쟁점토지를 청구외 ○○○개발(주)가 취득하여 90.1.20 청구인 명의로 등기한 것이 상속세법 제32조의2 증여의제규정의 적용대상인지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사실 청구인은 경기도 수원시 장안구 OO동 OOOOO OOOO OOO에 현주소를 둔 사람인 바, 강원도 고성군 토성면 OO리 O OO 임야 2,700평(이하 “쟁점토지”라 한다)이 청구외 OOO으로부터 90.1.3자 매매를 등기원인으로 하여 90.1.20 청구인 앞으로 소유권 이전등기된 사실에 대하여, 처분청이 쟁점토지의 실질소유자를 청구외 강원도 속초시 OO동 OOOOO에 본점을 둔 OOOO 개발주식회사로 보고 청구인을 명의자로 본 후 상속세법 제32조의2 증여의제 규정을 적용, 90.11.30 청구인에게 90.1.20 수증분증여세 21,906,000원 및 동 방위세 3,651,000원을 부과처분하자 청구인이 이에 불복하여 91.1.18 심사청구를 하고 91.2.26 심사결정서를 받은 후 91.4.9 이건 심판청구에 이르렀다.

2. 청구인 주장 상속세법 제32조의 제1항에서 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의 개시등 (이하 “등기등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하고 있는 바, 상속세법 제32조의2의 규정에 의하여 실질소유자와 등기명의자가 다른 경우에는 등기이전을 한 날에 실질소유자가 명의자에게 그 재산을 증여한 것으로 볼 것이나, 다만 위 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기등을 요하는 재산에 있어서 명의신탁제도를 증여를 은폐하기 위한 수단으로 악용하는 것을 방지하려는 데에 그 입법취지가 있다고 할 것이므로 그 등기명의를 달리하게 된 것이 증여를 은폐하여 증여세를 회피하려는 목적으로 된 것이 아니라 양도인이 실질소유자에게 등기이전을 거부하거나 법령상 실질소유자 앞으로 등기이전을 할 수 없는 사정이 있거나 기타 이와 유사한 부득이한 사정 때문에 된 것이라면 이는 증여로 볼 것이 아니라고 해석함이 타당할 것으로서 청구외 OOOO개발(주)가 이건 토지를 청구인 명의로 취득한 것은 다음과 같은 사유에 기인한 것이다. 첫째, 청구외 OOOO개발(주)가 쟁점토지를 취득한 것은 투기목적이 아니고 OOO 리조트 종합개발계획사업에 사용할 목적에서이다. 청구외 OOOO개발(주)는 강원도 속초시에 소재한 OO호를 세계적인 리조트로 만들기 위해 국제적인 리조트개발계획 자문회사인 미국 OOOO사와 제휴하여 리조트 종합개발계획을 수립하고 이 계획에 따라 사용할 토지의 일부로서 강원도 토성면 OO리 O OOOO 임야 2,700평을 매입한 것이며, 부동산 투기를 목적으로 이건 토지를 취득한 것은 아닌 것으로서 이와 같은 사실은 OO호 리조트 종합개발계획도에 의하여 확인되고 둘째, 쟁점토지는 청구외 OOOO개발(주)의 자금으로 취득하였다. 