채권과 관련한 보증채무를 이행한 내용을 보면, 위와같이 OO투자금융 주식회사는 주식회사 OOOO공사에 OO 어음대출금 1,998,840,884원(이자포함)이 정리채권으로 확정되어 그 회수가 늦어지게 되자 채권의 조기회수를 위해 위 대출금에 OO 지급보증인인 청구법인에게 보증채무이행을 청구한 것이며, 청구법인은 이에OO 지급거절을 할 수 없어 동 채무를 이행한 후 동 금액을 장부상 관계회사 대여금으로 회계처리한 것이나, 그 실질내용은 위에서 본 바와 같이 보증채무 대위변제에 따른 구상권을 취득한 것으로 보아야 할 것이다. 한편, 청구법인이 취득한 구상권의 행사는 회사정리계획 제5장 제8절 “장래의 구상권” 조항에 따라 정리회사(주식회사 OO조선공사)가 변제하여야 할 당초 정리채권의 범위내에서만 행사할 수 있게 되어 있어 94.5.31까지의 발생이자는 전액 받을 수 없을 뿐만 아니라 원금도 2008년에 가서야 전부 상환받을 수 있게 되는 것이다. 넷째, 청구법인이 OO투자금융 주식회사로부터 보증채무이행을 청구받았을 때 이에OO 거절(항변권 행사)을 할 수 있는지 여부를 보면, 회사정리법 제240조(정리계획의 효력 범위) 제1항 및 제2항에서 회사정리계획은 정리채권자(OO투자금융주식회사)에 대하여는 그 효력이 직접적으로 미치나, 정리채권자가 정리회사(주식회사 OOOO공사)의 보증인(청구법인)에 대하여 가지는 권리에 대하여는 영향을 미치지 아니하는 것으로 규정되어 있어 OO투자금융 주식회사는 당초 정리계획과는 관계없이 주식회사 OOOO공사의 연대보증인인 청구법인에게 이 건 정리채권과 관련한 보증채무이행을 청구할 수 있는 것인 바, 위 규정에 의하여 청구법인은 OO투자금융 주식회사의 보증채무이행 청구에 OO 거절을 하지 못한 것이다.
• 라. 부당행위계산부인 규정의 적용 여부 위 사실관계에서 살펴 본 바와같이 청구법인이 이 건 보증채무를 부담하여 이행하기 까지의 일련의 내용을 종합하여 보면, 주식회사 OOOO공사에 OO 정리절차 진행과 관련하여 생긴 정리채권을 OO투자금융 주식회사가 그 채권회수를 위해 회사정리법 제240조 제2항의 규정에 의하여 청구법인에게 보증채무이행을 청구하자 청구법인으로서는 이에OO 거절을 못하고 불가피하게 채무이행을 하게 된 것이고, 동 채무이행금액(1,998,840,884원)을 청구법인이 장부상으로는 관계회사대여금으로 회계처리 하였다 할지라도 그 실질상의 내용은 보증채무대위변제에 따른 구상권을 취득한 것으로서 그 구상권의 행사는 당초의 회사정리계획에 따라 행사할 수 밖에 없어 동 구상채권에 대하여 발생될 이자의 경우 전액 면제(94.5.31까지)되는 관계로 그 수익실현이 불가능하다. 위와같은 정황으로 미루어 볼 때, 이 건의 경우 경제적 합리성을 무시하고 조세의 부담을 감소시키기 위한 부당한 거래행위로는 인정되지 아니하며, 처분청이 법인세법 제20조의 규정에 의한 부당행위계산부인으로 이 건 보증채무변제금액에 OO 인정이자를 계상하여 과세한 것은 부당한 처분으로 판단된다. 따라서 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.