상속개시전 1년이내에 처분된 전시 부동산 매각대금(203,500,000원)의 사용처가 소명되는지 여부(경정)

[참조결정] 국심1992서061O

[주 문] OO세무서장이 92.2.1 청구인에게 결정고지한 상속세 99O,309,860원 및 동 방위세 16O,88O,970원의 처분은 상속세과 세가액에서 6O6,122,979원을 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 원처분 개요 청구인은 OO택시(주), OOO관광개발(주) 및 OOO관광(주)의 대주주겸 대표이사로 재직하다 90.12.28 사망한 청구외 OOO의 재산상속인으로서 91.6월 상속세신고시 과세미달로 신고한 바 있다. 처분청은 위 신고를 부인하고 상속세과세표준을 1,691,0OO,2O6원으로 결정하여 92.2.1 상속세 99O,309,860원 및 동 방위세 16O,88O,970원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 92.O.28 심사청구를 거쳐 92.8.OO 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장과 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 첫째, 상속개시전 1년이내인 90.6.O 처분된 OO직할시 중구 OO동 OO 소재 아파트(16평형)의 매각대금 1O,000,000원 및 90.9.13 처분된 경상북도 OO시 OO동 OOOOO, O, O, OO 소재 주택(대지 O80㎡, 건물 8O.9O㎡)의 매각대금 188,O00,000원의 합계금액 203,O00,000원은 피상속인이 금융기관 및 기타의 채무를 상환하는데 사용되었으므로 상속세과세가액에서 공제되어야 하고, 둘째, 신고채무중 청구외 OO택시(주)에 대한 취업보증금 채무 OO1,208,000원과 청구외 OOO에 대한 채무 290,000,000원은 모두 피상속인의 개인채무이므로 또한 상속세과세가액에서 공제되어야 하며, 셋째, 처분청은 피상속인이 주주겸 대표이사로 재직하고 있던 OOO관광개발(주) 및 OO택시(주)의 장부에 기장된 『주주·임원·종업원 채무계정』을 대표이사의 가수채권(대여금)으로 보아 동 계정의 90년도말(90.12.28 상속개시 현재) 잔액 1,OO7,1OO,023원을 상속재산가액으로, 그리고 동 계정의 90.1.1～90.12.28 기간중 변동차액(인출액에서 가수액을 차감한 금액) OO6,96O,271원을 상속세법 제7조의2의 상속재산가산 가액으로 결정하였으나 위 채무계정은 피상속인인 대표이사 개인의 회사에 대한 가수채권이라기 보다는 장부상 발생되는 현금시재과부족을 대차평균의 원리에 따라 “대표이사 가수/변제”의 형식으로 기장처리한 것에 불과하므로 상속재산에 포함할 성질의 것이 아니며, 넷째, 처분청은 피상속인을 비거주자로 보아 기초공제이외의 인적공제를 배제하였으나 피상속인은 78.7.1O 이래 국내에 주소를 둔 사람이므로 배우자공제 및 자녀공제 등은 인정되어야 한다는 주장이다.
