거래가 투기거래로서 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호(마)목에서 규정한 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한경우에 해당되므로, 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하여야 하는지 여부(경정)

[참조결정] 국심1990서19OO / 국심1991서0231

[주 문] 평택세무서장이 91.3.2 청구인에게 한 90년도귀속분 양도소득 세 227,053,640원 및 동 방위세 45,410,720원의 부과처분은 서 울특별시 성동구 OO동 OOOO외 3필지의 대지 495.4㎡의 취득 및 양도가액을 기준시가로 산정하여 양도차액 을 산정하고 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 사 실 청구인은 경기도 평택시 OO동 OOOO에 주소를 두고 있는 사람으로서 서울특별시 성동구 OO동 OO, OO, OO, OO번지의 대지 495.4㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 71.6.19 청구외 OOO으로부터 취득하여 90.8.31 청구외 OO개발 주식회사(이하 “OO개발”이라 한다)에 양도한 데 대하여 처분청이 청구인은 쟁점토지이외의 다수의 부동산을 거래한 사실이 있고 쟁점토지의 실지양도가액이 1,125,000,000원임에도 불구하고 450,000,000원으로 토지거래계약신고를 하였고, 검인계약서를 허위로 작성한 것은 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목에 규정한 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한 경우에 해당된다고 보아 그 취득 및 양도가액을 실지거래가액(취득가액은 실지거래가액에 의한 환산가액)으로 하여 청구인에게 91.3.2자 90년도귀속분 양도소득세 227,053,640원 및 동 방위세 45,410,720원을 부과하자 청구인은 이에 불복하여 91.7.31 심사청구를 거쳐 91.11.23 이 건 심판청구 제기하였다.

2. 청구법인 주장 청구인은 71.6.19 쟁점토지를 취득하여 동 지상에 있던 26.45㎡의 주택을 개축하여 주거하려고 하였으나, 쟁점토지가 상습침수지역이고 78.4.20 유원지로 지정되어 건폐율이 10%미만으로서 사용이 불가능하였고 주민들의 진정에 의해 86.7.18 유원지 지정이 폐지되어 86.10.11 도지계획사업허가에 의하여 87.12.22 구획정리사업을 시행하던 중 청구인이 운영하는 전라남도 신안군에 소재한 OO염업사의 계속적인 적자운영에 따른 차입금 반환과 장학사업 및 사회사업에 필요한 자금으로 충당하기 위하여 90.8.31 환지예정토지인 쟁점토지를 청구외 OO개발에 양도하였으므로 투기성이 전혀 없으며 다만, 토지거래계약신고시 그 가액을 낮춘 것은 국토이용관리법상의 신고를 접수하기 위해 그 범위내의 금액으로 신고한 것일 뿐 고의로 허위계약서 작성이나 동법령을 위반한 것이 아니므로 처분청이 투기거래로서 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목에 규정한 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한 경우에 해당되는 것으로 보아, 취득 및 양도가액을 실지거래가액으로 산정하여 이 건 과세한 것은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 본문에서는 일정한 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우에는 실지거래가액에 의한다는 규정을 하고 있고, 단서에서는 당해 부동산의 취득 및 양도경위와 이용실태등에 비추어 투기성이 없는 것으로 인정되는 경우에는 공정과세위원회의 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다고 규정을 하고 있다. 