비업무용부동산으로 본 당초처분의 당부(경정)

[주 문] OO세무서장이 90.5.1자로 청구법인에게 결정고지한 87사업년도(86.7.1～87.6.30) 법인세 19,456,290원 및 동방위세2,963,030원과 88사업년도 (87.7.1～88.6.30) 법인세 36,730,420원 및 동방위세 7,904,810원은 처분청이 비업무용부동산 및 업무와 관련없는 자산으로 보아 이에 해당하는 차입금의 지급이자 및 재산세등을 순금불산입한 부동산에서 별지1기재 부동산을 제외하여 손금불산입금액을 재계산, 관련 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 서울특별시 도봉구 O동 OOO에 본점소재지 및 사업장을 두고 신문용지 제조업을 영위하는 내국법인으로서 처분청은 청구법인이 소유하고 있는 토지중 서울특별시 도봉구 O동 OOOOO, OOOOOO, OOOOOO 및 OOOOOO 소재 토지 11,571평방미터(이하 “OO자동차 임대토지”라 함)중 9,761.08평방미터, 동소 OOOOO 및 OOOOOO 소재 토지 4,378.2평방미터(이하 “사택용토지”라 함)중 3,545.16평방미터 동소 OOOOO, OOOOOO, OOOOOO 및 OOOOO 소재 토지 3,599.8평방미터(이하 “배수시설용 토지”라 함)의 전부와 동소 OOOOOO, OOOOO, OOOOO, OOOOO, OOOOOO, OOOOOO, OOOOOO, OOOOO 소재 토지 13,063.2평방미터중 6,903.49평방미터를 법인세법 제18조의 3 제1항 제3호에 규정하는 비업무용 부동산에 해당되는 것으로 하여 차입금의 지급이자중 그에 상당하는 122,711,043원 [86.7.1～87.6.30 사업년도(이하 “87사업년도”라 함)분 38,016,523원[87.7.1-88.6.30 사업년도(이하 “88사업년도”라 함)분 84,694,520원] 을 손금불산입하고 제세공과금중 위 비업무용 부동산에 관련 재산세등 6,273,586원 (87사업년도 3,136,793원, 88사업년도 3,136,793원)을 법인세법 제16조 제7호에 규정하는 업무에 관련없는 지출로 보아 손금불산입하여 처분청이 87사업년도 법인세 19,456,290원 및 동방위세 2,963,030원, 88사업년도 법인세 36,730,420원 및 동방위세 7,904,810원 90.5.16 청구법인에게 결정고지하자 청구법인은 동 처분중 일부에 불복하여 90.7.13자 심사청구를 거쳐 90.11.7자로 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인의 주장 (청구주장1) OO자동차 임대토지에 대하여 처분청은 90.4.4자 재무부령 1818호로 개정되기 이전의 법인세법 시행규칙 (이하 “구시행규칙”이라 함) 제18조 제3항 제11호 후단에 규정하는 임대에 쓰이고 있는 건축물의 부속토지로서 동조 동항 제2호에 규정하는 기준면적을 초과하는 토지(건축물: 452.48평방미터, 부속토지: 11,571평방미터, 적용배율: 4배, 기준면적 초과토지: 9,761.08평방미터)가 있다 하여 이를 비업무용 부동산으로 보았으나 동조 동항 제2호의 규정에 의하면 건축물에는 시설물을 포함하는 것으로 하고 있으며, 또한 동조 동항 동호 나목의 규정에 의하면 시설물의 경우는 그 수평투영면적에 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 법위내의 토지는 비업무용 부동산의 범위에서 제외하는 것으로 하고 있다. 