[요지] 청구법인은 산업합리화계획에서 정한 합리화기준에 따라 쟁점토지를 처분한 경우에 해당한다고 할 수 있으므로 조세감면규제법 제46조 제2항의 적용대상이 됨
[요지] 청구법인은 산업합리화계획에서 정한 합리화기준에 따라 쟁점토지를 처분한 경우에 해당한다고 할 수 있으므로 조세감면규제법 제46조 제2항의 적용대상이 됨
[주 문] 용산세무서장이 91.6.17 청구법인에게 결정고지한 88사업년 도(88.1.1～88.12.31)분 법인세 2,077,383,430원의 과세처분은 청구법인이 양도한 경기도 안양시 OO동 OOOOOO 규정하는 특별부가세 면제대상으로 보아 그 과세표준과 세액 을 경정한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 경기도 안양시 OO동 OOOO 등 9필지의 토지 45,678㎡(잡종지 24,245㎡, 대지 21,296㎡, 도로 137㎡)를 82.12.2(등기접수일) 취득하여 88.11.8(등기접수일)양도하였고, 같은 동 OOOO 소재 도로 15㎡를 88.4.19(등기접수일) 취득하여 88.11.8(등기접수일) 양도하였으며, 같은 동 OOOOO 소재 대지 128㎡(이상의 부동산을 이하 “쟁점토지”라 한다)를 89.1.12(등기접수일) 취득하여 89.5.18(등기접수일) 양도하였다. 쟁점토지는 87.4.4 “해외건설합리화방안(건설부)”중 “OO기업(주)의 합리화계획” (이하 “산업합리화계획”이라 한다)에서 처분대상 자산으로 지정된 사실이 있으며, 청구법인은 쟁점토지상에 아파트 신축·분양사업을 하기 위해 공사를 착공하여 진행하던 중 주거래은행의 강력한 처분촉구에 따라 주거래은행의 주관하에 처분하고 처분된 쟁점토지가 동종업체인 (주)OO건설의 국민주택건설용지로 사용됨을 감안하여 조세감면규제법 제62조의 규정을 적용하여 88사업년도 법인세 신고시 특별부가세 1,579,278,875원을 감면세액으로 하여 신고하였다. 처분청에서는 산업합리화계획에서 정한 조세감면규제법 제46조 제2항 제2호에 규정한 방법으로 처분하지 아니하고 국민주택건설용지로 임의 매각하였으며 처분당시 법인의 업무와 직접관련이 없는 부동산이라 하여 조세감면규제법 제66조의 규정에 의거 특별부가세 감면배제대상으로 보고 청구법인이 신고한 감면세액을 부인하여 91.6.17 청구법인에게 88사업년도분 법인세 2,077,383,430원(동 방위세 환급세액 157,927,888원)을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 91.7.9 심사청구를 거쳐 91.10.25 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구법인은,
(1) 쟁점부동산은 87.4.4 산업합리화계획에서 합리화 지정일로부터 5년이내에 처분하여 금융기관의 차입금을 상환하고 재무구조를 개선하도록 처분대상 자산으로 지정된 부동산이고, 청구법인은 주거래은행의 수차에 걸친 매각촉구를 받았는데 88.5 경에는 주거래은행장이 청구법인의 회장에게 쟁점토지를 즉시 매각하지 않으면 주거래은행으로서는 대출금 강제회수조치나 금융제재조치를 강구할 것이고, 정부기관에서도 회사의 존폐문제까지 거론할 듯 하니 그 즉석에서 매각여부를 결정해 달라고 독촉함에 따라 부득이 OO건설(주)에 인도하는 주거래은행의 방안에 동의하여 즉시 매각한 것이며 그 매각대금도 주거래은행에서 직접 수령하여 청구법인의 채무상환에 충당한 것이므로 실질적으로는 금융기관에 대물변제한 것(조세감면규제법 제46조 제2항 제3호)인 바 산업합리화 대상자산의 양도로써 특별부가세를 감면하여야 한다는 주장이다.
