청구법인이 32,937,410원 상당액의 경유를 실지로 매입하지 아니하였으면서도 매입한 것으로 세금계산서를 교부받아손금으로 계상하였다가, 당해 사업년도말(89.12.31)에 재공품(미완성 주택)계정으로 대체하였다고 하여 각 사업년도 소득금액을 계산함에 있어 이를 당해년도의 손금으로 볼 수 있는지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 경기도 수원시 권선구 OO동 OOOOO에서 주택건설업을 영위하는 법인으로서, 89.1.1～12.31 사업년도중에 합자회사 OO석유(소재지: 서울특별시 성동구 OOO동 OOOOOO)로부터 6회에 걸쳐 32,937,410원 상당액의 경유를 매입한 것으로 하여 부가가치세법상의 매입세금계산서를 교부받아, 그 금액을 손금으로 계상하여 해당 법인세와 동 방위세를 신고·납부한 사실에 대하여, 처분청이 위의 세금계산서는 실지로 경유를 매입하지 아니하였으면서도 매입한 것처럼 세금계산서를 교부받았다고 보아 그 금액을 손금부인하여 90.10.16 자로 89사업년도분 법인세 9,222,470원 및 동 방위세 1,580,990원을 경정고지하자 청구법인은 이에 불복하여 90.12.8 이의신청, 91.2.26 심사청구를 거쳐 91.6.14 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 처분청에서는 청구법인이 89.7.15～89.9.30 사이에 6회에 걸쳐 합자회사 OO석유로부터 경유를 매입하면서 교부받은 세금계산서 6매의 총공급가액 32,937,410원(이하 “이 건 세금계산서”라 한다)이 거래상대방의 관할세무서장으로부터 가공거래자료라는 통보를 받고 가공원가로 인정하여 그 금액 32,937,410원을 손금불산입하고 대표이사에게 상여처분한 것으로서 그 경유매입비는 경기도 수원시 OO동 OOOO 소재 아파트 공사현장의 토목공사에 투입한 임차중기의 유류대로 공사경비중 유류비에 계상하였다가 사업년도말에 재공품(미완성 주택)으로 대체 처리하였으며, 토목공사에 많은 중기가 투입되었고 다량의 유류가 소모되었으나 유류의 실제소모를 입증할 증빙을 제시할 수 없다하여 가공원가로 손금불산입 한다하더라도 그 유류비가 투입된 경기도 수원시 OO동 아파트가 미완성주택으로 남아있어서 89.1.1～89.12.31사업년도의 손익에는 아무런 영향이 없고, 주택이 완성되어 분양이 완료된 사업년도의 손익에 영향을 미칠 것으로 법인세법 제17조 제3항 및 동법 기본통칙 2-10-4...17 에 명료하게 규명되어 있고, 89.1.1～12.31사업년도의 공사는 3곳의 주택공사 현장에서 발생되었고 경기도 수원시 OO동 다세대주택공사와 경기도 수원시 OO동 다세대주택공사는 89.5.31 이전에 준공되어 89.6.30 이전에 분양대금이 청산되고 입주가 완료되었으므로 89.7.1 이후의 공사비는 이 건 경기도 수원시 OO동 아파트공사에 투입되었고 89.12.31 현재 재공품(미완성 주택)계정으로 대체처리함은 정당하고, 당해 사업년도에 손금계상하지 아니한 금액을 손금불산입 처분함은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 법인세법 제17조(손익의 귀속사업년도)제1항에서 “내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다”고 규정하고 있고, 제2항: 생략, 같은조 제3항에서 “내국법인이 각 사업년도에 있어서 제2항의 규정에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로써 생긴 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 대금을 청산한 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권등 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해자산을 인도한 경우에는 소유권등 이전등기일(등록일을 포함한다) 또는 인도일이 속하는 사업년도로 한다”고 규정하고 있으며, 동법기본통칙 2-10-4...17 (아파트 등을 분양하는 경우의 손익의 귀속시기)에서는 “주택, 상가 또는 아파트 신축판매업자가 주택, 상가 또는 아파트를 신축하여 판매하는 손익의 귀속사업년도는 그 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 중 먼저 도래한 날이 속하는 사업년도로 한다. 다만, 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 이전에 입주 또는 사용하는 경우에는 입주한 날 또는 사용한 날이 속하는 사업년도로 한다”고 규정하고 있으며, 법인세법시행령 제94조의2 제1항에 의하면, “법인세의 과세표준을 신고하거나, 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다”고 규정하고, 제1호에, “익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이의처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다)에게 귀속된 것으로 본다”고 규정하고 있다. 그리고 청구외 합자회사 OO석유로부터 교부받은 이 건 세금계산서의 사실여부에 대하여 청구법인도 매입사실을 입증할 객관적인 증빙제시가 없으므로 가공원가로 보고 공급대가 32,937,410원을 상여처분한 사실에 대하여 청구법인도 이에 대하여는 다투지 아니하고 있다. 다만, 청구법인은 이 건 세금계산서를 유류비 계정에 사용하였다가 기말에 재공품으로 자산처리하였으므로 89.1.1～12.31사업년도 비용이 아니라고 주장할 뿐 이에 대한 장부등 증빙제시가 없어 청구법인의 주장은 신빙성이 없어서 이 건 가공세금계산서를 수취한 89.1.1～12.31사업년도에 손금불산입하고 상여처분한 당초처분에 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점 청구법인이 32,937,410원 상당액의 경유를 실지로 매입하지 아니하였으면서도 매입한 것으로 세금계산서를 교부받아 손금으로 계상하였다가, 당해 사업년도말(89.12.31)에 재공품(미완성 주택)계정으로 대체하였다고 하여 각 사업년도소득금액을 계산함에 있어 이를 당해년도의 손금으로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.