• 나. 국세청장 의견 첫째, 피상속인 소유 전시 OO시 OO동 소재 부동산이 90.9.13 양도되고 동 부동산을 담보로한 금융기관(OO은행, OO은행)의 대출금 잔액 6O,O19,108원이 90.9.12 완제된 다음 90.9.1O 근저당말소된 사실은 인정되나 위 대출금의 차주가 피상속인이 아닌 OO택시(주)와 OOO관광(주)인 사실이 등기부상 확인되고 있어 피상속인의 채무로 인정할 수 없을 뿐만 아니라 여타의 사용처가 소명되지 아니하고 있는 이상 위 매각대금 전액 203,O00,000원을 상속재산가액에 산입함은 정당하고, 둘째, OOO에 대한 채무 290,000,000원과 관련하여 청구외 OOO의 소장 등 관계자료에 의하면 채무자가 피상속인이 아닌 OO택시(주), OOO관광(주) 및 OOO으로 되어 있어 이를 피상속인의 개인채무로 인정하기가 어려울 뿐만 아니라, 또한 OO택시(주)에 대한 취업보증금 채무 OO1,208,000원도 피상속인이 개인적으로 수령하였다는 사실이 객관적으로 입증되지 아니한 반면 상속세신고시 제출된 영수증을 보면 청구외 OOO 등으로 되어 있어 피상속인의 개인채무로 인정하기가 어렵다고 보이며, 셋째, OO택시(주) 및 OOO관광개발(주)의 장부상 기재된 『주주·임원·종업원 채무계정』은 대표이사인 피상속인의 위 회사에 대한 가수채권(대여금)으로서 상속재산에 해당한다 할 것인 바, 90.1.1～90.12.28 기간중 변동차액 OO6,96O,271원은 대표이사가 그 기간중 가수했던 금액을 초과하여 인출하였던 금액으로서 이를 상속개시전 1년이내에 처분한 자산으로 보고 위 금액전액 사용처가 소명되지 아니한 것으로 보아 그 공제를 부인한 당초처분은 타당하고, 또한 청구인은 OOO관광개발(주)의 경우 자산은 1,231,78O,31O원인데 반하여 부채는 3,OO9,11O,161원으로서 자산대비 부채비율이 338.O%인 채무초과 상태이므로 90.12.28 현재 대여금잔액 1,168,1OO,023원은 상속재산에 포함되어서는 아니된다고 주장도 하나 위 회사의 장부상에 기장된 건물·구축물의 가액이 3,226,0O8,329원으로 확인되는데 반하여 건물, 구축물 및 비품에 대한 감정기관의 감정가액 등 구체적인 평가가격을 제시하지 못하고 있으므로 장부상가액으로 순자산을 평가한 당초처분 역시 타당하다는 의견이다. 넷째, 피상속인은 해외이주한 재일교포로서 외국인등록 또는 재입국하여 영주권을 받은 사실이 없으므로 비거주자로 보아 기초공제이외의 인적공제를 부인한 당초처분은 정당하다는 의견이다(처분청 의견임).

