투자주식을 연불지급 조건으로 취득함에 있어서 잔금의 분할지급과 이자의 지급에 대하여 ○○○보증보험주식회사로부터 보증을 받고 지급한 지급보증료등을 투자유가증권의 매입가격에 가산하여야 할 부대비용으로 보아 익금가산한 처분의 당부(취소)

[참조결정] 국심1987서1605 / 국심1990구1208 / 국심1990구1208 / 국심1990구8871 / 국심1990부2452 / 국심1989구0685 / 국심1990구0357 / 국심1990구0388 / 국심1990전0252 / 국심1991서0450

[주 문] 동래세무서장이 90.11.16 청구인에게 한

(1) 90.1.1-12.31 사업년도의 원천징수 불이행 고지분 법인세 77,165,000원 및 동방위세 14,030,000원의 부과처분을 취소하 고

(2) 87.1.1-12.31 사업년도의 법인세 1,378,430원 및 동방위세 315,490원, 88.1.1-12.31 사업년도의 법인세 10,853,430원 및 동 방위세 2,434,090원, 89.1.1-12.31 사업년도의 법인세 9,394,810 원 및 동방위세 2,350,060원의 각 부과처분은 손금부인익금가 산한 지급보증료 466,418원(87사업년도분), 26,111,820원(88사 업년도분), 26,111,820원(89사업년도분)을 각각 손금으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 경남 양산군 웅상면 OO리 OOO에 본점을 두고 지류제조업을 영위하는 법인으로서,

(1) 청구법인외 17개 화학펄프실수요업체가 OOOOOO공업주식회사로부터 동사 소유 OO펄프주식회사 주식 2,532,200주를 54,222,427,000원에 매입하기로 하고 87.7.31 계약금 5,425,427,000원을 지급, 잔금 48,497,000,000원은 87.8.1-92.7.31간 3년거치 2년분할 지급하며, 동 잔금 분할지급에 대하여 일반대출 이자율(년11.5%)을 적용한 이자를 지급하기로 약정한 바에 따라, 청구법인이 OOOOOO공업주식회사에 90.1.31과 90.7.31에 각각 140,300,000원씩 합계 280,600,000원의 이자 상당액을 지급하였는데, 처분청이 동 이자상당액은 원천징수대상 이자소득으로서 청구법인이 동 이자상당액을 OOOOOO공업주식회사에 지급시 해당세액을 원천징수납부하여야 함에도 이를 불이행하였다고 하여 90.11.16 청구법인에게 90.1.1-12.31사업년도의 원천징수 불이행고지분 법인세 77,165,000원 및 동방위세 14,030,000원을 부과처분하였고,

(2) 또한 청구법인이 전시 내역과 같이 자금사정으로 계약금만 현금지급하고 잔금에 대해서는 87.12.21자로 OO보증보험주식회사로부터 지급보증보험증권(보증기간: 87.12.21-92.9.29)을 발급 받아 OOOOOO공업주식회사에 담보로 제출하고 지급보증료를 5차례에 걸쳐 98,371,OOO원을 지급하고 선급비용으로 처리한 후, 87사업년도(87.1.1-12.31)와 88, 89사업년도분 법인세 신고시 각 동 사업년도에 귀속되는 경과분을 각각 손금산입하여 신고하였는데 처분청이 위 지급보증료에 대하여 이를 기업회계기준 제94조의 규정을 이유로 투자유가증권의 매입가액에 가산할 성질로 보아 87사업년도분 466,618원(법인세 경정 결의서의 조사서상 익금에 가산한 투자유가증권 98,371,OOO원에서 손금에 가산한 선급보증료 97,904,852원을 차감한 금액에 상당하는 금액임)과 88사업년도분 26,111,820원(동 투자유가증권 97,904,852원에서 선급보증료 71,793,032원을 차감한 금액에 상당하는 금액임) 및 89사업년도분 26,111,820원(동 투자유가증권 71,793,032원에서 선급보증료 45,681,212원을 차감한 금액에 상당하는 금액임)을 손금부인 익금가산하는 등의 사유로 같은날(90.11.16) 청구법인에게 87사업년도의 법인세 1,378,430원 및 동방위세 315,490원과 88사업년도의 법인세 10,853,430원 및 동방위세 2,434,090원, 89사업년도의 법인세 9,394,810원 및 동방위세 2,350,060원을 부과 처분하자, 청구법인이 이에 불복하여 91.1.14 심사청구를 하고 91.3.9 심사결정서를 받은 후 91.3.15 이 건 심판청구에 이르렀다.

2. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 당초 연불조건부로 이 건 주식을 매입하였으며 청구법인이 지급한 이자상당액은 주식매매잔금을 일시에 지불하지 않고 3년거치 2년 분할지급함에 따른 반대급부일 뿐으로서 투자유가증권 원본에 가산한 금액이지 원천징수 대상 이자소득이 아니라 할 것인바, 청구법인과 동일한 매매계약 형태로 주식양수도계약이 성립되어 원천징수 문제로 민사소송을 하였던 OOOOOO주식회사와 OOOOOO주식회사와의 대법원 판결내용(89다카 19122, 90.8.21자)에서도 이러한 경우 소비대차에 의한 이자라 볼 수 없고, 비영업대금의 이익에 해당하는 이자가 아니라고 판시하고 있으며 국세청장이 기각이유로 든 대법원 판례(대법원87.7.7 선고 86누292 판결, 대법원 87.4.28 선고 85누937 판결등)에서도 이러한 경우 소득세법 제17조 제1항 제10호에 게기하는 원천징수대상이 되는 비영업대금의 이익(이자소득)으로 본다는 언급이 없으므로 청구법인이 지급한 이자상당액을 원천징수대상 이자소득으로 보아 이 건 법인세등을 부과한 것은 부당하고

(2) 또 위와 같이 주식을 연불조건으로 매입 취득하면서 매매잔금과 약정이자에 대하여 보증보험회사로부터 지급보증을 받고 지출한 지급보증료는 청구법인 자금사정에 의하여 부득이 발생한 추가적 금융비용이라 할 것이고, 또 이와 유사한 대법원판례(85누937 87.4.28, 86누292 87.7.7)에 의하면 주식을 연불조건으로 매입취득하면서 지급한 이자는 주식취득에 OO 간접비용이 되는 금융비용의 일종에 해당하는 것으로서 영업외 비용으로 손금경리 할 수 있다고 판시하고 있음을 볼 때 추가적 금융비용의 일종으로 인정하여 손금산입함이 타당함에도, 주식매입가액에 가산될 성질로 보아 손금부인, 익금가산하여 법인세등을 추징한 처분은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

(1) OOOOOO공업주식회사와 청구법인등 17개 제지회사간에 주식매매대금은 당초 54,222,427,000원으로 확정되었고 계약금 5,425,470,000원을 87.7.31 지불하였으며, 87.12.30자로 동 주식이 청구법인등으로 명의개서되었고 청구인이 지급한 이자상당액은 계약금을 제외한 나머지 금액을 3년거치 2년분할 지급함에 따라 별도로 지급하는 이자로서 당초 매매대금에 포함시키기 어려우며, 법인이 다른 법인의 주식을 연불조건으로 매입취득하면서 연불조건에 OO 반대급부로 계약상 확정된 매매대금의 부불금 지급시까지 일정율에 의한 이자를 가산지급하여 실제로 지급한 이자는 그것이 당해 주식취득과 관련하여 지출된 것이기는 하나 이는 주식자체의 평가액인 매매대금과는 별도로 매입자의 자금사정 때문에 지출된 비용이므로 당해주식 취득에 OO 간접비용이 되는 금융비용의 일종에 해당하는 것이라고 보아야 할 것이고 소득세법 기본통칙 2-2-4-17에 의거 “원금의 반제 및 이자지급의 기한경과등의 사유로 지급받는 추가금액도 비영업대금의 이익에 포함한다”라고 되어있으므로 연불지급 조건시의 이자상당액은 일종의 소비대차에서 발생된 것으로 볼 수 있다 할 것으로서 법인세법상 특별한 제한규정이 없는 한 당해년도의 영업외비용으로 손금경리할 수 있는 것(대법원 86누292, 87.7.7)이므로 동 이자상당액은 원천징수 대상이자소득에 해당된다고 보아야 할 것인바(국심 87서1605, 87.12.9 90구1208, 90.10.12자 동지), 따라서 이 부분 과세처분은 적법하고

(2) 기업회계기준 제94조 제1항에서는 “투자유가증권과 관계회사 유가증권은 매입가액에 부대비용을 가산하고...(이하생략)”로 규정하고 있음을 알 수 있으므로 청구법인이 유가증권 매입시 지급한 지급보증료를 비용이 아닌 매입시 원가에 가산될 부대비용으로 보아 과세한 처분은 정당하다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건 청구는,

(1) 주식매입대금 잔금의 분할지급으로 인한 이자상당액을 원천징수대상 이자소득으로 볼 수 있는지 여부와

(2) 투자주식을 연불지급 조건으로 취득함에 있어서 잔금의 분할지급과 이자의 지급에 대하여 OO보증보험주식회사로부터 보증을 받고 지급한 지급보증료등을 투자유가증권의 매입가격에 가산하여야 할 부대비용으로 보아 익금가산한 처분의 당부를 가리는데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