5. 심리 및 판단 청구법인은 89.7.15 부터 89.9.30 사이에 6회에 걸쳐 합자회사 OO석유로부터 32,937,410원 상당액의 경유를 매입한 것으로 하여 세금계산서를 교부받아 당초에는 손금으로 계상하였고, 그 세금계산서가 실물거래없이 세금계산서만 교부받은 것(소위 가공거래를 말함)으로 확인된 사실에는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. 한편, 청구법인은 89.1.1～12.31 사업년도 중에 두 곳의 다세대주택 공사와 한곳의 아파트신축공사를 동시에 하였는데, 다세대주택공사는 89.5.31 현재 이미 분양이 완료되어 그 분양금액이 당해 년도의 익금에 계상되었고, 이 건 아파트 신축공사는 89.12.31 현재 신축중에 있어 재공품으로 계상하였는 바, 89.5.31 이후인 89.7.15 부터 89.9.30 사이에 교부받은 이 건 세금계산서에 기재된 금액 32,937,410원은 다세대주택의 제조원가로는 계상할 수 없는 것이므로 신축중인 아파트공사가 완료되어 분양된 사업년도의 비용에서 제외하는 것은 별론으로 하더라도 당해 사업년도(89.1.1～12.31)의 비용에서 제외하는 것은 부당하다는 주장이다. 살피건대, 기업회계와 세무회계와의 관계를 보면, 기업회계는 기업의 유지발전을 위하여 일정기간 기업의 경제활동의 성과측정과 일정시점의 재무상태를 파악함을 목적으로 하는 회계로서, 기업의 경제적 정보를 측정하여 이해관계자에게 전달하는 기능을 가진 회계이며, 세무회계는 국가의 재정을 조달하기 위하여 조세부담의 배분기준인 과세소득을 공평·타당하게 계산하는 목적과 소득을 적정히 계산하여 납세자간의 소득계산의 통일성과 객관성을 유지케하는 기능이 있는 것으로 기업회계와 세무회계는 손익계산기준을 약간씩 달리하는 것이나, 올바른 과세소득을 계산하기 위하여서는 필연적으로 기업이 작성한 재무제표를 기초로 세법의 규정에 따른 손익의 가감계산이 이루어지게 되는 바, 이러한 일련의 절차를 세무조정이라고 하는 것으로서 과세소득도 기본적으로는 기업회계기준에 의한 당기순이익을 기초로 하고 있다. 그러므로 기업회계에서 당기제조원가는 그 법인이 당해년도에 수행한 모든 공사에 투입한 당기총제조비용과 기초재공품재고액과의 합계액에서 기말재공품재고액을 차감하여 계산하는 것이다.(기업회계기준 제71조 참조) 그러하다면 청구법인이 32,937,410원을 경유매입비로 계상하였다가 당해 사업년도말에 그 금액을 재공품계정으로 대체하였기 때문에 당해연도에 손금계상도 하지 아니한 금액을 손금불산입 처분함은 부당하다고 주장하기 위해서는 제조원가 명세서와 재고자산 명세서등의 증빙자료를 제출하고, 당기 총 제조비용에 계상되지 아니하고 또한 기말재공품재고액에 그 경유매입비가 계상되었다는 사실을 입증하여야 함에도 불구하고, 청구법인은 그 사실을 입증할 수 있는 구체적이고 명백한 거증자료를 제시하지 못하고 있으며, 유류수불대장등에 의하여 유류의 기말재고량과 그 사용실적을 구체적으로 밝혀 동 유류가액 32,937,410원 상당액이 재고품으로 남아 있다는 것을 구체적으로 증명하여야 함에도 청구법인은 이를 입증하지 못하고 있다. 위 사실로 미루어 볼 때, 이 건 경유매입비를 기말재공품으로 계상하였다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이고, 따라서 처분청이 이 건 세금계산서를 교부받은 89.1.1～12.31사업년도에 32,937,410원 상당액을 손금불산입하여 법인세 등을 경정한 당초처분은 정당하다고 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.