3. 심리 및 판단 이 건은 ① 상속개시전 1년이내에 처분된 전시 부동산 매각대금(203,O00,000원)의 사용처가 소명되는지 여부

② 청구외 OOO에 대한 채무(290,000,000원) 및 청구외 OO택시(주)에 대한 취업보증금채무(OO1,208,000원)를 상속채무로서 공제할 수 있는지 여부

③ OO택시(주) 및 OOO관광개발(주)의 『주주·임원·종업원 채무계정』상의 90.12.28 (상속개시일)현재 잔액(1,OO7,1OO,023원)을 상속재산으로 볼 수 있는지 여부와 동 계정상의 90.1.1～90.12.28 기간중 변동차액(OO6,96O,271원)을 상속세법 제7조의2의 규정에 의하여 상속재산에 가산할 수 있는 것인지 여부

④ 피상속인을 국내에 주소를 둔 자로 보고 배우자공제 및 자녀공제 등을 적용할 수 있는지 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다.

• 가. 쟁점①을 살펴본다. 이 건 과세요건 성립당시에 시행되던 상속세법 제7조의2(상속세과세가액 산입) 제1항을 보면 상속개시일전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 O천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 O천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제O조의 과세가액에 산입한다고 규정하고 있고, 동법시행령 제3조 제3항에 의하면 법 제7조의2 제1항에서 대통령령이 정하는 경우라 함은 다음 각호의 경우를 말한다(각호 생략)고 규정하고 있다. 위 규정에 비추어 피상속인이 90.12.28 사망하기전 1년이내인 90.6.O 및 90.9.13 각각 양도된 O필지의 전시 부동산 매각대금(203,O00,000원)에 대한 사용내역을 보면 위 금액중 6O,O19,108원은 피상속인이 그가 운영하던 OO택시(주)의 명의로 87.7.20 차입한 OO은행 대출금(30,000,000원)의 잔액 2O,360,O00원과 OOO관광(주)의 명의로 차입한 OO은행 대출금(60,000,000원)의 잔액 39,1O8,708원을 각각 90.9.12 상환한 다음 90.9.1O 위 대출관련한 근저당을 말소하였고 나머지 금액 138,980,892원은 여타의 개인채무상환에 사용하였다고 주장하나, OO은행 대출금 잔액 39,1O8,708원만이 위 부동산 매수인인 청구외 OOO가 매수대금조로 90.9.12 발행한 OO은행명의 자기앞수표 1매(No. OOOOOOOO)로 상환되었음이 결재은행인 OO은행과 발행은행인 OO은행에 의하여 확인되고 있을뿐, OO은행 대출금 잔액 2O,360,O00원은 전액이 현금으로 상환된 사실이 나타나 있어 위 매각대금으로 상환되었는지에 대한 구체적인 확인이 불가능하고 또한 나머지 금액 138,980,892원의 사용처에 대하여도 이를 확인할만한 원시 증빙자료 등 증거자료가 전혀 제시되지 않고 있어 구체적인 심리가 불가능하다. 한편, 과세관청은 위 금융기관 대출금의 명의자가 청구외 법인이라는 이유로 청구주장을 부인하였으나 위 법인의 경우 위 대출금에 대한 입출 및 사용내역을 전혀 기장하지 않았을 뿐만 아니라 달리 부외처리하였다고 볼 만한 사실 또한 나타나지 않고 있다. 이상을 모아 볼 때 전시 부동산의 매각대금 203,O00,000원중 그 사용처가 소명되는 금액인 OO은행 대출금 잔액 39,1O8,708원은 상속세 과세가액에서 제외하고 그 나머지 금액은 사용처가 소명되지 아니하는 것으로 보아 이 건 상속세과세가액에 산입하는 것이 타당하다고 판단된다.
• 나. 쟁점②를 살펴본다.

(1) 청구외 OOO에 대한 채무 290,000,000원을 살피건대, 청구외 OOO은 청구외 OOO관광(주), OO택시(주) 및 OOO 명의로 90.2.2 OO상호신용금고(주)로부터 차입한 대출금에 대한 물상보증인인 바 이들 채무명의자들이 원리금 상환을 지체하게 되자 청구외 OOO은 위 금고로부터 경매등 담보권실행의 최고를 받은 후인 90.10.10 위 채무원리금 290,000,000원을 대위변제한 다음 OO택시(주)등을 상대로 구상권청구소송을 91.O월 제기한 한편 91.O.27 OO택시(주)소유의 자동차 O6대를 가압류한 사실(OO지법 91카 O2O), 그 해결방안으로 92.2.13 청구외 OOO과 청구인간에 “청구인은 피상속인의 OOO에 대한 구상금채무 290,000,000원에 대하여 92.3.31 까지 OOO에게 지급한다”는 법정화해를 한 사실(OO지법 91가합 1922), 청구인은 92.12.31 OOO에게 위 290,000,000원에 연체이자를 포함한 32O,7O3,O2O원을 OOO관광개발(주) 및 기타 재산이 매각되는대로 즉시 변제하겠다는 지불각서를 제출한 사실이 있는 점에 미루어 볼 때 이 건 채무는 명의상은 OO택시(주)등이 채무자이나 사실상은 피상속인의 채무라고 인정된다. 그런데 위채무가 일응 피상속인의 개인채무라 하더라도 위 채무의 발생일이 상속개시전 1년이내인 90.2.13 이고, 그때부터 피상속인이 그 채무를 부담하였다고 할 것이므로 위 채무를 부담하고 받은 대금의 사용처를 소명할만한 증빙자료가 제시되지 아니하고 있는 이상 전시 상속세법 제7조의2에 의거 채무로서 공제받을 성질의 것은 아니라고 판단된다.