그리고 내무부장관의 유권해석인 OO OOOOOOOOOOO (OOOOOOO)에 의하면 “자동차운전학원교습장내의 굴절, 곡선, 방향전환, 주위 코스등에 법령에서 정한 시설기준에 맞추어 콘크리트 포장을 하였다면 이는 시설물인 지상정착물에 해당되는 것”으로 하고 있으며, 청구법인이 OO자동차 임대토지의 임차자인 청구외 OO자동차 학원대표 OOO과 임대차계약을 체결함에 있어 OO자동차 임대토지내에 운전교습에 필요한 코스 등의 콘크리트 포장은 임차자가 시설하되 그 소유권은 청구법인에게 귀속되는 것으로 하고 있으므로 OO자동차 임대토지에 대한 건축물의 부속토지를 계산함에 있어서는 임차자가 설치한 시설물인 코스등의 면적(10,799평방미터)을 포함하여야 할 것이며 그러하다면 OO자동차 임대토지는 그 전부가 업무용 부동산에 해당하게 된다. 국세청장은 이 부분에 대한 심사결정에서 “운전교습용 코스등의 콘크리트 시설을 임차인이 그의 부담으로 시설하였고 임차인이 사용하고 있으며 청구법인의 장부상 자산으로 계상되지 않았다”는 이유를 들어 콘크리트 포장 시설물을 토지의 기준면적에 포함하여 계산할 수 없다고 하고 있으나 이 역시 법인세법 기본통칙 2-10-5...17(임차인이 부담한 건물 개수비의 손익귀속시기)에서 “임차인이 개수(자본적 지출에 한한다)하는 조건으로 무상 또는 저렴한 요율로 건물을 임대한 경우 임차인이 임대차계약에 의하여 부담한 건물개수비(통상임대료를 한도로 한다)는 임대인의 임대수익에 해당하므로 임대인은 동 자본적 지출상당액을 당해 임대자산의 원본에 가산하여 감가상각함과 동시에 선수임대료로 계상한 개수비 상당액은 임대기간에 안분하여 수익으로 처리한다. 이때 임차인은 동 개수비를 선급비용으로 계상하고 임차기간에 안분하여 손금에 산입한다”라고 규정하고 있는 바와같이 당해 콘크리트 시설물을 누가 부담하여 시공하였고 청구법인의 장부에 계상되었는지의 여부에 불구하고 그 콘크리트 시설물의 설치가 자본적 지출에 해당되고 그 소유권에 관한 실질이 청구법인에게 있는 한 콘크리트 포장 시설물을 토지의 기준면적에 포함하여 계산함이 정당하다 하겠다. (청구주장2) 사택용 토지에 대하여 처분청은 구법인세법시행규칙 제18조 제3항 제2호 가목에 규정하는 공장용 건축물의 부촉토지로 보지 아니하고 동조 동항 동호 나목에 규정하는 기타 건축물의 부속토지로 하여 동 사택용 토지에 위치한 청구법인이 사택으로 사용하고 있는 건축물의 바닥면적을 기준으로 하여 계산한 기준면적을 초과하는 토지를 비업무용 부동산으로 보았으나 사택용토지는 청구법인이 현재도 공장용 건축물의 부속토지로 사용하고 있는 서울특별시 도봉구 O동 OOOOO와 한 지번으로 되어있는 것을 취득하여 동일한 공장구내의 공장용 부속토지로서 사택을 신축, 종업원의 복지후생시설로 사용하여 오다가 76년 서울특별시의 토지구획정리사업법에 의하여 도로가 개설된 관계로 분필되어 별개의 지번이 부여된 것으로 이는 내무부장관의 심사결정례(OO OOOOOO, OOOOOOOO O OO OOOOOOOOOO, OOOOOOOO)등에 비추어 볼 때 사택용 토지가 현재로서는 비록 공장과 동일구내에 있는 것은 아니라 하더라도 서로 인접되어 있는 토지로 보아 공장용 건축물의 부속토지로 하여야 할 것이며, 그러하다면 다른 공장용 건축물 18,890.45평방미터 및 부속토지 105,797.5평방미터와 사택용토지 및 건축물의 전체를 합산하여 공장용 건축물의 부속토지의 범위를 초과하는 토지가 있는가의 여부를 계산하도록 하여야 하며 청구법인의 경우 기준공장 면적율은 15%이므로 이러한 방법에 의하여 계산하는 경우에는 사택용 토지 역시 비업무용 부동산에 해당하는 부분이 없게된다. (청구주장3) 급·배수시설용 토지에 대하여 처분청은 구법인세법시행규칙 제18조 제3항 제1호에 규정하는 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산에 해당되는 것으로 하여 