(2) 쟁점부동산은 국민주택건설용지로 양도하였고, 이를 양수한 (주)OO건설에서도 당해 토지에 국민주택규모 이하의 주택을 건설하였으므로 국민주택건설용지의 양도에 해당되며, 처분청에서는 비업무용부동산의 판정에 있어 준공기준으로 판정하여 취득후 2년이내에 업무에 사용하지 않았다는 것이나, 90.4.4 법인세법 개정시 착공기준으로 판정하도록 규정을 신설하여 명문화하였고, 현실적으로도 아파트 건축기간이 2～3년이상 소요되는 점을 감안하면 준공기준으로 판정하는 것은 현실을 무시한 것이며, 쟁점토지 등 일련의 토지는 82년도에 토지개발공사로부터 아파트신축용지로 매입하였는데 당초 매입시의 계획대로 연차적으로 아파트를 신축·분양해 온 실적이 있으며, 쟁점토지에서도 아파트건축사업계획을 승인 받아 건설에 착공하였다가 양도하였으므로 업무용토지로 보아 국민주택건설용지의 양도로서 특별부가세를 면제하여야 한다는 주장이다. 국세청장은
(1) 청구법인이 쟁점토지를 산업합리화계획에서 정한 처분방법인 조세감면규제법 제46조 제2항 제2호의 규정에 의거 매각하여야 하는데 임의의 방법으로 매각하였으므로 조세특례가 인정되는 산업합리화대상 자산의 양수도에 해당되지 않는다는 것이고,
(2) 법인세법시행규칙 개정규정의 내용은 건설중인 자산에 대하여 업무용으로 사용하는 시기를 착공일로 본다는 것일 뿐 착공만 하였다하여 그 부동산이 계속 업무용이 되는 것은 아니며, 착공에 대한 구체적 증빙이 제시되지 않는 바, 쟁점토지가 업무용이므로 국민주택건설용지의 양도로서 조세감면하여 달라는 청구주장은 이유없다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
(1) 산업합리화계획에서 조세감면규제법 제46조 제2항 제2호에 규정한 방법으로 처분하도록 정해진 쟁점토지를 주거래은행의 처분지침에 따라 처분하고 그 대금이 당해 은행에 대한 부채상환에 충당된 경우 같은 법 같은 조 같은 항 제3호에 규정한 방법으로 처분한 것으로 보아 조세감면 할 수 있는지 여부
(2) 쟁점토지의 처분을 주택건설업자에 대한 국민주택건설용지의 양도에 해당하는 것으로 보아 조세감면 할 수 있는지 여부
(1) 산업합리화를 위한 조세지원제도의 취지 1985.12.23 조세감면규제법 개정으로 보완된 산업합리화 지원세제는 『최근 국제경제환경의 질적인 변화가 우리산업의 경쟁력 약화 내지 상실을 초래하여 산업구조조정을 불가피하게 만들고 있고, 이와 같은 우리산업구조의 취약 및 부실기업증가에 따른 은행의 부실채권 누증이 국민경제전반에 막대한 영향을 끼치고 있음에 따라, 급변하는 국내외 경제여건변화 속에서 우리산업의 신속한 구조조정을 도모하는 한편 금융기관 부실채권의 조속한 정리를 통하여 국가경제 및 산업전반이 건전화 될 수 있는 제도적 장치(1985.6.7 제125회 임시국회에서 조세감면규제법 개정안에 대한 재무부장관 제안설명)』로서 마련되었다. 즉 근래의 대내외 경제여건의 변화를 감안해 볼 때 우리경제 전반의 입장에서 자원의 효율적 배분과 경제능률의 저해요인이 되고 있는 부실기업을 해결하지 않고는 지속적인 경제발전에 한계가 있으므로 부실기업의 정리가 부득이함에 따라 기업정리과정에서 장애가 되는 세금문제를 해소하여 산업전반의 체질개선을 기하고자 한 것이었다. 이와 같은 취지에 따라 합리화대상기업으로 지정된 부실기업에 대하여는 기업정리에 따르는 자산처분 뿐만 아니라 정리기업간 합병이나 기업인수, 경쟁력 있는 업종으로의 사업전환 및 합리화투자, 금융기관의 부실채권정리 등을 지원하기 위하여 통상적인 거래라면 부담하여야 할 각종 세금을 감면하는 등의 조세특례규정을 두고 있다고 할 것이다.