(2) 청구외 OO택시(주)에 대한 취업보증금 채무 OO1,208,000원을 살피건대, OO택시(주)의 소속인 청구외 OOO외 당사자 O0명이 OO택시(주)를 상대로 대여금지급소송을 제기한 결과 92.10.9 OO지방법원이 OOO 등은 운전기사로 입사할 당시에 대여한 취업보증금 2O0,6O9,000원을 지급받은 사실이 없으므로 위 금원과 지연손해금의 지급을 구하는 그들의 주장이 이유있다는 판결을 내린 사실(92가합 11O8), 또한 93.2.11 청구인 및 그의 모(OOOOO)와 OO택시(주)간에는 피상속인이 OO택시(주)에 입금하지 아니하고 개인적으로 유용한 금원중 OO택시(주)가 ① 92.12.22 구상청구당한 전시 OOO의 대여금 290,000,000원, ② 92.10.9 대위변제한 기사 78명의 취업보증금 372,O9O,000원, ③ 92.10.8 지급의무를 지게된 OOO의 대여금 7,000,000원, ④ 92.O.31 대위지급한 임대보증금 32,800,000원 등 합계 702,29O,000원의 구상금채권이 OO택시(주)에 있음을 확인하고 청구인이 OO택시(주)에게 93.2.28 까지 각 3O1,1O7,O00원을 지급한다는 법정화해를 한 사실(OO지법 93자 2) 및 청구인은 상속세신고시 위 OOO 등 11O명에 대한 취업보증금 채무 OO1,208,000원에 대한 증빙자료를 제출한 사실이 있는 점을 미루어 볼 때 위 취업보증금 채무 OO1,208,000원도 피상속인이 OO택시(주)에 입금하지 아니하고 개인적으로 유용한 채무라고 인정된다. 그런데 위 채무 또한 피상속인의 개인채무로 인정하더라도 채무의 발생일이 전부 상속개시전 1년이내인 90.1.2O 부터 90.8.3 사이이고, 그때부터 피상속인이 그 채무를 부담하였다고 할 것이므로 이 부분도 위 채무를 부담하고 받은 대금의 사용처를 소명할 만한 증빙자료가 제시되지 아니하고 있는 이상 전시 상속세법 제7조의2에 의거 채무로서 공제받을 성질의 것은 아니라고 판단된다.

• 다. 쟁점③을 살펴본다. 피상속인이 대주주겸 대표이사로 재직하던 OO택시(주) 및 OOO관광개발(주)의 장부에 기재된 90사업년도 『주주·임원·종업원 채무계정』의 기말잔액과 기중변동차액은 『별지1』의 기재내용과 같은 바

(1) 기말(90.12.28 현재) 잔액 1,OO7,1OO,023원을 살피건대, 청구인은 위 계정상 금액이 실제로 가수/반제된 금액이 아니라 단지 장부상의 현금시재과부족에 대한 오류를 대차평균의 원리에 따라 균형을 맞추기 위한 임의적인 금액에 불과하므로 대표이사(피상속인)의 회사에 대한 진정한 대여금이 아니며, 만일 대여금이라 하더라도 특히 OOO관광개발(주)의 경우 과다부채 상태로서 그 대여금은 회수불능이므로 상속재산에서 제외되어야 한다는 주장이나 피상속인이 사실상 OOO관광개발(주)의 전체 주식중 O2% 및 OO택시(주)의 전체주식중 97.6%를 점하고 있는 대주주로서 경영권을 좌우할 위치에 있었던 점, 위 계정이 단순한 가공금액이라고 볼 만한 다른 객관적 증빙자료가 제시되지 아니하고 있는 점 들을 모아 볼 때 청구주장을 받아 들이기 어려울 뿐만 아니라 또한 단순한 부채과다 상태라는 이유만으로 회수불능한 상속재산이라는 청구주장 역시 받아 들이기 어렵다 할 것이므로 처분청이 위 기밀잔액을 대표이사의 대여금으로 보아 상속재산으로 결정한 당초처분은 타당하다고 판단된다.