• 가. 쟁점(1)에 대하여 본다. 우선 관련법령을 살펴보면, 법인세법 제39조 제1항에서 소득세법 제142조 제1항 제1호의 이자소득금액을 내국법인에게 지급하는 자(원천징수의무자)가 그 금액을 지급하는 때에는 그 지급하는 금액에 OO 해당 법인세를 원천징수하여 납부하도록 규정하고, 있고, 법인세 원천징수 대상이 되는 이자소득에 대하여 소득세법 제17조 제1항 제10호에서 비영업대금의 이익을 규정하고 있으며, 법인세법 제38조 제6항에서 정부는 원천징수의무자가 그 원천징수하여야 할 세액을 징수하지 아니하였거나 징수한 세액을 기한내에 납부하지 아니한 때에는 지체없이 국세징수의 예에 의하여 원천징수의무자로부터 그 징수하는 금액에 가산세액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하되, 다만 원천징수의무자가 원천징수를 하지 아니한 경우 납세의무자가 신고납부한 과세표준금액에 그 원천징수대상금액이 이미 산입된 때에는 가산세만을 징수하도록 규정하고 있는 바, 당초 처분청은 청구법인이 당해 주식매매계약내용에 따라 OOOOOO주식회사에 90.1.31자로 이자상당액 140,300,000원 및 90.7.31자로 이자상당액 140,300,000원을 지급하면서 법인세를 원천징수 납부하지 아니한데 대하여, 당해이자가 소득세법 제17조 제1항 제10호(비영업대금의 이익)에서 규정하는 이자소득에 해당되는 것으로 보고 위 법인세법 제38조 제6항의 규정에 의하여 이 건 법인세를 부과한 것으로 밝혀지고 있으며 청구법인은 당해 이자상당액이 원천징수대상이자소득이 아니라는 주장이므로 주식매입대금 잔금의 분할지급에 따른 이자상당액을 법인세법상의 원천징수대상이자소득으로 볼 수 있는지 여부를 본다. 살피건대, 법인세법상 원천징수대상 이자소득으로 규정하고 있는 “비영업대금의 이익”이라 함은 “금전의 대여를 영업으로 표방하지 아니하는 자가 소비대차계약등 법률관계에 기하여 수수하는 이자수입을 말한다”할 것이고 자산을 매입함에 있어 매입가격을 결정한 후 그 대금중 일부잔금의 지급지연으로 그 금액이 실질적으로 소비대차로 전환된 경우에 지급하는 이자도 원천징수대상이 되는 이자소득(비영업대금의 이익)의 범위에 포함되는 것(법인세법 기본통칙 4-5.1...39 ⑤)으로 볼 수 있다 할 것이나, 첫째, 이 건 주식매매계약서(87.7.31자)에 의하면 매매계약 체결시 매매대금중 계약금을 제외한 잔금을 3년거치 2년 분할 지급조건으로 지급하기로 계약(제4조)하면서 동시에 잔금에 OO 이자율(연 11.5%), 지급시기 및 이자지급금액이 이자지급표에 의하여 계약과 동시에 확정(제5조)한 바 있으므로 비록, 형식상으로는 매매계약시 주식 매매대금이 확정되어 있다 하더라도 실질내용으로 볼 때 그 대금의 지급지연으로 실질적인 소비대차로 전환되어 발생한 이자라고 보기는 어렵다 할 것이며 둘째, 처분청은 연불조건의 반대급부로 지급된 이자가 매수자(청구법인)의 입장에서 볼 때 주식취득과 관련된 금융비용으로서 당해년도 손금으로 인정되어야 한다는 대법원판례(85누937, 87.4.28자등)를 들어 당해이자가 원천징수대상 이자소득을 구성하는 것으로 보았으나 매수자의 금융비용으로 인정되어 당해년도 손금으로 용인된다 하여 곧 양도자의 이자소득으로서 법인세법상의 원천징수대상 이자소득을 구성하는 것은 아니라고 한 대법원판례(86누292, 87.7.7자등)가 있고, 셋째, 이 건과 유사한 경우의 판례를 살펴보면 OOOOOO주식회사가 OOOOOO주식회사로부터 5년 연불지급조건으로 OOOO주식회사의 주식을 매입하고 잔금을 분할지급함에 따른 이자를 지급하고 이자지급액에 상당하는 법인세등을 원천징수를 하지 아니하여 국세청으로부터 원천징수 불이행에 의한 법인세등을 추징당한 후 OOOOOO주식회사에 동 추징세액을 지급요청하였으나 거절되어 OOOOOO주식회사를 상대로 법인세등 원천징수상당액의 지급을 청구하는 민사소송을 제기하였던 바 서울민사지방법원에서 88.10.13자(88가합 