(2) 합리화대상기업의 자산처분에 대한 조세감면의 요건 합리화지정기업이 합리화기준에 따라 처분대상자산을 ① 다른 합리화지정기업에 양도하는 경우 ② 금융기관과 협의하여 성업공사 또는 한국토지개발공사에 양도하거나 위탁하여 양도하는 경우 ③ 금융기관에 대물변제하는 경우 ④ 산업정책심의회에서 인정하는 자에게 양도하는 경우 중 1에 해당하는 때에는 그 양도차익에 대한 특별부가세 등을 면제한다(조세감면규제법 제46조 제2항 제1호 내지 제4호). 이와 같은 감면규정의 취지는 기업정리시 금융차입금 등을 갚기 위하여 자산을 처분하는 것이 일반적이며, 자산처분과정에서는 양도차익이 발생하게 되는데 이 양도차익에 대하여 세금을 과세할 경우 그만큼 차입금의 상환재원이 줄어들게 되므로 기업은 자산처분을 주저하게 되어 기업정리가 지연되는 등 많은 문제점이 발생하게 됨에 따라 기업정리과정에서 장애가 되고 있는 이러한 세금을 면제함으로써 자산처분의 원활화를 기하려는데 그 목적이 있다. (재무부 발간, 85 간추린 개정세법) 살피건대, 합리화지정기업의 자산처분에 대한 세제지원에 있어서 85.12.23 개정전 조세감면규제법에서는 합리화지정기업 상호간에 자산을 양수도하는 경우에만 그 과정에서 발생하는 세금을 면제하였으나(구 조세감면규제법 제46조 제2항), 이 규정만으로는 다양하고 복잡하게 이루어지는 부실기업의 정리과정에서 필연적으로 발생하는 세금면에서의 장애요인을 해결하기 어렵기 때문에 원활하고 신속한 기업정리를 기하기 위하여 동 개정으로 금융기관협의하의 성업공사나 토지개발공사에 양도 또는 금융기관에의 대물변제방법 등으로 자산을 처분하는 경우에도 세금이 면제되도록 추가한 것으로 이해된다. 이와 같은 세제개정경위를 좀더 살펴보면, 산업합리화 과정에서 조세감면이 되는 합리화대상 처분자산의 처분방법을 좀더 현실에 맞게 다양화하되, 그 일관된 개정취지는 합리화대상처분자산이 공정·타당한 가격으로 처분되어야 할 뿐만 아니라 그 처분대금이 금융기관에 대한 부채상환에 충당되어야 한다는 것이어서 그 구체적인 방안으로 금융기관협의하의 성업공사나 토지개발공사에 양도(현 조세감면규제법 제46조 제2항 제2호)와 금융기관에의 대물변제(동법 동조 동항 제3호)방법이 규정된 것으로 풀이된다. 법규정의 제도취지와 입법정신이 그러하다면 합리화지정 기업이 합리화대상자산을 처분함에 있어서 전시 제2호의 방법에 의하거나 제3호의 방법에 의하거나 간에 금융기관을 배제하여 자의적이거나 조작적인 저가양도를 노릴 소지가 없음은 물론 그 대가가 금융채무의 변제에 직접 소요된다는 점에서 방법론상 그 가치의 차이가 발견되지 아니하며, 따라서 전시 양자의 방법은 상호 배타적이 아니라 오히려 상호보완성이 있다고 해석함이 타당하다고 판단된다. 더욱이 이 건 청구와 관련된 산업합리화계획을 보면 동 계획의 『라. 합리화기준』중 제1호에서 “OO기업(주)는 별표 1의 자산을 합리화지정일로부터 5년이내에 처분하여 금융기관 차입금을 상환함으로써 재무구조를 개선함”이라고 규정하고, 동 계획의『마. 지원사항』중 제1호 가목에서 “합리화기준 제1호에 따라 OO기업(주)가 별표 1의 자산을 처분하는 경우 조세감면규제법 제46조 제2항에 의하여 법인세 및 특별부가세를 면제함”이라고 각각 규정하면서 별표 1에 처분대상자산명세를 열거하고 있는 바, 이러한 규정체계를 살펴볼 때 동 계획에 의한 합리화기준 등에서는 기본적으로 별표 1에서 열거된 쟁점토지를 소정의 기한 내에 동법 제46조 제2항에 의하여 처분하고 이를 금융기관차입금의 상환에 충당하는 경우 동 법규정에 의한 조세지원을 하겠다는 취지로 해석함이 타당하다 할 것이다. 따라서 동 별표 1의 처분대상자산명세는 합리화기준의 적용대상이 되는 자산을 명시하는데에 주안점이 있는 것이며, 동 서식의 처분방법란에서 동법 동조 동항 제2호에 규정한 방법으로 처분한다고 기재되어 있는 것은(동 자산명세서에는 쟁점토지 이외에도 여러 자산이 열거되어 있으며, 동 서식의 구성으로 볼 때 쟁점토지가 이러한 처분방법에 해당하는지 여부도 분명하지 아니하다) 전후 사정을 미루어 사료컨대 배타적·전속적인 방식으로 기재한 것이 아니라 권고적·지침적인 방식의 하나로 해석함이 합당하다고 판단된다. 이상의 정황을 종합하여 볼 때 조세감면규제법 제46조 제2항의 규정을 적용함에 있어서는 아무리 세제운영상 조세감면에 관한 규정의 해석에 관하여 엄격성의 원칙이 적용되어야 한다 하더라도 동조 동항에서 규정된 제2호의 방법과 제3호의 방법이 현실적으로 구별의 실익이 없을 뿐만 아니라 전시 합리화계획에 의한 합리화기준 등에서 별표 1의 처분대상자산명세중 참고사항으로 기재된 처분방법은 그 필연성과 강행성이 인정되지 아니한다 할 것이며, 따라서 처분청에서 청구법인이 합리화대상자산인 쟁점토지를 단지 조세감면규제법 제46조 제2항 제2호의 방법으로 처분하지 아니하였다 하여 더 이상 사실관계를 살펴보지 아니하고 과세한 원처분은 사실심리의 미진과 관계법리를 오인한 잘못이 있다 할 것이다.