청구인은 청구외 OOO과 90.1.15 매매대금 7,020만원으로 부동산 매매계약을 체결한 후 계약금 5,000만원은 계약당일 지급하고 잔금 2,020만원은 90.1.18 지급하였는 바, 위의 토지 대금은 청구인의 자금으로 지급된 것이 아니고 OOOO개발(주)가 토지를 취득하기 위하여 토지매입 담당자에게 가지급한 금액에서 이를 지급한 것으로서 이 지급사실은 관련장부의 가지급금계정에서 확인되며 셋째, 전 소유자 OOO이 법인인 OOOO개발(주)와의 거래를 기피하여 불가피 경리과장인 청구인을 취득자로 하여 부동산 매매계약을 체결한 것이다. 청구외 OOOO개발(주)는 강원도 속초시에 소재한 OOO 리조트 종합개발계획에 따라 리조트 종합개발사업에 사용할 토지의 일부인 쟁점토지를 매수함에 있어서 전 소유자인 OOO이 법인인 OOOO개발(주)에 이 건 토지의 양도를 기피할 뿐만 아니라, OOOO개발(주)가 이 건 토지를 직접 매입하게 되면 지가상승을 불러일으켜, OO호개발사업에 필요한 토지를 고가로 매입하게 되어 리조트종합개발사업에 막대한 지장을 초래하게 되어 부득이 청구인 명의로 OOO과 부동산매매계약을 체결하고 회사의 자금으로 부동산매매대금을 지급하고 90.7.16 이를 토지계정에 계상한 것으로서 이와 같은 사실은 이 건 이외의 토지에 대하여도 제3자 명의로 취득한 것에 의하여 확인된다 할 것이며, 넷째, OOOO개발(주)의 명의로 단시일내 소유권을 이전하지 못한 이유로서, OOOO개발(주)는 이 건 토지를 리조트 종합개발사업에 사용할 목적으로 청구인 명의로 90.1.18(잔금지급일) 취득하여 회사명의로 소유권을 이전하려고 하였으나, 이건 토지는 토지거래허가지역에 소재한 토지로서 토지거래허가 여부를 고성군청에 서면으로 질의한 바, 고성군수는 토지거래허가를 불허한다고 회신하여 심판청구일 현재 회사명의로 소유권이전 등기를 하지 못하였고, 다섯째, 국세청장은 청구외 OOOO개발(주)는 OO합섬계열법인으로서 90.1.-90.4까지 이 건 토지를 포함하여 제3자의 명의로 취득한 토지 22,041평을 현재 보유하고 있으며, 청구인은 동 법인의 경리과장직을 맡고 있으므로 사전에 합의나 의사소통이 있어 소유권이전 사실을 알고 있었으며 실질소유자인 OOOO개발(주)는 법인세 및 취득세, 등록세 등을 면탈할 목적으로 청구인명의로 소유권이전등기를 하였다고 보았으나 취득세 및 등록세의 경우 이건 토지를 청구외 OOOO개발(주) 명의로 직접 취득하여 등기하면 한번만 부담할 것을 청구인 명의로 취득하여 이전 등기하고 다시 청구인 법인명의로 취득 등기하게 되어 취득세 및 등록세를 2번 부담하게 되고 법인세 또한 실질과세원칙에 따라 이건 토지의 소유권을 청구인 명의로 이전등기하였다고 하여도, 실질소유자인 OOOO개발(주) 이건 부동산과 관련 차입금 이자등을 부담하여야 하고 실질적인 법인세 또한 OO레저개발(주)가 부담하게 되므로 법인세등을 면탈할 수는 없는 것으로서 이건 토지의 취득과 관련된 제반 세금을 면탈할 목적으로 청구인 명의로 소유권 이전등기를 한 것이 아니고 위에서 본 여러 사정 때문에 그 등기명의를 달리하게 된 것이다. 따라서, 조세회피 목적 없이 다른 사정으로 인하여 부득이 실질소유자인 청구외 OO레저개발(주) 명의로 등기하지 아니하고 청구인의 명의로 소유권 이전등기를 한 것으로 인정되는 이 건의 경우를 전시 법조의 규정에 의한 증여의제로 보는 것은 위법하다고 할 것인바, (국심 90부 1360, 90.10.29, 국심 90서 270, 90.7.28, 대법원 85누 54644, 89.12.12 동지) 본 건 과세처분의 취소를 구한다는 청구주장이다.