그런데 위 제2호의 본문과 단서 규정은 원칙과 예외적 관계로 보기보다는 단서 규정이 본문을 보충해 주고 본문을 적용하는 기준이 되는 관계로 보는 것이 타당하다 하겠는 바, 결국 위 제2호는 각목에 해당되더라도 먼저 당해 부동산거래가 투기성이 없는 것으로 인정될 수 있는지의 여부를 조사하는 것이 선행되어야 하고 그 결과 투기성이 없는 것으로 인정되지 않을 경우에만 실지거래가액의 적용대상이 되는 것으로 보아야 할 것이다.(국심 90서19OO, 91.2.11) 그러므로 청구인의 쟁점토지의 양도가 앞에서 열거한 단서규정에 의해 투기성이 없는 경우에 해당되는지 여부를 보면, 청구인은 쟁점토지를 취득한 목적을 밝힌 바가 없고 취득하여 78.4.20 유원지로 지정될 때까지 이용하거나 이용하려고 한 사실도 없으며 당청 전산자료에 의하여 청구인의 부동산 거래를 확인한 바, 81.2 부터 91.1 까지 88년 118,208.88㎡를 취득(가등기 권리 포함)하였고, 또한 106건 258,716.53㎡를 양도(가등기 의무 포함)하였는 바, 투기성이 있는지 여부는 거래자별로 거래상황을 보아 판단하는 것이 합당하다고 보여지므로 이 건의 경우 취득 및 양도경위와 이용실태 등과 다수의 부동산거래를 한 사실로 미루어 투기성이 있다고 보는 것이 타당하고, 청구인이 허위계약서 작성 및 관계법령 위반이라는 사실에 다툼이 없는 이 건의 경우 처분청이 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목에 의하여 실지거래가액으로 양도차익을 계산하여 이 건 양도소득세를 과세한 당초처분은 정당하다는 의견이다.

4. 쟁 점 쟁점토지의 거래가 투기거래로서 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목에서 규정한 허위계약서 작성 및 관계법령을 위반한 경우에 해당되므로, 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하여야 하는지 여부를 가리는 데 있다.

5. 심리 및 판단 먼저 이 건 과세처분의 경위 및 청구주장을 살펴보면, 청구인은 여러 차례에 걸쳐 부동산을 취득하고 양도한 사실과 쟁점토지를 양도하고 실제로 양도한 가액(1,125,000,000원)과 다른 금액으로 토지거래계약신고(450,000,000원)하였고, 처분청은 위의 사실을 이유로 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목의 규정에 해당된다고 보아 그 실지거래가액으로 양도차익을 산정한 후 이 건 양도소득세 등을 과세하였다. 이에 대하여 청구인은 실지양도가액과 달리 토지거래계약 신고를 하였지만 실지거래가액으로 신고하면 그 신고가 받아들여지지 아니하므로 부득이 신고를 접수시키기 위하여 양도가액을 실지거래가액보다 낮게 신고하였을 뿐이고 쟁점토지가 상습 침수지역이고 또한 유원지로 지정됨에 따라 사실상 이용이 불가능한 상태였고, 청구인이 운영하는 OO염업사의 계속적인 적자운영에 따른 차입금 반환과 장학사업 및 사회사업의 운영을 위해 양도하였고 쟁점토지 이외의 부동산 양도에 대해서는 모두 기준시가에 의한 양도소득세를 자진신고 납부하였으므로 쟁점토지의 거래는 투기거래가 아니며 따라서 양도가액을 실지거래가액으로 계산하여 이 건 양도세등을 부과한 처분은 부당하므로 취소되어야 한다는 주장이다. 