처분청이 청구법인에게 부과한 법인세 과소신고가산세 부과처분의 당부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사 실 청구법인은 서울특별시 영등포구 OOO동 OOOOO에 본점을 두고 증권업을 영위하는 업체로서 89.4.1～90.3.31사업년도(이하, “89사업년도”라 함)중 발생된 증권매매손실 3,722,114,641원을 증권거래준비금과 상계함에 있어서 청구법인이 증권거래준비금으로 85.3.31 계상한 32,743,772원, 86.3.31 계상한 1,029,047,062원, 87.3.31 계상한 475,200,752원, 88.3.31 계상분중 602,780,767원 및 89.3.31 계상분중 1,582,342,288원 도합 3,722,114,641원과 상계한 후, 동 상계금 가운데 85.3.31 설정분중 준비금한도초과 손금부인액 1,545,906원, 86.3.31 계상분중 준비금한도초과 손금부인액 1,029,047,062원, 87.3.31 계상분중 준비금한도초과 손금부인액 559,383원 도합 1,031,152,351원은 89사업년도 이전에 이미 세무회계상 손금부인 익금산입된 금액이므로 89사업년도(89.4.1～90.3.31) 소득금액 계산상 이월익금으로 보아 손금산입하여 법인세를 신고납부하였는 바, 처분청은 이 건 청구법인의 상계금 가운데 준비금한도초과 손금부인액인 85.3.31 계상분중 1,545,906원, 86.3.31 계상분중 1,029,047,062원, 87.3.31 계상분중 559,383원 도합 1,031,152,351원은 89사업년도중에 발생한 증권매매손실과는 상계할 수 없음에도 불구하고 상계한 후 동 금액 상당액을 이월익금으로 보아 손금산입함으로써 결과적으로 1,031,152,351원만큼 과소상계하였음을 이유로 동 과소상계액을 익금가산하여 청구법인의 89사업년도 법인세 382,458,790원과 동 방위세 92,803,710원을 부과하였다. 청구법인은 이에 불복하여 전심절차를 거쳐 91.11.6 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 (가) 법인세법 제12조의 3 제2항에서 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 증권거래준비금을 계상한 법인이 실제로 유가증권의 매매 및 기타 거래에 관하여 발생한 손실이 있을 때에는 그 손실을 먼저 계상한 사업년도의 증권거래준비금으로부터 순차로 상계하여야 한다고 규정하고 있고 증권회사회계처리규정에서 증권거래법 제40조 제2항 및 동법시행령 제34조 제3항의 규정에 따라 증권거래준비금은 증권매매손실의 보전에 사용하기 위하여 이를 환입하도록 규정하고 있는 바 청구법인은 89.4.1～90.3.31사업년도에 발생한 증권매매손실 전액에 상당하는 증권거래준비금을 환입하였으므로 처분청 주장과 같이 과소환입액은 없으며, (나) 법인세법 제12조의 3 제2항 규정의 취지는 증권거래준비금을 비용으로 계상했을 경우 법 소정의 금액을 손비로 산입한 금액에 대하여는 실제로 유가증권의 매매손실이 발생한 경우 이를 동 준비금과 상계하여 손비로 산입하지 아니한다는 것이지 비용계상한 동 준비금중 법 소정의 한도초과액 또는 세법상 익금에 산입된 금액이 실제로 발생한 유가증권매매손실과 상계된 경우까지 이를 손금에 산입하지 아니한다는 취지는 아니며, (다) 설사 처분청 부과이유와 같이 1,031,152,351원이 증권거래준비금과 상계되지 아니한 것으로 본다하여도 손실과 상계하여야 할 금액을 상계하지 아니한 금액은 이를 익금에 산입한다고 규정한 법인세법 제12조의 9 제3항과 같이 동법 제12조의 3 어느 항에도 이를 규정한 바 없으므로 증권매매손실 1,031,152,351원을 손금불산입함은 조세법률주의에 위배된다. 따라서 위와 같은 이유로 청구취지와 같이 증권매매손실 1,031,152,351원을 손금불산입하여 부과한 법인세 및 동 방위세를 취소하여야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 청구법인은 89.4.1～90.3.31사업년도 기간중에 유가증권매매손실 3,722,114,641원(매매손 11,915,310,876원 - 매매익 8,113,196,235원) 발생된 데 대하여 위 매매손실을 청구법인은 기히 설정한 증권거래준비금 84.4.1～85.3.31기간 32,743,772원, 85.4.1～86.3.31기간 1,029,047,062원, 86.4.1～87.3.31기간 475,200,752원, 87.4.1.