(3) 쟁점토지의 양도가 금융기관에 대한 채무를 상환하기 위하여 대물변제하는 경우에 해당하는지 여부 먼저 쟁점토지의 처분에 이르게 된 사실관계를 본다. (가) 청구법인은 70년대 초 해외건설시장에 진출한 이래 주로 중동지역에서 다량의 해외공사(1,394백만불)를 수행함으로써 외화획득 및 고용증대에 기여한 바 있으나 진출국의 원유수입감소에 따른 개발예산축소, 자국화시책강화 등 전반적인 해외건설시장의 여건변화와 공사기술 및 관리능력 부족으로 사우디 및 쿠웨이트 지역공사에서 거액의 적자를 시현하게 되었으며, 이로 인해 차입금이 격증, 재무구조가 악화되고 경영부실화를 초래하여 심각한 경영난에 봉착하게 되었다. 이에 따라 84.2부터 주거래은행의 자금관리하에 회사정상화를 위해 지속적인 노력을 기울이고 있으며, 84.7 정부의 해외건설종합OO대책에 의해 해외철수를 전제로 정상화금융을 지원 받아 왔으나 해외공사 누적 결손으로 인한 부실심화를 방지하고 경영정상화를 이룩하기 위하여 보유부동산등 비효율적인 자산의 처분 등의 자구노력을 이행하되, 그 자산의 처분 등을 원활하게 하기 위하여 87.4.4 청구법인이 조세감면규제법에 의한 합리화대상기업으로 지정된 사실이 있다. (나) 위 합리화대상기업 지정과 동시에 쟁점토지를 합리화지정일로부터 5년이내에 처분하여 금융기관차입금을 상환함으로써 재무구조를 개선하되, 자산처분의 경우 조세감면규제법 제46조 제2항에 의하여 세금을 면제하도록 합리화기준 등에서 명시하고 있다. (다) 쟁점토지는 아파트건설용 부지로서 청구법인이 83.1 이래 6차에 걸쳐 연차적으로 아파트건설사업을 시행하여 오던 중 87.4 당시 극심한 부동산경기의 침체로 청구법인의 차입금이 격증, 재무구조가 악화되고 심각한 경영난에 봉착하게 되므로 주거래은행은 6차 아파트 건설사업에 따른 수익성을 재검토, 사업시행보다 처분하여 일시에 금융차입금을 상환하는 것이 청구법인의 자금압박(공사비 및 금융비용)해소에 유리하다고 결론짓고 그 처분을 종용하기 시작하였음이 주거래은행 작성 “OO기업(주)아파트 사업검토”등에 의하여 확인된다. (라) 이에 따라 주거래은행은 87.6.4, 87.8.21, 88.2.16, 88.3.25, 88.7.28 등 수차에 걸쳐 청구법인에게 자산의 처분을 문서로 촉구하였으며, 동 문서중에는 『대외기관으로부터도 합리화실적이 극히 부진하다는 평가를 받고 있는 실정』이라는 지적이 있는 점등에 비추어 주거래은행은 청구법인의 의사와 관계없이 쟁점토지의 즉시 처분방안을 강구하였음을 알 수 있다. (마) 그후 주거래은행과 청구법인은 쟁점토지를 성업공사를 통해 매각할 경우 청구법인이 기시공한 공사투입금을 회수할 수 없고 사업중단에 따른 회사공신력의 훼손이 클 뿐 아니라 공매절차상 상당기일이 소요됨을 감안하여 양자간의 협의 하에 청구법인과 동종아파트 전문건설업체인 청구외 OO건설(주)를 쟁점토지의 실수요업체로 선정하고 88.11.8 동 토지의 소유권명의를 청구외 OO건설(주) 앞으로 등기이전하였으며, 그 처분대전의 총액은 9,730,000,000원 인데, 88.5.24자 2,000,000,000원, 88.8.22자 2,865,000,000원, 88.11.19자 4,865,000,000원으로 분할되어 각각 회수되었는 바, 청구외 OO건설(주)로부터 주거래은행으로 직접 납입되어 청구법인의 주거래은행에 대한 금융채무의 상환에 충당되었다. 