(2) 기중(90.1.1～90.12.28)변동차액 OO6,96O,271원을 살피건대, 처분청은 위 계정의 당기감소액에서 당기증가액을 차감한 금액(이는 기초잔액에서 기말잔액을 차감한 금액과 일치함) 즉 가수금액을 초과한 인출금액을 상속개시전 1년이내의 처분자산으로 보고 그 사용처가 소명되지 아니한다하여 이를 상속세과세가액에 가산하였으나 아래에서 보는 바와같이 위 기간중(90.1.1～90.12.28) OO택시(주)는 73차례에 걸쳐 9O7,209,107원을 인출(반제)하고, 21차례에 걸쳐 709,000,000원은 가수받았으며, OOO관광개발(주)는 OO차례에 걸쳐 1,0OO,8O0,000원을 인출하고 78차례에 걸쳐 7OO,09O,83O원을 가수받았던 바, (기 중 변 동 차 액) a 차변(인출) b 대변(가수) 변동차액(a-b) OO택시(주) 9O7,209,107(73회) 709,000,000(21회) 238,209,107 OOO관광개발(주) 1,0OO,8O0,000(OO회) 7OO,09O,836(78회) 308,7OO,16O 계 2,011,0O9,107 1,O6O,09O,836 OO6,96O,271 첫째, 위 기간중 90.6.3～90.9.11 및 90.9.OO～90.12.28 기간동안 위 법인의 대표이사(OOO)는 신병치료차 일본에서 체류하다가 사망하였는데 대표이사가 일본체류로 부재기간동안에도 대표이사 명의로 OO택시(주)는 19회에 걸쳐 330,000,000원을 인출하고 10회에 걸쳐 3O2,000,000원을 가수받았으며, OOO관광개발(주)는 27회에 걸쳐 6O7,000,000원을 인출하고 28회에 걸쳐 299,338,121원을 가수받은 것으로 되어 있는 사실이 장부상 확인되고 있으며, 둘째, OOO관광개발(주) 발행주식의 O8.3%를 90.8.28 취득한 청구외 OOO는 위 대표이사의 가수채권이 실제로 존재하지 아니함을 들어 92.2.21 동 법인을 상대로 대표이사 가수금 변제유지 청구소송을 OO지방법원에 제기하여 위 소송이 현재 계쟁중에 있고(동 법원은 92.O.OO 가수금존재확인판결이 확정될 때까지 변제행위를 금지하는 가처분 결정을 내림) 셋째, 당심이 조회한 결과 93.9.18 OO택시(주)는 『본건 채무계정은 회사결산상 차변과 대변의 조정계정으로 사용되어 왔을 뿐 실제 그당시 대표 이사이던 OOO 개인이 회사에 입금한 금액이 아니며 따라서 대표이사의 회사에 대한 채권으로 볼 수 없으며, 별첨 현금계정의 장부사본에서 볼 수 있는 바와같이 수천만원이 현금으로 입출금된 것으로 기장되어 있으나 이는 상식적으로도 그 내용의 진실성이 의문시 되지 않을 수 없다』고 밝히고 있다. 이상을 모아보면 1회 인출금 및 가수금 규모가 대개 2,000,000원～O0,000,000원이고 인출/가수행위가 빈번히 일어났을 뿐만 아니라 특히 대표이사가 일본체류로 인한 부재중에도 그 인출/가수행위가 계속 발생된 것으로 되어 있는 이 건의 경우 피상속인의 진정한 인출/가수로 보기는 어려울 뿐만 아니라 진정 인출/가수가 이루어 졌다 하더라도 이는 피상속인이 7O.1.O 이래 운영하여온 위 사업과 관련한 것이거나 또는 생존시 본인의 신상과 연관하여 인출한 것으로 봄이 타당하고 상속재산으로 남겨줄 의도로 인출한 것으로는 보이지 아니하므로 피상속인이 상속개시전 1년이내에 청구외법인으로부터 인출한 누계금액 2,011,0O9,107원에서 청구외 법인이 가수한 누계금액 1,O6O,09O,836원을 차감한 OO6,96O,271원을 그 사용처가 소명되지 아니한다는 사실만으로 상속세 과세가액에 포함시키는 것은 부당하다고 판단된다(참조: 국심 92서61O, 92.8.1).