비업무용 부동산으로 보았으나 동 급·배수시설용 토지는 청구법인이 당초 청구법인의 제조활동에 있어서 필수불가결한 지하수의 확보와 배수로의 설치를 목적으로 취득하여 취수정과 배관등을 설치하여 사용하고 있는 것으로 1년내내 상시 사용하는 것은 아니라 하더라도 갈수기 또는 우기에 지하수를 공급받거나 배수를 하기 위하여 사용하고 있으므로 업무에 직접 사용하는 부동산에 해당되는 것으로 보아야 할 것이며, 또한 동 급·배수시설용 토지는 비록 철도를 사이로 하여 분리되어 있다 하더라도 이 역시 공장용 부속토지에 인접된 토지로서 일단의 공장용 건축물의 부속토지로서 다른 공장용 건축물 및 부속토지 전체를 합산하여 공장용 건축물의 부속토지의 범위를 초과하는 토지가 있는가의 여부를 계산하도록 하여야 할 것이며 이러한 방법에 의하여 계산하는 경우에도 급·배수시설용 토지 또한 비업무용 부동산에 해당하는 부분이 없게된다. 이부분에 대한 국세청장의 심사결정에서는 “전시 급·배수시설이 외형적으로만 잔존할 뿐 상시 사용하지 않고 있는 점, 너무 노후하여 기능이 전무한 점으로 볼 때 쟁점토지는 급·배수시설용 토지로 판단되지 아니한다”라고 하고 있으나 청구법인이 급·배수시설을 상시 사용하고 있지는 아니한다 하더라도 갈수기 또는 우기에는 계속하여 이를 사용하고 있으며 또한 노후하여 그 기능이 전무하다 하고 있으나 실제 급·배수에는 아무런 문제가 없이 사용하고 있으므로 이 이유 역시 부당하다 할 것이다. 그리고 급·배수시설용 토지중 도봉구 O동 OOOOOO 소재 토지는 청구법인이 당해 토지를 취득한 이후에 도시계획상 도로로 고시(73.12.3 서울특별시 예고 제185호)된 지역으로 구법인세법 시행규칙 제18조 제4항 제1호의 규정에 의한 당해부동산의 취득후 법령의 규정에 의하여 사용이 금지 또는 제한된 토지로서 비업무용 토지에 해당되지 아니한다.

3. 국세청장 의견 (청구주장1)에 관하여 본다. 이 건 관련 법규를 본다. 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제11호에서 『임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 부동산가액의 100분의5에 미달하는 부동산과 임대에 쓰이고 있는 건축물이 없는 토지(건축물의 부속토지로서 제2호에 규정하는 기준면적을 초과하는 토지를 포함)를 비업무용 부동산으로 본다』고 규정하고 있고, 같은항 제2호에서는 『건축물(시설물을 포함한다)에 직접 사용되는 부속토지로서 다음에 정하는 기준면적을 초과하는 토지 (가) 공장용건축물의 부속토지는 공업배치법 제6조의 규정에 의한 기준면적 (나) 기타 건물의 부속토지는 건축물의 바닥면적에 용도 지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적과 건축물의 연면적을 건축법에 의한 당해지역에 적용되는 용적율로 나눈 면적에 1.1을 곱하여 계산한 면적중 넓은 면적』으로 규정하고 있다. 이 건의 경우를 보건대, 청구법인은 87.3.25부터 도봉구 O동 OOOOO, 같은동 OOOOOO, 같은동 OOOOOO 같은동 OOOOO 대지 합계면적 11,571평방미터와 위 지상건물 452.48평방미터를 청구외 OO자동차학원에게 5년간 임대하기로 임대차계약을 체결하고 이를 임대하고 있음으로서 처분청은 전시 법규에 따라 임대에 쓰이고 있는 토지의 기준면적을 1,809.32평방미터(건축물 452.48평방미터 × 용도지역별 적용배율 4배)로 계산하고 토지면적 11,571평방미터중 기준면적 1,809.32평방미터를 초과하는 면적 9,761.08평방미터를 비업무용 부동산으로 본 처분에 대하여 청구법인은 임차인이 설치하고 운전교습용 코스에 사용되는 콘크리트 포장면적 10,779평방미터를 포함하여 건축물의 면적을 11,231.48평방미터로 보아야 한다는 주장인 바, 운전교습용 코스등의 콘크리트 시설을 임차인이 그의 부담으로 시설하였고 임차인이 사용하고 있으며 청구법인의 장부상 자산으로 계상되어 있지 않음으로서 청구법인의 재산으로 볼 수 없다고 판단되므로 임대에 쓰이고 있는 토지의 기준면적을 계상하는 요소인 건축물에는 전시 콘크리트 포장시설물을 포함할 수 없다. 