특수관계에 있는 해외현지법인에 대한 외상매출금을 업무와 관련없는 가지급금으로 볼 수 있는지 여부(기각)

[주 문] 심판청구를 기각합니다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 신발류 제조 및 판매사업을 영위하는 내국법인으로서 76.12.26 종합무역상사로 지정되었다가 80.1.26 그 자격을 자진포기한 바 있으나 그동안 미국·독일등 5개국에 현지법인을 설립하고 그 법인들에게 D/A 계약방식에 의하여 상품등을 수출함으로써 관계회사 외상매출금이 발생하였는 바, 그중 매사업년도(1.1～12.31)종료일 현재까지 회수하지 아니한 금액에 대하여 처분청은 청구법인의 2개사업년도(87.1.1～88.12.31)분 법인세 과세표준과 세액을 경정함에 있어 이를 출자자등 특수관계인에게 무상으로 금전을 대여한 것으로 보아 인정이자 87사업년도분 1,415,596,632원, 88사업년도분 1,265,642,046원을 익금산입함과 동시에 외국 현지법인에 대한 위 외상매출채권과 국내의 관계회사인 OOOO주식회사와 OOOO주식회사에 대한 대여금·미수금 및 받을어음등을 업무와 관련없는 가지급금등으로 보아 당해가지급금등이 총차입금에서 차지하는 비율에 의하여 당해 2개사업년도의 차입금 지급이자중 87사업년도분 1,371,252,797원, 88사업년도분, 1,384,284,064원을 법인세법 제18조의3의 규정에 의하여 손금불산입하고, 또한 위의 외국현지법인에 대한 외상매출채권과 국내의 관계회사에 대한 대여금·미수금 및 받을어음에 대하여 설정한 대손충당금중 87사업년도분 126,537,205원과 88사업년도분 71,824,400원을 손금불산입하는 등, 당해 각 사업년도의 소득금액을 실지조사결정하여 90.10.17 청구법인에게 87사업년도분 법인세 692,087,590원 및 동 방위세 131,910,140원, 88사업년도분 법인세 642,295,150원 및 동 방위세 146,182,570원을 과세하였는 바, 청구법인은 이 건 심판청구에서 당해 처분의 경정을 구한다.

2. 청구법인 주장 (가) 청구법인이 100% 출자한 해외현지 법인에 대한 외화 외상매출금을 장기간 회수하지 아니하여 특수관계 있는 법인에게 운영자금을 무상으로 대여한 것으로 보아 인정이자를 계상하여 2,681,238,678원(87사업년도분 1,415,596,632원, 88사업년도분 1,265,642,046원)을 익금에 산입한 바, 이 건 현지법인에 대한 외상매출금은 청구법인이 종합무역상사 당시의 일반적인 무역거래방식인 D/A 수출에 의하여 발생한 것으로 현지법인도 채권보전등 보완장치없이 실적 위주의 영업활동을 하게되어 경영이 부실하게 되었고 이로 인하여 외상매출금의 회수가 지연된 것으로 그 지연사유가 상관행에 벗어나지 아니하므로 업무와 관련없이 지출한 자금의 대여로 보아 동 외상매출금에 대하여 인정이자를 계상함은 부당하고, (나) 국내의 관계회사에 대한 미수금·대여금 및 위 외화 외상매출금을 업무과 관련없는 가지급금으로 보아 법인세법 제18조의3 제1항 제2호 및 동법시행령 제43조의 2의 규정에 의하여 차입금에 대한 지급이자 2,755,536,861원(87사업년도분 1,371,252,797원, 88사업년도분 1,384,284,064원)을 손금부인한 바, 국내의 관계회사 대여금 및 미수금은 계열회사인 OOOO주식회사 및 OOOO주식회사가 부담하여야 할 채무·조세·원호성금등을 청구법인이 대신 납부하였거나 또는 운영자금을 대여하고 동 관계회사에 대한 미수금 및 대여금 등으로 회계처리한 것이므로 업무와 관련없이 지급한 가지급금으로 봄은 부당하고, 외화외상매출금도 위의 청구주장에서와 같이 지연 사유가 정당하므로 업무와 관련없는 가지급금으로 본 것은 부당하며, (다) 위의 해외현지법인에 대한 외상매출금과 국내의 관계회사에 대한 대여금·미수금 및 받을어음등에 대한 대손충당금 설정액의 손금불산입은 부당하다고 주장한다.