～88.3.31기간 602,780,767원, 88.4.1～89.3.31기간 1,582,342,288원 합계 3,722,114,641원을 환입한 후(증권거래준비금을 환입처리함으로써 상계한 것과 동일한 결과임) 그 중에서 84.4.1～85.3.31기간분중 1,545,906원, 85.4.1～86.3.31기간 1,029,047,062원, 86.4.1.～87.3.31기간 559,383원 합계 1,031,152,351원은 이미 세무계산상 익금산입하여 기히 과세된 것이라 하여 이를 다시 손금가산하여 조정한 것인 바, 익금산입된 1,031,152,351원은 환입할 대상금액이 아닌데도(환입할 금액이 남아 있지 않은 것임) 이를 환입하였다가 다시 손금가산조정한 것이므로 결과적으로 1,031,152,351원을 제외한 2,690,962,290원만을 환입한 것이고, 1,031,152,351원만큼은 환입(상계)하지 아니한 결과로서 기히 손금으로 계상된 증권거래준비금의 잔액이 있음에도 이와 상계하지 아니하였음은 동 금액만큼 이중으로 비용처리한 것이므로 이를 익금산입하여 결정함은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁 점 이 건의 다툼은 (가) 청구법인이 증권매매손실 발생액을 법인세법 제12조의 3의 규정에 따라 증권거래준비금과 적정히 상계하였는지 여부, (나) 처분청이 청구법인에게 부과한 법인세 과소신고가산세 부과처분의 당부를 가리는 데 있다.

5. 심리 및 판단 (가) 쟁점 “가”에 대하여 살펴본다. 먼저 이 건 청구법인은 증권거래준비금으로 85.3.31에 32,743,772원, 86.3.31에 1,029,047,062원, 87.3.31에 475,200,752원, 88.3.31에 925,179,369원, 89.3.31에 6,955,476,199원 도합 9,417,647,154원을 계상하였고, 이 중 손금한도초과액85.3.31 계상분중 1,545,906원, 86.3.31 계상분중 1,029,047,062원, 87.3.31 계상분중 559,383원, 89.3.31 계상분중 903,957,527원 도합 1,935,109,878원은 이미 손금부인 익금산입되었고, 또한 85.3.31 세무회계상 용인분 31,197,866원은 계상후 3년 경과시까지 사용하지 아니한 미사용준비금으로서 88.3.31 종료한 사업년도의 소득금액계산상 환입(익금산입)함으로써 89.3.31 현재 세무회계상 증권거래준비금의 미사용 잔액 7,482,537,276원이 존재하는 사실과 청구법인의 89사업년도(89.4.1～90.3.31)중에 유가증권매매손실 3,722,114,641원(증권매매손 11,915,310,876원 - 매매익 8,193,196,235원)이 발생하여 청구법인은 동 증권매매손실을 증권거래준비금과 상계함에 있어서 청구법인이 매 사업년도말 증권거래준비금으로 당초 계상한 금액을 대상으로 85.3.31 설정분 32,743,772원, 86.3.31 설정분 1,029,047,062원, 87.3.31 설정분 475,200,752원, 88.3.31 설정분중 602,780,767원, 89.3.31 설정분중 1,582,342,288원 도합 3,722,114,641원을 상계한 점 그리고 청구법인은 세무조정을 통하여 85.3.31 준비금계상분중 한도초과 손금부인액 1,545,906원과 86.3.31 준비금계상분중 한도초과 손금부인액 1,029,047,062원, 87.3.31 준비금계상분중 한도초과 손금부인액 559,383원 도합 1,031,152,351원은 89사업년도 이전에 이미 세무계산상 손금부인 익금산입되었음을 이유로 89사업년도 소득금액계산상 이를 이월익금으로 보아 다시 손금산입한 사실에 대하여는 다툼이 없다. 