따라서 건축물 면적을 458.48평방미터로 보고 기준면적을 1,809.32평방미터로 계산하고 이를 초과하는 면적 9,761.08평방미터를 비업무용 부동산으로 본 당초처분은 정당하다고 판단된다. (청구주장2)에 관하여 본다. 청구법인은 종업원의 복지후생시설인 사택의 부속토지를 기타 건축물의 부속토지로 본 당초처분이 부당하며 공장용 건축물의 부속토지로 보아야 한다는 주장인 바, 공장배치도와 지적도등을 통하여 볼 때 사택의 부속토지는 공장건축물이 위치한 지번과 동일지번이 아니고 동일구내로 볼 수 없으므로서 공장용 건축물의 부속토지로는 보여지지 아니하고 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제2호 나목에서 정하고 있는 기타 건축물의 부속토지로 판단되어 진다. 따라서 사택건축물 277.68평방미터의 부속토지면적 4,387.2평방미터(O동 OOOOO 379.5평방미터, 같은동 OOOOOO 3,998.8평방미터)중 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제2호에서 정하는 기준면적 833.04평방미터[건축물 277.68평방미터 × 용도지역별 적용배율 3배(준주거지별)]을 초과하는 면적 3,456.16평방미터는 비업무용 부동산이라고 할 것이므로 위 토지면적을 비업무용 부동산으로 본 당초처분은 정당하다고 판단된다. (청구주장3)에 관하여 본다. 청구법인은 청구법인의 소유토지중 도봉구 O동 OOOOO, OOOOOO, OOOOOO, OOOOOOOO 및 OOOOOOO 토지 3,599.8평방미터가 청구법인 급·배수 시설용 토지로서 청구법인의 업무용으로 직접 사용하는 토지이므로 비업무용 부동산으로 볼 수 없다고 주장하며 설령 비업무용 부동산으로 보고자 기준 면적을 계산하려면은 전시 토지는 공장용 부속토지이므로 다른 공장용 토지 및 건축물을 합산하여 공장용 건축물의 부속토지범위를 초과하는지 여부를 계산하여야 하며, 이와같이 계산하더라도 비업무용 부동산에 해당하지 않는다고 하는 바, 이에 관하여 보건대, 처분청이 조사한 관계기록에 의하면 전시 급·배수시설은 상시 사용하는 것이 아니며, 설사 사용코자 하더라도 너무 노후하여 급·배수기능을 할 수 없을 정도라 하는 바, 전시 급·배수시설이 외형적으로만 잔존할 뿐 상시 사용하지 않고 있는 점, 너무 노후하여 기능이 전무한 점으로 볼 때, 쟁점토지는 급·배수시설용 토지로 판단되지 아니하며 따라서 유휴토지로 보여진다. 그렇다면 쟁점토지는 청구법인의 업무에 직접 공여하지 아니하는 비업무용 부동산이라 할 것으로서 청구주장은 이유있다고 인정되지 않는다는 의견이다.

4. 쟁점 따라서 이 건 심판청구의 쟁점은

• 가. OO자동차에 대한 임대토지 11,571평방미터중 9,761.08평방미터를 비업무용부동산으로 본 당초처분의 당부
• 나. 사택용토지 4,378.2평방미터중 3,545.16평방미터를 비업무용부동산으로 본 당초처분의 당부
• 다. 급·배수설용 토지 3,599.8평방미터를 비업무용부동산으로 본 당초처분의 당부를 가리는데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단 이 건 심판청구는 쟁점별로 심리, 판단하기로 한다.