3. 국세청장 의견 청구인은 쟁점토지의 실질소유자는 OO레저개발(주)이고 부득이한 사유로 인하여 청구인 명의로 등기한 것으로서 조세 회피목적이 전혀 없었으므로 당초 결정이 부당하다고 주장하나, 청구외 OO레저개발(주)는 OO합섬계열 법인으로 90.1-90.4까지 쟁점토지를 포함하여 동 법인 이외의 제3자명의로 취득한 토지는 22,041평으로, 현재 보유하고 있으며 청구인은 동 법인의 경리 과장직을 맡고 있으므로 사전에 합의나 의사소통이 있어 소유권 이전사실을 알고 있었으며 실질소유자인 OO레저개발(주)는 법인세 및 취득세·등록세등 조세를 면탈할 목적으로 청구인 명의로 소유권 이전등기한 것이라 인정되므로 상속세법 제32조의2 규정에 비추어 증여의제로 보아 결정한 당초 처분은 달리 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건의 다툼은 쟁점토지를 청구외 OO레저개발(주)가 취득하여 90.1.20 청구인 명의로 등기한 것이 상속세법 제32조의2 증여의제 규정의 적용대상인지 여부를 가리는 데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단 먼저, 이 건 과세원인 발생당시의 상속세법 제32조의2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제) 제1항을 보면, “권리의 이전이나 그 행사에 등기, 등록, 명의개서등(이하 “등기등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다”고 규정되어 있는 바, 이 규정은 등기등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 명의자에게 증여한 것으로 보되, 예외적으로 실질소유자와 명의자간에 명의신탁에 관한 의사소통 내지 합의가 없었다거나 조세회피의 목적이 없이 실정법상의 제약이나 제3자의 협력거부, 기타 부득이한 사정으로 인하여 실질소유자와 명의자를 다르게 등기등을 한 경우에는 증여의제에 관한 위 상속세법의 규정은 적용되지 아니하는 것으로 해석되며, 물론 이 경우에 그와 같은 사실은 납세의무자(명의자)가 적극적으로 주장, 입증할 책임을 지는 것(헌법재판소 89헌 마 38, 89.7.21 대법원 88누 4997, 90.3.27 국심 90서 270, 90.7.28, 국심 91서 625, 91.6.13 외 다수동지)이라 하겠다. 그러므로 위와 같은 예외적 사정이 입증되지 아니하면, 당연히 당해 재산은 증여된 것으로 의제되어 증여세의 과세대상이 되는 것이며, 이 경우 따로 어떤 구체적인 의사소통 내지 합의가 있었다는 사실이나 조세회피의 목적이 있었다는 사실이 추정되는 근거가 있어야 한다거나, 그 구체적인 의사소통 내지 합의사실이나 조세회피의 사실이 밝혀져야 하는 것은 아닐 뿐만 아니라, 또한 이 경우에 의사소통내지 합의가 없다는 사실이나 조세회피의 목적이 없다는 사실이 소극적 사실이라고 하여 반드시 입증 책임의 법리에 어긋나는 것도 아니라 하겠다(대법원 90누 3430, 90.8.28 동지). 이 건의 경우 처분청은 국세청 조일 22650-279(90.9.7)호와 관련하여 중부지방국세청장으로부터 정부의 5.8 부동산 대책에 따른 부동산 자료중 증여세 해당자료를 통보받은 후 쟁점부동산이 청구인 명의로 등기된 사실에 대하여 이는 그 실질소유자인 청구외 OO레저개발(주)가 청구인 앞으로 명의신탁한 것이라고 보아 상속세법 제32조의2 증여의제 규정을 적용 과세한 것임이 본건 과세기록에 의하여 확인되는 데 이에 대하여 청구인은 앞의 청구주장에서 본 바 같이 청구외 OO레저개발(주)가 부득이한 사정에 의하여 동사의 경리과장직에 있는 청구인 명의로 등기한 것일 뿐 조세회피목적이 없었으므로 상속세법 제32조의2 증여의제 규정의 적용 대상이 아니라고 주장하면서 조세회피목적이 없었음을 입증하기 위하여 제 자료를 제출하고 있는 바, 살피건대, 첫째, 정부의 90.5.8자 부동산 대책과 관련하여 정부에 신고된 비업무용부동산 및 제3자 명의부동산중 제3자 명의 부동산에 대하여, 상속세법 제32조의2 증여의제 규정에 해당되는지 여부를 판정함에 있어서는 위 상속세법 제32조의 2 규정의 입법취지와 대법원판례 및 조세회피를 위한 거래유형, 그리고 기업회계 원칙등을 종합적으로 검토하여 마련한 기준에 의거 심사 및 재심사과정을 거쳐 신중하게 판정한 것으로서, 국세청은 부득이한 사정에 의하여 실질소유자인 자기명의로 등기하지 못하고 제3자 명의로 등기한 