부당행위계산을 부인함에 있어 양도일 이후에 평가한 감정가액을 시가로 인정할 수 있는지의 여부(기각)

[참조결정] 국심1991부1253

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사 실 청구법인은 부산직할시 부산진구 OOO동 OOOOOOO에 소재한 사립학교법 제10조의 규정에 의거 설립된 학교법인으로서 동 법인 소유 수익용 기본 재산인 부산직할시 부산진구 OO동 OOOOOO 대지 1,281.3㎡ 및 그 지상건물 601.03㎡ (이하 “양도부동산”이라 한다)를 청구외 OOO 및 OOO의 소유인 같은 시 동래구 OO동 OOOOOOOO 대지 292.8㎡ 및 그 지상건물 958.8㎡와 같은 시 동래구 OO동 OOO OOOOO OO OOOOO 대지 72.3㎡ 및 건물 123.9㎡ (이하 “양수부동산”이라 한다)와 교환 취득함에 있어 감정평가법인의 감정가액으로 부산직할시 교육위원회의 수익용 기본재산 교환허가에 의거하여 90.1.11 교환계약을 체결하여 양 재산을 교환하였는 바, 처분청은 청구법인과 청구외 OOO, OOO은 법인세법상 특수관계에 있는 자로서 청구법인이 양도부동산을 시가보다 저가로 양도함으로써 부당하게 조세부담을 감소시킨 것으로 보고 시가와의 차액을 상여처분하여 법인원천분 갑종근로소득세 371,296,670원 및 동 방위세 67,508,480원을 91.2.18 결정고지하자, 청구법인은 이에 불복하여 91.4.18 심사청구를 거쳐 91.7.15 심판청구에 이른 것이다.