• 가. 청구주장 1에 대하여 본다. 먼저 사실관계를 살펴보면, 청구법인 대표이사 OOO과 서울특별시 강남구 OO동 OOOO 거주 청구외 OOO(OO자동차 학원 대표)은 87.3.25 청구법인 소유의 토지 11,571평방미터와 동 지상건물 452.48평방미처를 87.3.25부터 92.3.24까지 5년간 임대보증금 100,625,000원에 월임대료 10,062,500원의 조건으로 임대차하기로 계약을 체결한 후 87.4.25 위 임대차계약에 대한 특약을 체결하였는 바, 동 특약내용은 “임차인은 자동차학원 운영 규칙에서 정한 시설기준에 적합한 콘크리트 구축물로 된 코스장을 임차인의 부담으로 시설하고 그 소유는 임대인의 것으로 하여 임차인은 향후 명도시에 이에 관한 일체의 권리를 주장하지 않을 것을 쌍방이 합의함”이라고 되어 있으며 임차인은 동 특약사항에 따라 17,318,080원 상당의 금액을 투입하여 자동차학원 부지 10,779평방미터를 콘크리트로 포장하는 한편, S코스 8개, L코스 7개, T코스 7개, 주행차선 2개등 4,359.5평방미터의 운전교습용 시설물(코스별 면적은 별지2에 기재)을 설치하여 87.8.17 임대차건물(동 건물은 임대인의 부담으로 건축)과 시설물에 대한 준공을 마치고 87.9.4 관계행정당국으로부터 자동차운전교습 허가를 받아 영업을 개시하였음을 알 수 있다. (자동차 학원의 사업자등록일은 87.6.1임) 이에 대하여 처분청은 위 운전교습용 콘크리트시설은 임차인의 그의 부담으로 설치하였고 임차인이 사용하고 있으며 청구법인의 장부상 자산으로 계상되어 있지 않다는 이유로 청구법인의 재산으로 볼 수 없다고 판단, 임대토지의 기준면적을 계산하는 요소인 건축물면적에 위 콘크리트시설면적을 제외하였는 바, 관계법규를 중심으로 청구주장과 당해처분의 당부를 살펴본다. 구법인세법 시행규칙 제18조 제3항에서는 『영 제43조의 2 제5항에서 “비업무용부동산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다. (86.3.31 신설)』고 규정하면서 그 제11호에서 『임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 부동산가액의 100분의 5에 미달하는 부동산과 임대에 쓰이고 있는 건축물이 없는 토지(건축물의 부속토지로서 제2호에 규정하는 기준면적을 초과하는 토지를 포함한다)』를 열거하고 있고, 같은시행규칙 같은조 같은항 제2호에서는 건축물에는 시설물이 포함되고 있는 이항 이조에서 같다고 규정하고 있는 바, 첫번째 문제는 임대용토지의 기준면적을 계산하는 요소인 건축물면적에 시설물면적이 포함되는가 하는 것으로서 구법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제2호에서 건축물에는 시설물이 포함되는 것으로 보되 구법인세법 시행규칙 제18조에서는 같다고 하고 있고 임대용토지의 기준면적에 관해서는 같은시행규칙 같은조 같은항 제11호에서 규정하고 있으므로 임대용토지의 기준면적계산의 요소가 되는 건축물에도 시설물이 포함되어야 할 것이고, 또한 처분청이 위 콘크리트시설물이 시설물로서 건축물에 포함되는 것을 전제로 청구법인 소유가 아니기 때문에 건축물면적에 포함시킬 수 없다고 하고 있는 점에서도 위와같은 결론이 뒷받침될 수 있다고 할 것이다. 따라서 법인세법 기본통칙 2-3-19...18의3 [건축물의 범위] 『규칙 제18조 제3항 제11호에서 “임대에 쓰이고 있는 건축물이 없는 토지”라 함은 당해법인이 소유하고 있는 건축물(건축법에 의한 건축물에 한함)이 없는 토지를 말한다. (88.3.1 신설)』는 규정의 취지는 시설물이 건축물에 포함되는 것을 전제로 그 대상이 되는 건축물의 개념과 범위를 규정한 것으로 새겨야 할 것이다. 