것이라는 사실만을 제외하고 그 이외의 사항에 있어서는 그 취득당시에 바로 법인(실질소유자)의 장부에 당해 계정 과목을 바르게 나타내어 자산으로 계상하는등 실질소유자가 직접 매입하여 자기 명의로 등기한 경우와 같이 모든 것을 정상적으로 기장 및 세무처리하고 업무용으로 사용하고 있는 경우에는 증여의제 대상에서 제외하였고, 그렇지 아니한 것은 증여의제 대상으로 판정하여 증여세등을 과세하도록 한 것임을 관계기록에 의하여 알 수 있는데, 이 건의 경우에는 청구외 OOOO개발(주)가 쟁점토지를 동사의 경리과장인 청구인 명의로 90.1.15 매매계약체결 및 계약금 50,000,000원을 지급하고 90.1.18 잔금 20,200,000원을 지급하여 취득한 후 90.1.20 청구인 명의로 등기하였음에도 그 취득당시에 토지계정으로 처리하지 아니하고 위 금액을 가지급금 계정에서 처리한 상태로 계속 두었다가 정부의 위 90.5.8 부동산 대책이 있은 후 90.7.16에서야 토지계정에 대체 처리하였고, 또 현재까지 업무용으로 사용치도 아니하고 있음이 확인된다. 따라서 조세회피 면에서 볼 때 쟁점토지를 청구인 명의로 등기해 놓고 또 청구외 OOOO개발(주)가 그 취득시부터 쟁점토지를 바르게 나타내어 기장하지도 아니하였음은 청구외 OOOO개발(주)가 쟁점토지를 취득한 사실이 계속적으로 간과되거나 쟁점토지를 장부에 계상하는 시점까지 간과되어 비업무용 부동산관련 지급이자를 손금부인하지 못하거나 그 손금부인하는 기산시점이 늦어져 적게 부인되는 바람에 동 지급이자에 상당하는 법인세등이 회피될 수 있다 하겠으며, 그리고 실제에 있어서도 쟁점토지는 그 실지취득일이 90.1.18이므로 91.1.18부로 1년이 경과되어 91.1.19부터 세무계산상 비업무용 부동산으로 취급됨에도 청구외 OOOO개발(주)가 91.1.1-91.6.30간 법인세중간예납신고시 쟁점토지 관련 지급이자를 손금부인 익금산입하지 아니하고 여타 사항만 세무조정하여 신고하였는 바, 청구외 OOOO개발(주)가 쟁점토지를 취득하여 청구인 명의로 등기한데에 조세회피목적도 있었음을 부인할 수 없다고 보여지고 둘째, 청구인은 전 소유자(OOO)가 법인과의 거래를 기피할 뿐만 아니라 청구외 OOOO개발(주)로서도 대재벌그룹의 법인이 직접 매입하는 경우에는 주위의 지가상승을 가져와 OO호 종합개발사업에 필요한 토지를 고가로 매입하게 되어 그 사업시행에 막대한 지장을 초래하게 되는 부득이한 사유때문에 경리과장인 청구인 명의로 등기한 것이라는 주장이나, 법인과의 거래시 양도소득세를 실지거래가액으로 과세하게 되어있는 소득세법시행령 제170조 제4항 제1호가 89.8.1부로 삭제되었으므로 법인과의 거래를 기피하는 사유가 소멸되었다 할 것이고 또 청구외 OOOO개발(주)가 OO호 리조트 종합개발사업을 위하여 그 주변일대의 토지를 다량 매입하고 있음은 그 주위 토지 소유자들에게 공지된 사실이라 할 수 있을 터인데, OOOO개발(주)의 명의로 쟁점토지를 취득하게 되면 주위의 지가가 상승될 것이 우려되어 동사의 경리과장인 청구인 명의로 취득하여 등기한 것이라 함은 설득력 있는 이유로 받아들여지지 아니하며 또한 그외 달리 부득이한 사정이 있는 것으로도 인정되지 아니하고 셋째, 청구인은 쟁점토지에 대하여 이는 청구외 OOOO개발(주)가 사업상 목적으로 사용하기 위하여 취득한 것이라고 주장하나, 동 토지는 정부가 OO호 종합개발사업지역으로 지적고시한 245,358평 내의 토지가 아니고 그 외곽까지 포함하여 청구외 OOOO개발(주)가 마련한 OO호 리조트 종합개발 계획상의 1,358,500평 내의 토지일 뿐으로서 정부의 5.8 부동산 조치와 관련하여 비업무용 토지로 판정을 받았고 현재까지도 업무용에 공하지 아니하고 있으며, 또 실질소유자인 청구외 OOOO개발(주) 앞으로 명의 환원도 되지 아니한 토지임이 확인되는 바 이상 내용을 모두어 볼 때 쟁점토지는 청구인 명의로 등기된데에, 조세회피목적이 없었던 것으로 인정되지 아니하고 또 부득이한 사정이 있었던 것으로도 인정되지 아니하므로 상속세법 제32조의2 증여의제 규정의 적용대상이라 봄이 타당할 것이다. 따라서 쟁점토지가 청구인 명의로 등기된데 상속세법 제32조의2 증여의제 규정을 적용하여 이 건 증여세등을 과세한 처분은 정당한 반면, 이와 다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다.

6. 결론 이건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.