• 라. 쟁점④를 살펴본다. 처분청은 상속세법기본통칙 O...(1)에서 규정하고 있는 “내국인으로서 해외이주법에 의하여 보건사회부장관의 해외이주 허가를 받아 출국한 자는 국내에 주소가 없는 것으로 한다”에 근거하여 피상속인을 비거주자로 보고 기초공제이외의 인적공제를 배제하였으나, 상속세법 제1조에서 “상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에는 이법에 의하여 상속세를 부과한다. 다만(이하생략)”이라고 규정하고 있고, 동법시행령 제1조의2(주소지판정기준)에서 “국내에 주소지가 2이상인 자에 대하여는 주민등록법상의 규정에 의하여 등록된 곳을 상속세법에 규정하는 주소지로 본다”고 규정하고 있고, 또한 상속세법 제11조(상속세 인적공제) 제1항에서 “국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시 당시 피상속인에게 다음 각호의 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다. (이하 생략)”고 규정하고 있는 바와 같이 피상속인의 경우 비록 제일교포라 하더라도 78.7.1O 이래 사망신고까지 경상북도 OO시 OO동 OOO에 주민등록을 설정하여 거주해 왔을 뿐만 아니라(주민등록번호: OOOOOOOOOOOOOO) 위 기간중 OOO관광개발(주)등 3개의 사업을 사실상 운영하여 왔고 또한 처와 자녀 O인(모두 20세이상)이 있음을 모아 볼 때 위법 제11조 제1항 제1호에 정하는 배우자공제(O0,000,000원) 및 동항 제2호에 정하는 자녀공제 (20,000,000원)를 적용하여야 한다는 청구주장은 타당한 것으로 판단된다. (한편, 청구인은 피상속인의 처가 OO세이상이므로 동항 제3호에 의거 연로자공제도 적용되어야 한다고 주장하나 이는 동항 후단의 해석과 관련하여 합산공제할 성질이 아니므로 이 부분 청구주장은 이유없음).
• 마. 이상을 종합하여 볼 때 쟁점①부분중 OO은행 대출금상환액 39,1O8,708원, 쟁점③부분중 변동차액 OO6,96O,271원 및 쟁점④부분중 배우자 및 자녀공제의 합계액 60,000,000원 등 도합 6O6,122,979원은 이 건 상속세과세가액에서 공제하여야 함이 타당하다고 보이므로 이 부분 청구주장은 이유가 있다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제6O조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【 별 지 1 】 (주주·임원·종업원 채무 a/c) 기간: 90.1.1～90.12.28 계정 및 기초·기말·기중변동액 기말잔액(d) 기중변동차액 (a-d=c-b)

• OO택시(주) 주주·임원·종업원 단기채무 a/c a 기초잔액 2O7,209,107원 b 당기증가 709,000,000 c 당기감소 9O7,209,107 d 기말잔액 9,000,000

• OOO관광개발(주) 주주·임원·종업원 단기채무 a/c a 기초잔액 O61,O92,11O b 당기증가 7OO,09O,836 c 당기감소 1,0OO,8O0,000 d 기말잔액 1O2,836,9O0

• OOO관광개발(주) 주주·임원·종업원 장기채무 a/c a 기초잔액 1,01O,307,073 b 당기증가 0 c 당기감소 0 d 기말잔액 1,01O,307,073 9,000,000 1O2,836,9O0 1,01O,307,073 238,209,107 308,7OO,16O 0 1,OO7,1OO,023 OO6,96O,271