다음으로 증권거래준비금 관련법령을 살펴보면, 법인세법 제12조의 3 제1항에서 증권회사가 “증권거래준비금을 손금으로 계상한 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 범위 내에서 이를 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입한다”라고 규정하여 세무회계상 손금으로 용인되는 준비금의 적정범위를 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 “실제로 유가증권의 매매 기타 거래에 관하여 발생한 손실이 있을 때에는 그 손실을 먼저 계상한 사업년도의 증권거래준비금으로부터 순차로 상계하여야 한다”라고 규정하여 매 사업년도별로 이미 설정되어 있는 준비금을 어떠한 순서로 상계할 것인가에 관한 사용순위를 규정하고, 같은 조 제3항에서 “손금에 산입한 증권거래준비금 으로서 그 사업년도 종료일이후 3년이 되는 날까지 제2항의 규정에 의하여 상계하고 남은 증권거래준비금이 있을 때에는 그 3년이 되는 날이 속하는 사업년도의 소득금액계산상 익금에 산입한다”라고 규정하여 미사용준비금의 환입시기를 언제로 할 것인가 하는 미사용준비금의 존속기간을 규정한 것으로 보아야 할 것이다. 그러하다면 이 건 청구법인의 증권거래준비금 계상액중 한도초과 손금부인액 도합 1,031,152,351원(85.3.31 설정분중 1,545,906원, 86.3.31 설정분 1,029,047,062원, 87.3.31 설정분중 559,383원)은 법인세법 제12조의 3 제1항에서 규정한 세무회계상 증권거래준비금으로서 손금용인되는 적정범위액을 초과하는 금액이므로 이를 세무회계상 준비금계상액으로서 볼 수 없으므로, 같은 조 제2항에 규정한 매매손실이 발생한 경우에 있어서 상계할 수 있는 준비금으로서의 지위에 있지도 아니하는 것으로 판단된다. 따라서 이 건 청구법인이 85.3.31 증권거래준비금으로 설정하였으나 세무회계상 준비금한도초과액으로 손금부인된 금액 1,031,152,351원(85.3.31 계상분 1,545,906원, 86.3.31 계상분중 1,029,047,062원, 87.3.31 계상분중 559,383원)은 청구법인의 89사업년도(89.4.1～90.3.31)중에 발생한 증권매매손실과는 세무회계상 상계할 수 없는 것이 관련법령의 규정상 명백하다 할 것이다. 그러므로 청구법인이 89사업년도중에 발생한 증권매매손실 3,722,114,641원을 상계함에 있어서 이 건 청구법인의 경우 89.3.31 현재 세무회계상 증권거래준비금 미사용액 7,482,537,276원 상당액이 존재하므로 89사업년도중 발생한 증권매매손실 3,722,114,641원을 충분히 상계할 수 있음에도 불구하고 세무회계상 상계할 수 없는 금액(1,031,152,351원)과 상계한 후 이를 다시 손금가산 조정함으로써 세무회계상 실제 상계한 금액은 2,690,962,290원에 불과하여 결과적으로 1,031,152,351원만큼 과소상계한 것이 되었다 할 것이다. 따라서 처분청이 동 과소상계액을 익금가산하여 89사업년도 법인세를 경정한 당초 처분에는 달리 잘못이 없다고 보여진다. (나) 쟁점 “나”에 대하여 살펴본다. 이 건 과소신고가산세와 관련된 법령을 살펴보면, 법인세법 제41조 제1항 제2호에서 법인세의 과세표준을 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 과소신고가산세를 부과하도록 규정하고 있고, 국세기본법 제48조 제1항에서는 “세법에 의하여 부과하였거나 부가할 가산세에 있어서 그 부과의 원인이 되는 사유가 대통령령이 정하는 경우에 해당하는 때에는 이를 감면한다”라고 규정하고 있으며, 같은 법시행령 제27조에서는 천재지변이 발생한 때와 같은 령 제2조에 규정하는 기한연장의 사유에 해당할 경우에는 가산세를 감면하도록 규정하고 있다. 또한 국세기본법시행령 제2조에서 기한연장의 사유로서 다음의 3가지 사유 즉, (1) 납세자가 화재 기타 재해를 입거나 도난을 당한 때, (2) 납세자 또는 그 동거가족이 중병으로 위중하거나 사망하여 상중인 때, (3) 납세자가 그 사업에 심한 손해를 입거나 그 사업이 중대한 위기에 처한 때를 규정하고 있다. 위의 관계법령에서 살펴본 바와 같이 청구법인의 경우에서처럼 국세청에 “증권거래준비금 환입에 대한 질의”를 하였으나 국세청이 그 질의에 대한 회신을 지연하여 청구법인이 증권거래준비금의 세무조정을 적정히 이행할 수 없었고 이로 인하여 과소신고소득이 발생되었다 하더라도 이러한 사유로 국세기본법 제48조에 규정하는 가산세의 감면사유에 해당하지 아니하므로 청구법인의 주장을 이유있다고 받아들이기 어렵다고 할 것이다.

6. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.