2. 청구법인 주장 청구법인은 사립학교법 제10조의 규정에 의거 설립된 학교법인으로서 부산직할시 교육위원회의 수익용 기본재산 교환허가에 의거 90.1.11 자로 청구법인 소유 양도부동산과 청구외 OOO 외1인의 소유 양수부동산을 교환 거래한 데 대하여 처분청이 특수관계자와의 거래로 보고 저가 양도 및 고가 매입에 해당한다하여 차액 713,184,862원을 상여처분하여 갑종근로소득세(법인원처분)을 결정하였으나 비영리법인 설립시 설립자의 기부행위는 기부로서 그치며 그 법인의 구성원이 되는 것도 아니고 지분권을 갖는 출자자도 아니므로 설립자를 법인과의 특수관계자로 본 처분은 부당하고, 또한 양도부동산 및 양수부동산의 기준시가를 당해 부동산시가로 결정하였으나 청구법인이 취득한 양수부동산에 대한 감정가액 655,502,800원을 시가로 하여 결정하여야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 이 건 청구법인이 취득한 양수부동산에 대한 감정가액(655,502,800원)을 주장하고 있으나 91.4.10 에 소급하여 감정한 가액이므로 교환당시(90.1.11)의 시가로는 볼 수 없다고 하겠고 처분청이 상속세법 시행령 제5조에 의한 기준시가로 평가하여 그 차액을 상여처분하고 청구법인에게 원천징수세액(갑종근로소득세)을 고지한 처분은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁 점 이 건 심판청구의 다툼은 청구법인과 청구외 OOO 및 OOO간에 특수관계의 성립여부와 부당행위계산을 부인함에 있어 양도일 이후에 평가한 감정가액을 시가로 인정할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단 이 건 과세경위를 보면, 처분청은 학교법인 OO학원이 법인소유인 양도부동산을 동 법인의 이사장인 OOO과 동 법인내 OOOO상업고등학교 교장인 OOO의 공동소유분인 양수부동산과의 교환거래는 법인세법상 특수관계있는 자와의 거래에 해당되고 청구법인이 교환양도한 양도부동산 가액 1,102,771,696원이 교환으로 취득한 양수부동산 가액 389,586,834원의 2.8배에 상당하여 시가보다 저가로 양도한 경우로서 이는 법인세법 제20조에 의거 청구법인이 법인소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것이라 하여 이 건 시가와의 차액을 상여로 보고 갑종근로소득세(원천분)를 부과처분한 것임이 처분청의 관련서류에 의하여 알 수 있고, 이에 대하여 청구법인은 청구법인과 청구외 OOO, OOO간에는 특수관계가 성립되지 아니하고 또한 청구법인이 취득한 양수부동산에 대한 감정원 감정가액이 655,502,800원이므로 이를 시가로 인정하여 당초 처분을 경정하여야 한다는 주장이다. 먼저 청구법인과 청구외 OOO, OOO간에 특수관계가 성립되는지 여부를 본다. 살피건대, 법인세법 시행령 제46조(법인의 부당한 행위 또는 계산) 제1항 각호에서 『특수관계 있는 자』를 예시하면서 동항 제2호에서는 “법인 또는 출자자의 사용인(출자자에 있어서는 영리법인인 경우에는 임원에 한하고, 비영리법인인 경우에는 이사 및 설립자에 한한다)”이 법인과 특수관계에 있음을 명시하고 있고, 동법 시행령 제13조(복리후생비) 제1항에서 세법상의 사용인 범주에 출자자가 아닌 임원이 포함됨을 규정하고 있고 이 건 사실관계를 보면, 청구외 OOO은 청구법인인 학교법인 OO학원의 이사장이고, 청구외 OOO은 청구법인내 OOOO상업고등학교 교장인 것으로 확인되고 있다. 그러므로 청구외 OOO은 청구법인의 출연자이지만 출자자가 아닌 임원이며, 청구외 OOO은 청구법인에게 근로를 제공하고 보수를 받은 사용인이라 판단되고 있는 바, 이 건 사실이 그러하다면 청구외 OOO 및 OOO은 법인세법 시행령 제46조 제1항 제2호에서 규정하는 법인의 사용인으로서 청구법인과 특수관계 있는 자로 보아야 할 것이므로 이에 반하는 청구주장은 이유없다 할 것이다(국심 91부1253, 91.9.9 동지). 다음으로 청구법인이 교환으로 취득한 양수부동산에 대한 감정가액을 법인세법상 시가로 인정할 수 있는지에 대하여 본다. 살피건대, 법인세법상 법인세 및 특별부가세의 과세표준을 계산함에 있어 행위계산부인의 기준이 되는 『시가』에 대하여 규정하고 있는 법인세법 시행규칙 제16조의2 (가)를 보면 행위계산부인 등의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다라고 규정하고 있고, 이 건 사실관계에서 청구법인은 개인인 감정평가사합동사무소가 양도부동산은 644,452,900원으로, 양수부동산은 688,810,100원으로 감정한 감정가액을 기준으로 부산직할시 교육위원회의 수익용 기본재산 교환허가에 의거 90.1.11 자로 양 재산을 교환하였으며, 91.1.4 부산진 세무서장이 동 교환부동산 모두를 국세청 기준시가를 기준으로 평가하여 법인세 등을 고지처분하자 91.4.10 법인인 한국감정원에서 양수부동산에 대해서만 90.1.11 자 소급감정을 의뢰하여 동 양수부동산의 가액을 655,502,800원으로 감정받은 감정평가서를 제출하고 있는 바, 감정가액을 시가로 채택함에 있어 감정시기에 대하여는 별도 규정된 바가 없으나 부동산가액의 경우 통상 시간이 경과함에 따라 그 가액은 상승하는 것이 일반적인 현상이고, 더욱이나 청구법인이 양수부동산을 취득한 90.1월에는 전국적으로 부동산거래가 활발하게 이루어지고 부동산가액이 상승시기였던 점을 감안하면 양도일 이전에 평가한 감정가액을 시가로 채택하는 것은 무리가 없다 할 것이나, 양도일 이후에 평가한 감정가액을 시가로 채택함에 있어서는 양도일로부터 감정평가일 사이에 시가변동이 없었다는 것을 청구법인이 합리적으로 입증하지 못하는 한 사후 소급평가금액을 양도당시의 시가로 채택하기는 어렵다 할 것이다(대법원 85누715, 86.2.25 국심 89부1972, 90.4.12 및 90중1009, 90.9.3 동지). 그러하다면, 청구법인이 취득한 양수부동산에 대하여 교환거래일 이후에 평가한 감정가액을 부당행위계산 부인시 적용할 시가로 인정하지 아니하고 전시한 상속세법령에 의한 기준시가로 평가하여 그 차액을 상여처분으로 하여 이 건 원천징수분 갑종근로소득세를 부과한 당초 처분은 정당한 것으로 판단된다.

6. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.