또한 쟁점토지의 처분가액 9,564,000,000원은 은행감정가액 및 성업공사의 매각예상금액 5,544,000,000원 보다 4,020,000,000원이 많아 이 건 거래에 의한 처분으로 성업공사를 통한 매각의 경우보다 일응 청구법인의 재무구조 개선에 불리하지 않았던 점도 인정된다. (바) 이와 같은 사실은 주거래은행과 청구법인간에 체결한 자금관리 약정서의 제6조 제2항에서 청구법인의 부동산은 주거래은행이 필요하다고 인정하는 경우이외에는 타인에게 양도치 못하게 되어 있어 부동산처분에 관해 은행의 통제를 받고 있을 뿐 아니라 청구법인은 88.11.28 이후 은행관리하에 있고 84.2.10 부터는 은행의 직원이 9명이나 상주파견되어 청구법인의 자금관리를 해 오고 있는 점과 기타 관계증빙자료 등에 의하여 확인된다. 다음으로 이 건 사안이 조세감면규제법 제46조 제2항 제3호의 규정에 의한 『대물변제』에 해당하는지를 본다. (가) 일반적으로 대물변제라 함은 채무자가 부담하고 있는 본래의 급부에 갈음하여 다른 급부를 현실적으로 함으로써 채권을 소멸시키는 채권자·변제자 사이의 계약을 말하며, 변제와 같은 효력을 가진다(민법 제466조), 이와 같은 대물변제의 법률적 요건은 ① 당사자 사이에 합의 내지 계약이 있을 것 ② 채권이 존재할 것 ③ 본래의 급부와 다른 급부를 할 것 ④ 본래의 채무이행에 갈음하여 다른 급부가 행하여 질 것 등이다. (나) 이 건의 경우 ① 주거래은행과 청구법인은 쟁점토지의 처분에 관하여 분명한 합의가 있었던 점 ② 주거래은행은 청구법인에 대하여 쟁점토지의 가액을 훨씬 초과하는 거액의 금융채권을 가지고 있었던 점 ③ 청구법인은 금융채무를 현금 상환할 자금능력이 없어 쟁점토지를 채무변제에 충당하고자 한 점등이 확인된다. 여기서 쟁점토지처분의 거래관계를 좀더 살펴보면, 쟁점토지의 외형적 공부상 거래에 있어서는 그 소유권이 청구법인으로부터 청구외 OO건설(주)에 직접 이전된 것으로 되어 있으나 그 경제적·법률적 실질에 있어서는 쟁점토지의 처분권이 법률상이나 사실상으로도 주거래은행의 지배하에 있었고 주거래은행과 청구법인간에 금융채무의 조기상환에 아무런 이견이 없었던 관계로 이 건 쟁점토지의 처분은 현실적으로 금융부채의 변제에 충당됨과 동시에 금융채권자인 주거래은행은 당해 토지의 소유권을 실수요자인 청구외 OO건설(주)에 귀속케하여 이를 현가화한 것으로 이해된다. 환언하면 이 건 거래는 주거래은행과 청구법인간에 존재하였던 금융채권채무를 쟁점토지에 의한 대물변제로 소멸시키는 동시에 주거래은행은 동 토지를 중간생략등기 형태로 청구외 OO건설(주)에 매도, 금전화환 것으로서 3당사자간에는 금융채무의 대물변제 및 당해 변제물의 매매라는 거래가 혼화된 일종의 혼합계약이 이루어 진 것으로 보아진다. 사안의 인식방법에 따라 이론의 여지가 없는 것은 아니지만 이와 같은 적용법리상의 해석은 우리세법이 추구하고 있는 실질과세원칙의 구현이라는 측면과 산업합리화 지원세제라는 제도적 장치를 두고 있는 입법취지 측면 등을 모두어 볼 때 보다 합리성과 정당성이 인정된다고 할 것이다.
(4) 이상에서 살펴본 바를 종합하여 보면, 청구법인은 산업합리화계획에서 정한 합리화기준에 따라 쟁점토지를 처분한 경우에 해당한다고 할 수 있으므로 조세감면규제법 제46조 제2항의 적용을 부인하고 과세한 원처분은 그 처분근거의 타당성이 상실된다고 판단된다.