21256)로 “당해이자는 주식매매잔금을 일시에 지불하지 않고 5년간 분할지급함에 따른 반대급부일 뿐 당초 계약내용에 따라 매매가격이 확정된 후 그 대금의 지급지연으로 실질적인 소비대차로 전환되어 발생한 이자라고는 볼 수 없고, 또한 소득세법 소정의 비영업대금의 이자라고 볼만한 근거가 없다”는 요지의 판결을 받은 바 있고 같은 요지의 고등법원 판결(88나46900, 89.6.16)을 거쳐 대법원에서 90.8.21자(89다카 19122)로 위 판결이 확정되었음을 알 수 있으며, 넷째, 청구법인과 같이 OOOOOO주식회사와 87.7.31자로 OO펄프주식회사의 주식양수도계약을 체결한 OO제지주식회사가 계약조건에 따라 89.1.31자로 이자 252,540,000원을 지급하고 법인세상당액을 원천징수하지 아니함에 따라 처분청으로부터 89.3.31자로 법인세등을 추징당한 후 심판청구(89.8.28)한 결과 당해이자가 원천징수대상이자소득에 해당된다하여 기각결정(국심89구685, 90.1.9)을 받음에 따라 대구고등법원에 행정소송을 제소하였고 대구고등법원에서는 90.10.31자(대구고법90구357)로 OO석유화학주식회사에 OO 위 판결요지와 같이 당해이자가 원천징수대상 이자소득이 아니라고 판단하여 법인세 부과처분을 취소결정한 바 처분청에서 상고를 포기함에 따라 90.11.25자로 당해 고등법원판결내용이 확정되었으며 청구법인과 같이 주식양수도 계약을 체결한 또 다른 제지회사인 OO제지주식회사가 계약조건에 따라 89.7.31자로 이자 126,OOO,000원을 지급하고 법인세 상당액을 원천징수하지 아니함에 따라 처분청으로부터 90.2.16자로 법인세등을 추징당한 후 심판청구(90.6.23)한 결과 당해이자가 원천징수대상소득에 해당된다 하여 기각결정(국심90구1208, 90.10.12)을 받고 대구고등법원에 행정소송을 제소하여 대구고등법원에서 90.10.31자로 위와 같은 요지의 판결(대구고법 90구388)을 받았으나 처분청의 상고포기로 확정된 바 있으며, 청구법인과 같이 주식 양수도계약을 체결한 OO펄프주식회사도 위 계약조건에 따라 89.7.31자로 이자 561,200,000원을 지급하고 법인세 상당액을 원천징수하지 아니함에 따라 처분청으로부터 89.9.18자 법인세등을 추징당한 후 심판청구(90.1.23)한 결과 위와 같은 요지로 기각결정(국심90전252, 90.4.21)을 받고 서울고등법원에 행정소송을 제소하였고, 서울고등법원의 판결(서울고법 90구8871, 90.11.22자)에서도 대구고등법원과 같은 요지로 법인세부과처분을 취소한바 있으나 다만, 이 건의 경우에는 처분청이 90.12.20자로 대법원에 상고하여 심리중에 있음이 확인된다. 위와 같은 사실들을 종합하여 볼 때 당해이자가 법인세법상 원천징수대상 이자소득의 범위에 포함되는 것으로 보기는 어려운 것으로 판단되며, 당해이자를 기타 원천징수대상소득으로 볼만한 근거도 나타나지 아니하므로 처분청이 당해이자를 소득세법 제17조 제1항 제10호에서 규정하는 이자소득(비영업대금의 이익)으로 보아 이 건 법인세등을 부과한 당초처분은 부당한 것으로 판단된다. (합동회의건 국심 90부2452, 91.3.21 동지)
• 나. 쟁점(2)에 대하여 본다. 지급보증보험증권을 발급받으면서 지출한 지급보증료에 대하여 보면, 동 지급보증료는 투자유가증권의 취득에 직접적으로 소요되는 비용이 아니므로 투자유가증권의 취득원가에 포함하여서는 아니되며, 영업외 비용으로 보증기간 경과에 따라 사업년도의 손금에 산입하여야 할 대상으로 보인다(동지 증권관리위원회 기회186-179, 91.5.1) 따라서 동 지급보증료를 투자유가증권의 매입가격에 가산할 성질의 지출로 보아 익금에 가산하고 법인세등을 추징한 당초 처분은 부당하며, 당해 사업년도의 손금에 산입할 대상이라는 청구주장이 타당한 것으로 판단된다. (국심91서450, 91.6.18 동지)

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.