다음으로 관련 법규정을 보면 소득세법 제23조 제4항에서 “양도가액은 그 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 실지거래가액에 의한다”고 규정하고 있고, 실지거래가액에 의하여 결정하는 경우를 동법시행령 제170조 제4항 제2호에 “다음 각목의 1에 해당하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우 다만, 부동산의 취득·양도경위와 이용실태등에 비추어 투기성이 없는 것으로 인정되는 경우에는 제9항의 규정에 의한 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다”고 규정하면서 동호(마)목에는 “국세청장이 정한 일정규모 이상의 부동산을 취득 또는 양도함에 있어서 다른 사람 명의의 사용, 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법에 의하거나 관계법령에 위반한 경우”를 들고 있고, 국토이용관리법 제21조의7 제1항의 규정에서는 토지등 계약신고 구역안에 있는 토지에 대하여 토지등의 거래계약을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 권리의 종류, 면적, 용도, 계약예정금액 등을 구청장을 거쳐 도지사에게 신고하도록 규정되어 있으며, 또한 신고한 계약예정금액을 변경한 경우에도 역시 신고하도록 규정되어 있음을 알 수 있다. 그러므로 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 가목에 해당되는 거래의 경우 일응 실지거래가액을 적용하여 과세하여야 하고, 다만 예외적으로 투기성이 없는 거래에 대하여는 공정과세위원회의 자문을 거쳐 실지거래가액의 적응대상에서 제외할 수 있도록 하였으므로 처분청의 재량에 속하는 것임을 알 수 있다. 그러나 투기성여부를 가려 실지거래가액을 적용할 것인지 아니면 이를 제외하고 기준시가로 과세할 것인지 여부가 처분청의 재량에 속한다고 할지라도 양도소득세 계산은 원칙적으로 기준시가로 하고 특별한 경우 실지거래가액으로 하고 있는 점, 실지거래가액으로 계산한 경우는 기준시가로 계산하는 경우보다 납세자에게 과중한 세금을 부과하게되어 불이익하게 되는 점, 부동산의 취득·양도경위와 이용실태등에 비추어 부득이한 경우까지 실지거래가액을 적용하고자 하는 취지의 규정은 아니라는 점 등으로 보아 투기성이 없는데도 실지거래가액으로 과세하는 것은 여타의 거래에 대하여 기준시가로 과세하는 것과 비교하여 과세형평에 어긋나고 불이익한 처분이 되는 것이므로 투기성이 없는 경우에도 기준시가로 과세하지 아니하고 실지거래가액으로 과세하는 것은 재량권을 일탈한 부당한 과세처분이라 할 것이다(국심 91서231, 91.5.28 같은취지 결정). 그러하다면 이 건 쟁점토지 거래가 먼저 투기성이 있는지의 여부를 취득·양도경위와 이용실태등에 비추어 보아야 할 것인 바, 먼저 취득 및 이용실태를 보면, 청구인이 71.6.19 취득한 쟁점토지위에는 목조주택(26.45㎡)이 있었고, 동 주택을 개축하여 주거하려고 했으나 상습침수지역이어서 이용이 불가능했다는 주장이 청구인이 제시하는 관련증빙에 의하여 확인이 되고 있고, 78.4.20 유원지로 지정되면서 건축법상 건폐율이 10% 이내로 제한되어 이용이 불가능했다는 주장도 서울특별시 고시 제170조 및 건축법시행령 제68조에 의해 확인되며, 다음으로 양도경위를 보면, 청구인이 천일염을 제조하는 OO염업사를 운영하면서 발생한 누적된 적자로 인하여 금융기관으로부터 대출받은 차입금 반환하고, 동 사업장의 시설투자를 위한 자금등을 마련하기 위하여 쟁점토지 및 서울특별시 중구 OO동 OO OOOOOO OO 대지 336.50㎡ 및 동 OOOOOO OOO 대지 33.10㎡와 동 지상건물 2,393.19㎡(89.12.15)를 부득이 양도하였다고 주장하는 바, 청구인이 OO염업사를 운영하면서 발생한 88년도 소득금액이 △ 138,769,000원이고 89년도 발생한 소득금액이 △ 176,041,000원이며 90년도 소득금액이 △ 