두번째문제는 위 운전교습용 콘크리트 시설물이 건축물의 면적에 포함되는 시설물에 해당되는가 하는 것으로서 현재 법인세법이나 국세에 관한 세법에는 이에 관한 명문의 규정이 없고 유권해석도 없는 바, 법인세법시행규칙 별표 1 『고정자산 내용년수표』상의 구축물(포장도로·포장도면)과 유사한 것으로 보아 건축물에 포함되는 시설물에 해당하는 것으로 보아야 할 것이며, 지방세중 토지과다보유세의 과세대상에서 지상정착물의 부속토지중 일정면적은 제외되는 바 (지방세법 제234조의 22 제1항 제1호, 동법시행령 제194조의 9 제1호 참조), 동 지상정착물의 개념과 범위에 대하여 내무부장관은 “도로교통법시행규칙 제39조, 사설강습소에 관한 법률시행령 제4조 및 동법 제5조 제2항과 자동차학원운영규칙 제6조에 의하여 시·도지사로부터 자동차운전학원 교습장으로 인가받아 동 교습장내에 굴절, 곡선, 방향전환, 주위코스등에 법령에서 정한 시설기준에 맞추어 콘크리트포장을 하였다면, 이는 지방세법시행령 제194조의 9 제1호 제2목의 규정에 의한 지상정착물로 보는 것이 타당함”이라고 유권해석(OO OOOOOOOOOOO, OOOOOOO)하고 있는 점을 감안하여도 위와같은 해석이 타당성을 갖는다고 보여진다. 세번째문제는 위 운전교습용 콘크리트 시설물을 청구법인소유로 인정할 수 있는가 하는 것으로서 임차인이 자기부담으로 설치하고 현재도 임차인이 사용하고 있으며 임대차계약체결 당시에는 청구법인의 장부상 위 콘크리트시설물이 청구법인의 자산으로 계상되어 있지 않았다는 점에서 청구법인의 소유로 볼 수 없다는 의견도 있으나 임대인과 임차인간에 임대차계약체결직후 이 건 콘크리트 시설물을 청구법인소유로 한다는 특약을 체결한 바 있고 동 특약계약서가 당사자간의 담합에 의하여 사후에 작성되었다거나 청구법인이 일방적으로 조작하였다는 반증이 없는 한 동 특약내용을 무조건 배척하기 어려우며, 청구법인이 임대차계약당시에는 이 건 콘크리트 시설물을 장부상 자산으로 계상하지 않았지만 89.7.1-90.6.30 사업년도의 대차대초표, 부속명세서 및 관계장부에 의하면 청구법인이 이 건 콘크리트 시설물의 가액 17,318,080원을 청구법인의 자산(구축물)로 계상하고 시설물의 가액의 5분의 1에 해당하는 3,463,616원을 당해사업년도 잡수익(영업외수익)으로 계상하는 한편, 나머지 5분의 4에 해당하는 13,854,464원을 선수수익(유동부채)으로 계상한 사실과, 일반적인 임대차계약 관행상 특단의 사정이 없는 한 임차인이 자기부담으로 시설물을 설치하였다 하더라도 그 소유의 임대인에게 귀속된다는 점을 감안할 때 이 건 콘크리트 시설물을 청구법인 소유로 인정함이 타당하다고 할 것이다. 따라서 이 건 자동차학원 부지 전체의 콘크리트 포장면적 10,779평방미터를 시설물로 볼 수 없다고 하더라도 별지2에 기재된 자동차운전교습용 코스등의 시설물 면적 4,359.5평방미터는 임대용토지의 기준면적 계산의 요소가 되는 건축물의 면적에 포함시켜야 할 것이며, 이렇게 계산할 경우에는 기준면적을 초과하는 토지가 없기 때문에 비업무용부동산에 해당하는 토지도 없다고 판단된다.
• 나. 청구주장2에 대하여 본다. 먼저, 사실관계를 살펴보면, 청구법인의 제조공장과 사택등의 부속건축물은 서울특별시 도봉구 O동 OOOOO등 수필지 토지위에 위치하면서 동일구내에 있었으나 이 일대에 대한 서울특별시의 토지구획정리사업이 76.9.4 완료됨에 따라 O동 OOOOO에서 O동 OOOOOO 3,998.7평방미터와 같은동 OOOOO 379.5평방미터 위 지상의 사택건축물 277.68평방미터가 약 8미터 도로를 경계로 제조공장이 위치한 토지로부터 분할되었는 바, 처분청은 위 사택의 부속토지는 공장 건축물이 위치한 지번과 동일지번이 아니므로 공장용건축물의 부속토지로 인정할 수 없다는 사택건축물을 공장건축물과는 별개의 준주거지역내의 건축물로 판단, 기준면적 833.04평방미터[건축물 277.58평방미터 × 용도지역별 적용배율 3배(준주거지역)]를 초과하는 면적 3,546.16평방미터를 비업무용 부동산으로 판정하였음을 알 수 있다. 