3. 국세청장 의견 가). 청구법인이 100% 출자한 외국현지법인에 대한 외상매출금은 79.12.31 이전에 발생한 것으로서 특수관계가 없는 다른 거래처에 대하여 동일조건의 거래 및 대금결제조건으로 거래한 사실이 없으므로 청구법인이 이 건의 외상매출금을 장기간 회수하지 아니함은 사회통념 및 상관습에 비추어 특수관계에 있는 현지법인에게 운영자금을 무상으로 대여한 행위와 다를 바 없는 것으로서 처분청이 이에 대하여 인정이자를 계산하여 결정함은 잘못이 없으며, 나). 청구법인과 특수관계에 있는 계열회사인 OOOO주식회사와 OOOO주식회사에 대한 대여금 및 미수금 등의 내역을 보면 OOOO주식회사 및 OOOO주식회사가 부담하여야 할 조세, 퇴직금, 부채등을 대신 납부하였거나 운영자금 명목으로 자금을 대여하고 동 법인에 대한 대여금 또는 미수금 등으로 계상한 것으로서 청구법인의 주된 수익사업으로 볼 수 있는 자금의 대여라던가 직접적인 업무와 관련하여 지급하는 등의 성질로 보기 어렵다. 따라서, 이 건의 OOOO주식회사 및 OOOO주식회사에 대한 대여금·미수금등과 위에서 특수관계법인에게 업무와 관련없이 무상으로 대여한 것으로 인정된 해외현지법인에 대한 장기 미회수 외상매출금은 업무와 관련없이 지급한 가지급금의 성질임이 인정되므로, 이에 대하여 법인세법 제18조의3 제1항 제2호 및 동법시행령 제43조의2 제1항에 의하여 계산된 지급이자 상당액(87년 사업년도: 1,371,252,797원, 88년 사업년도분 1,384,284,064원)을 손금불산입한 것은 정당하며, 다). 같은 이유로 대손충당금 전입액(87년 사업년도: 126,537,205원, 88년 사업년도: 71,824,400원)을 손금불산입하여 결정한 것도 정당한 처분이라는 의견이다.

4. 쟁점 이 건 심판청구는 가). 특수관계에 있는 해외현지법인에 대한 외상매출금을 업무와 관련없는 가지급금으로 볼 수 있는지 여부, 나). 위의 외상매출금과 특수관계에 있는 OOOO주식회사와 OOOO주식에 대한 대여금·미수금 및 받을어음등을 업무와 관련없는 가지급금으로 보아 관련차입금 지급이자를 손금부인할 수 있는지 여부, 다). 위의 외상매출금·대여금·미수금 및 받을어음등에 대하여 대손충당금을 설정하여 손금산입할 수 있는지 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다.