193,917,341원임이 확인되고 있고, 동 사업의 적자운영에 따라 OO은행으로부터 89.2.24 차입한 298,000,000원을 90.2.22 상환하였고 89.4.1 차입한 400,000,000원을 90.4.31 상환하였으며, 또한 동염전사업과 관련하여 시트 및 목재등의 시설투자를 위하여 224,000,000원을 사용한 사실이 매입세금계산서에 의해 확인되고 장학사업 및 사회사업에 500,000,000원을 지출하였음이 서울특별시 종로구 OO동 OOOO에 소재한 OO장학문화재단의 지출명세서에 의해 확인되고 있으며, 그외에 당해부동산 양도소득세 469,741,320원 및 관계회사 주식취득자금으로 600,000,000원을 지출한 사실이 관련증빙에 의하여 확인되고 있는 점 등으로 보아 쟁점토지처분은 부득이 하다고 보여진다. 한편, 처분청은 청구인이 81.2 부터 91.1 까지 부동산을 86회 취득(가등기 권리포함)하였고, 106회 양도(가등기 의무포함)한 것으로 보아 청구인을 투기자로 인정하고 이 건 거래 역시 투기거래로 보아 과세하였으나, 첫째, 처분청은 토지필지 및 건물별로 거래건수를 합계하여 10년동안에 86회 취득하고 106회 양도하였다고 보았으나, 계약단위로 보면 1년에 2-3회 정도 부동산을 취득하고 양도한 것으로 나타나고 있으며, 둘째, 취득내용을 보면 채권확보를 위하여 대물변제받은 경우, 청구인이 운영하는 OO개발주식회사와의 거래회피로 인하여 청구인 명의로 취득한 경우, OO공사가 실시한 공매로 인하여 연부연납으로 취득한 경우가 있고, 양도내용을 보면, 증여와 채권채무의 권리이전에 의하여 양도한 경우 공공용지로 수용된 경우들이 관련자료에 의해 확인되고, 셋째, 동 양도한 부동산에 대한 양도소득세등의 과세내용을 살펴보면, 비과세대상(8건)이거나 과세미달(12건)이 상당수 있고 양도소득세등이 과세되는 경우는 모두 기준시가에 의해 해당 양도소득세등을 신고납부한 사실에 대하여 서울지방국세청장의 부동산 투기조사시에도 투기거래라고 인정되어 실지거래가액으로 과세된 사실이 쟁점부동산 이외에는 단 1건도 없었음이 확인되고, 넷째, 투기거래여부는 거래자를 투기자로 전제한 뒤 그의 거래는 모두 투기거래라고 보는 것이 아니라 당해 거래부동산의 취득 및 양도경위와 이용실태등에 비추어 보아야 할 것이므로 처분청이 쟁점토지에 대한 취득 및 양도경위와 이용실태 등을 충분히 검토하지 아니하고 청구인이 부동산 거래가 많았다는 사실만으로 쟁점토지의 양도를 투기거래로 인정하고 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목을 적용하여 이 건 과세한 처분은 사실판단을 소홀히 하거나 관계법리를 오해한 잘못이 있다고 판단된다. 다섯째, 국토이용관리법 제21조의7 제1항의 규정에 의하여 토지거래를 신고함에 있어 거래금액을 사실대로 신고하더라도 89.8.1 소득세법시행령 제170조 제4항이 개정되어 양도차익은 기준시가로 계산되므로 청구인의 입장에서는 실지거래가액보다 낮게 거래금액을 신고할 하등의 이유가 없음에도 쟁점부동산거래를 성사시키기 위하여 부득이 거래금액을 실지거래가액보다 낮게 신고하였다는 청구인의 주장은 최근의 부동산 거래실상에 비추어 볼 때 일응 이유가 있다고 보여진다. 따라서 청구인은 쟁점토지를 취득하여 19년동안 장기보유하였고, 그 양도에 있어 타사업의 부채상환등 기업자금조성을 위하여 사용한 사실등을 종합하여 볼 때, 쟁점토지의 양도는 투기성이 있다고 볼 수 없고, 처분청의 재량이 일탈하였다고 보여지므로 소득세법 제23조 제4항 본문 및 제45조 제1항 제1호 본문의 규정에 의하여 취득 및 양도가액을 기준시가로 하여 양도차익을 산정하여야 한다는 청구인의 주장은 이유있다고 판단된다.

6. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.