[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 사실 청구인 OOO외 9인(이하 “청구인들”이라한다)은 서울특별시 송파구 OO동 OOOO OOOOO OOOOOO에 거주하는 사람으로서, OO직할시 남구 OO동 OOOOO O 대지 1,012평방미터 및 건물 89.26평방미터와 같은동 OOOOO O 답 1,309평방미터(이하 “이건 상속재산”이라 한다)를 85.8.26 父 OO으로부터 상속받아 각각 지분등기한 데 대하여, 처분청은 이 건 상속재산의 평가를 상속개시당시 설정된 근저당권 채권최고액(258,000,000원)으로 하고, 청구인들이 상속세를 신고하면서 상속인중 OOO의 청구외 주식회사 OO OO지점에 대한 채무의 물상담보물건으로 피상속인이 제공한 이건 상속재산에 관계되는 채무 215,082,987원을 피상속인의 채무로 인정치 않고 90.7.1, 89귀속 이 건 상속세 55,271,870원 및 동 방위세 12,059,310원을 결정고지하자, 청구인은 이에 불복 적법한 전심절차를 거쳐 91.3.11 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 가, 이 건 상속재산의 평가를 상속개시 7개월전 공인 시민감정평가사무소에서 평가한 138,748,000원으로 하고, 나, 상속인중 OOO의 청구외 주식회사 OO OO지점에 대한 채무의 물상담보물건으로 피상속인이 제공한 이 건 상속재산에 관계되는 채무 215,082,987원은 주채무자인 위 OOO가 상속개시당시 상환할 재산이 없어 변제불능상태에 있으므로 이를 물상보증채무자인 피상속인의 채무로 보아 상속재산에서 공제하여야 한다는 주장이다.
3. 국세청장 의견 가, 이 건 상속재산을 채권최고액으로 평가한 처분이 타당한지를 보면, 상속세법 제9조 제4항 및 동법시행령 제5조의 2에서 “근저당권이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권의 최고액”으로 평가하도록 규정되어 있으므로 당초 처분은 정당하다 하겠고, 나, 청구외 주식회사 OO OO지점에 대한 상속인중 OOO의 채무를 피상속인의 채무로 보아 상속재산에서 공제할 수 있는지를 보면, 이 건 상속재산을 위 OOO(주채무자)가 청구외 주식회사 OO OO지점에 근저당권을 설정한 사실이 등기부등본에 의거 확인되고 있고, 청구외 주식회사 OO OO지점의 영수확인서에 의하면 위 OOO의 채무가 215,082,987원(이건 상속재산을 양도하고 취득 관계자인 OOO을 통하여 86.11.5과 87.5.23 2회에 걸쳐 91,322,750원 변제되었음) 인 것으로 알 수 있는 바, 상속세법 기본통칙 19...(4)에서 “구상권으로 행사할 수 있는 보증채무(연대보증채무를 포함한다)는 채무로 보지 아니한다. 다만, 주채무자가 변제불능의 상태이고 주채무자에 구상권을 행사할 수 없는 때에는 채무로서 공제한다”고 규정되어 있으므로. 주채무자인 OOO가 상속개시당시 변제불능의 상태인 때는 채무로서 공제할 수 있다고 하겠으나, 이건의 경우 당청 전산자료에 의하면 OO시 서구 OO동 OOO OOOOO OO OOOO(18평형)를 위 OOO가 84.3.16 취득하여 86.1.9 양도한 사실로 보아 상속개시일 현재 동 아파트를 소유하고 있었던 것으로 변제 불능의 상태라고는 볼 수 없다는 의견이다.
4. 쟁점 이건의 쟁점은,
- 가. 이 건 상속재산의 평가함에 있어 근저당 채권최고액으로 평가한 처분의 당부와
- 나. 주채무자인 OOO의 채무를 동인이 이를 변제할 능력이 없는 것으로 인정, 물상보증채무자인 피상속인의 채무로 보아 상속가액에서 이를 공제할 수 있는지의 여부를 가리는 데 있다 하겠다.
5. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 “가”에 대하여 살펴본다. 처분청은 상속개시당시 이 건 상속재산에 설정된 근저당권 채권최고액(258,000,000원)을 이 건 상속재산의 평가액으로 하여 이 건 과세한 데 대하여, 청구인은 이 건 상속재산을 상속개시 7개월전 공인 시민감정평가사무소에서 평가한 138,748,000원을 이 건 상속재산의 평가액으로 하여 줄 것을 주장하고 있으므로 이 건 상속재산의 평가방법에 그 쟁점이 있다 할 것이다. 상속세법 제9조 제4항에서 “다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 법에 따라 평가한 가액과 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다고 하고 그 제1항에서 저당권 또는 질권이 설정된 재산”으로 규정되어 있고, 동법 시행령 제5조의 2에서 “법 제9조 제4항에서 ”대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액“이라 함은 다음의 금액을 말한다”고 하고 그 제3항에서 “근저당권이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권의 최고액”으로 규정되어 있다. 살피건대, 이 건 상속재산은 상속개시당시 258,000,000원을 채권최고액으로 하여 근저당권이 설정되어 있는 사실이 당해 등기부등본에 의거 확인되고 있어, 위 법령 규정에 따라 위 채권최고액을 이건 상속재산의 평가액으로 함이 타당하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 이 건 상속재산을 채권최고액인 258,000,000원으로 평가하여 이 건 과세한 처분은 정당하다고 판단된다. 나, 쟁점 “나”에 대하여 살펴본다. 상속인중 OOO의 채무 215,082,987원의 물상담보물건으로 피상속인이 제공한 이건 상속재산에 있어 처분청이 위 채무를 피상속인의 채무로 인정하지 않은데 대하여 청구인들은 주채무자인 위 OOO가 변제불능 상태에 있으므로 상속세법 기본통칙 19...4에 의거 피상속인의 채무로 공제하여야 한다고 주장하고 있어 피상속인의 물상보증채무를 상속재산가액에서 공제할 수 있는지에 대해 본다. 상속세 과세가액을 규정하고 있는 상속세법 제4조 제1항에 의하면 상속세법 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 공과금·장례비·채무액을 공제토록 규정하고 있고, 상속세법 기본통칙 19...4에서 “구상권을 행사할 수 있는 보증채무(연대보증채무를 포함한다)는 채무로 보지 아니한다. 다만, 주채무자가 변제불능의 상태이고 주 채무자에 구상권을 행사할 수 없는 때에는 채무로서 공제한다”고 규정하고 있어, 상속재산가액에서 공제할 피상속인의 채무는 상속개시당시 피상속인의 종국적인 부담으로 지급하여야 할 것이 확실시 되는 채무여야 하는 것이라 할 것이므로, 상속개시당시에 피상속인이 부담하고 있는 제3자를 위한 연대보증채무와 물상보증 채무가 있고 주채무자가 변제불능의 무능력 상태에 있어 그 채무를 이행한 후에 구상권을 행사하여도 아무런 실효가 없으리라는 사정이 존재한다면 그 채무액을 상속가액에서 공제되어야 할 것이다(대법원 87누 20, 87.5.21 동지) 이건의 경우 피상속인의 물상보증채무의 주채무자가 상속인중 OOO이므로 위 보증채무를 피상속인의 채무로서 공제한다면 이는 피상속인이 상속인인 위 OOO에 증여한 것으로 되어 동 증여한 재산가액은 위 법령 규정에 의거 상속재산가액에 가산하게 되어 결과적으로 위 채무공제의 효과가 없어진다할 것이고, 또한 주채무자인 위 OOO는 이 건 상속개시당시 OO직할시 서구 OO동 OOO OOOOO OOOOOO(18평)을 소유하고 있다가 86.1.9 양도한 사실이 처분청 기록에 의거 확인되고 있고, 이건 심판청구 당시에는 서울특별시 중구 소재 OO기획을 운영하고 있는 사실이 확인되고 있어 주채무자가 위 채무액의 완제에는 미치지 못할 수 있다 하더라도 어느 정도 상당한 금액을 변제할 수 있는 자력이 있다고 인정되므로 위 상속세법 기본통칙 단서에서 규정하는 주채무자가 변제불능의 무능력 상태이고 주채무자에서 구상권을 행사 할 수 없는 경우에 해당된다고 볼수 없다 할 것이다. 따라서 처분청이 위 채무액을 피상속인의 채무로 인정치 않고 이건 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
6. 결론 이건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.