5. 심리 및 판단 쟁점 가)에 대하여: 이 건 관계법령규정을 보면 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)제1항에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제46조 제1항 제1호에서 “출자자”를 특수관계자로 규정하였고 제2항에서는 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”를 열거 예시하면서 그중 제7호에 “출자자등에게 금전, 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때”를 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제47조에서는 출자자등에게 무상으로 금전을 대여한 경우의 인정이자계산에 관하여 규정하고 있어 결국 법인의 부당행위계산을 부인할 수 있는 요건으로 첫째, 특수관계에 있는 자와의 거래이어야 하고, 둘째, 당해법인의 조세부담을 부당하게 감소시켜야 한다고 규정하고 있음을 알 수 있다. 먼저 거래상대방인 해외현지법인이 청구법인과 특수관계에 있는지에 관하여 살펴보면, 77.6.24 설립된 SAMHWA NEW YORK Co. Inc.외 4개 현지법인들은 청구법인이 그 자본금의 100%를 출자하여 설립 또는 인수한 외국법인임이 해외투자 허가서류 및 법인등기부 등본등에 의하여 확인되고 있어 청구법인과는 전시한 법인세법 시행령 제46조 제1항 제1호의 규정에 의한 출자자관계에 있음이 분명하므로 특수관계에 있는 자로 볼 수 있다 할 것이다. 다음으로 이 건 외상매출채권을 상당기간 회수하지 아니한 것이 정상적인 사인간의 행위, 건전한 사회통념, 상관행 또는 경제적 합리성등에 비추어 볼 때 청구법인의 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는지의 여부에 관하여 살펴보면, 첫째, 청구법인은 제품·상품등을 현지법인에게 정상가격으로 수출하였으나 현지법인이 외국거래처에 저가로 매출함으로써 그 가격차이로 인하여 이 건 외상매출채권이 발생·누적되었고 이에 따라 현지법인의 채산성이 점차 악화되어 장기간 회수하지 못하였다고 주장하고 있으나, 이에 관한 당시의 구체적인 정황과 거래사실을 개별적으로 뒷받침하는 거증자료를 제시하지 못하고 있으므로 이를 정상적으로 이루어진 행위 또는 계산이라고 보기는 어렵다 할 것이며, 둘째, 거래당사자간의 신용에 크게 의존하는 무역거래방식인 D/A 계약에 의하여 수출하는 경우에 그 대금회수기한은 약 60일, 90일 또는 120일 정도로 약정되는 것이 통상적인데도 그 기간을 훨씬 초과하여 4년 내지 7년간이나 회수하지 아니한 것은 사회적인 통념 내지 일반적인 상관례등에 비추어 볼 때 빈번하게 발생하는 일반적인 거래라고 할 수는 없을 것이며, 셋째, 현지법인이 경영부실로 인한 결손금 누적·재무상태악화 및 현지거래처들의 도산등 불가피한 사정에 의하여 회수하지 못하였다고 주장하고 있으나, 현지법인에 대한 외상매출금중 그 법인과 현지거래처간에 품질불량·선적조건 불이행등으로 인하여 크레임청구소송이 제기되는등 무역분쟁중에 있는 채권에 대하여는 이미 이 건 처분청의 당초과세시 부당행위계산부인대상에서 제외하였음이 법인세과세표준 및 세액경정결의서상 확인되고 있으므로 이와같이 매출채권을 회수하지 못하는 명백하고도 개별적인 사유와 그 거증자료를 제시하지 못하면서 불실채권이라는 포괄적이고 개념적인 이유를 들어 부당행위계산부인대상이 될 수 없다고 주장함은 당초처분을 경정할 수 있는 근거로 채택하기에는 미약하다 할 것이며, 넷째, 청구법인은 현지법인 또는 그 법인의 해외거래처에 대하여 채권확보를 위한 소송제기, 잔여재산의 환가처분등 이 건 외상매출채권을 회수하기 위한 노력을 기울였다는 사실도 분명하게 나타나지 아니하므로 이는 특수관계가 없는 자와의 거래에서 통상적으로 있을 수 있는 행위라고 볼 수 없다 할 것이다. 그렇다면, 법인세법상의 부당행위계산부인규정과 전시한 청구법인의 행위계산에 관한 사실들을 종합하여 볼 때 해외현지법인에 대한 이 건 외상매출채권을 장기간 동안 회수하지 아니한 것은 결과적으로 특수관계자에게 금전등을 무상으로 대여한 행위와 다를 바가 없다 할 것이다. 따라서, 처분청이 이 건 외상매출채권에 대하여 인정이자를 계산하여 법인세과세표준과 세액을 경정결정한 처분은 적법·타당하다고 판단된다. 쟁점 나)에 대하여: 법인세법 제18조의3(지급이자의 손금불산입)제1항 제2호 및 동법시행령 제43조의2(지급이자의 손금불산입)제1항 제2호에서 내국법인이 특수관계에 있는 자에게 업무과 관련없이 지급한 가지급금등이 있는 경우에는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 당해 가지급금등의 한도액이 총차입금에서 차지하는 비율에 의하여 계산한 금액을 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있어, 이 건의 경우 청구법인과 OOOO주식회사 및 OOOO주식회사는 특수관계에 있고, 청구법인이 위 2 법인에 대하여 대여금·미수금 및 받을어음등의 채권이 있으며, 그 내역을 보면 위 2 법인이 부담하여야 할 조세·퇴직금등을 대신 납부하였거나 운영자금 명목으로 자금을 대여하고 동 법인에 대한 대여금 또는 미수금 등으로 계상한 것으로서, 이는 청구법인의 사업으로 볼 수 있는 자금의 대여라던가 직접적인 업무와 관련하여 지급한 대여금 등으로 보기 어려울 뿐만 아니라, 청구법인이 대여금등 일부 채권에 대하여는 스스로 미수이자를 수익으로 계상한 사실이 인정된다. 사실이 이러하다면, 이 건 대여금·미수금 및 받을어음등은 그 실질에 있어서 업무와 관련없는 가지급금에 해당한다고 볼 수 있다 할 것이므로 처분청이 쟁점 가)의 외상매출과 이 건 대여금등 채권을 가지급금등으로 보아 전시 법령의 규정에 의하여 지급이자를 손금부인한 처분은 적법타당하다고 판단된다. 쟁점 다)에 대하여: 위에서 살펴본 바와같이 해외현지법인에 대한 외상매출금과 국내특수관계법인에 대한 대여금등이 정상적인 영업거래에서 발생한 채권이 아니므로 동법 시행령 제19조(대손충당금의 범위)제2항의 규정에 의하여 대손충당금 전입액을 손금부인한 처분도 적법타당하다고 판단된다. (선결정예 88부 1148, 88.12.23 참조).

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 모두 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.