살피건대, 현재 쟁점이 되고 있는 사택건축물의 부속토지가 공장건축물의 부속토지와 약 8미터 도로를 경계로 분리되어 있으나 동일구내에 있었던 위 2개토지가 분할된 이유가 서울특별시의 토지구획정리사업의 시행에 따른 도로개설때문이므로 청구법인에게 분리의 책임이 있다고 할 수 없고, 동 사택건축물은 분리이전이나 이후에도 동일하게 청구법인의 제조활동에 필수적인 종업원 복리후생시설인 사택으로 사용되고 있음이 확인되고 있으며 위 사택건축물 부속토지와 공장건축물 소재토지가 분리되어 있다 하나 약 8미터 도로를 사이에 두고 있어 왕래에 전혀 지장이 없을 뿐만 아니라 처음부터 공장구내 밖에 있었던 또다른 사택건축물에 대하여는 처분청의 비업무용부동산 판정에 청구법인이 이의를 제기하고 있지 않고 있는 점등을 종합하여 볼 때 위 사택건축물의 부속토지와 공장건축물 소재토지가 동일구내에 있지 않다하더라도 사실상 같은 구내에 있는 것으로 인정하여 공장건축물과 사택건축물을 합산하여 공장건축물 면적을 계산하고 이를 기초로 구법인세법시행규칙 제18조 제3항 제2호 (가)목의 기준면적을 계산함이 타당하다고 할 것이다. 이같은 해석은 내무부장관의 심사결정례(OO OOOOOO, OOOOOOOO)에서도 “청구법인은 이 건 토지를 1959년도에 취득한 후 공장부속토지로 계속 사용하던중 75.6.27 토지구획정리사업으로 인하여 6미터 및 8미터의 도시계획도로가 개설되어 도로 건너편에 환지받게 됨으로써 공장과 분리되어 있을 뿐 그 분리된 사유가 청구법인에게 있는 것도 아니고 더구나 종업원의 후생복지시설 및 체육시설등으로 활용하고 있으므로 이 건 토지는 단일구내에 있는 것은 아니라 하더라도 서로 인접하는 토지로 보아 법인의 비업무용토지에서 제외되어야 함”이라고 해석하고 있음을 볼 때 더욱 자명해 진다고 할 것이다. (동지:내무부장관의 지방세 심사결정례 세제 1268-15471, 82.11.30) 따라서 위 사택건축물 부속토지를 공장건축물의 부속토지에 포함되는 것으로 산정할 경우 청구법인 공장건축물의 기준율이 15%이므로 기준면적을 초과하는 비업무용부동산은 없는 결과가 된다고 할 것이다.
• 다. 청구주장3에 대하여 본다. 먼저 사실관계를 살펴보면, 청구법인은 공장구내 밖인 도봉구 O동 OOOOO, 1,273평방미터, 같은동 OOOOOO 1,074평방미터, 같은동 OOOOOO 817평방미터, 같은동 OOOOOO 172평방미터, 같은동 OOOOO 263.18평방미터에 급·배수시설(용수펌프, 지상건축물, 배수로제방, 간이저수조등)을 설치하고 있는 바, 처분청은 위 급·배수시설이 외형적으로만 잔존할 뿐 상시 사용하고 있지 않으며 너무 노후하여 급·배수기능을 할 수 없다는 이유로 위 급·배수시설용 토지를 유휴토지로 보아 비업무용 부동산으로 판정하였음을 알 수 있다. 살피건대, 위 급·배수시설이 공장밖에 위치하고 있고 상당히 노후화 되어 있는 것은 사실이나 현재에도 급수시설(지하수 인양펌프, 급수파이프, 저수조, 지상건축물등)이 설치되어 있고 배수로, 제방등이 존재하고 있으며 청구법인이 제시하는 자료에 의하면 청구법인의 제조활동에 소요되는 1일 용수사용량은 1,220톤으로서 지하수론 720톤, 폐수처리(재이용)수로 500톤을 충당하고 있는 바, 공장구내에 있는 4개의 급수시설의 최대수량은 1일 820톤, 최소수량은 663톤으로서 최대용량이 가동될 때에는 공장구내에 있는 4개의 급수시설로 충분히 용수를 공급할 수 있으나 최소용량이 가동될 때에는 4개의 급수시설로는 용수를 충분히 공급할 수 없다고 되어있으므로 갈수기 또는 4개급수시설의 일부가 고장났을 경우에는 이 건 급수시설이 이용되리라는 점을 쉽게 추정할 수 있으며, 이같은 추정은 청구법인이 이 건 급수시설을 정기적, 부정기적으로 수리, 수선한 사실이 작업일지등에 의하여 확인되고 있는 사실등에 의하여도 뒷받침 되고 있다 할 것이다. 또한 배수시설(배수로, 제방등)의 경우에도 평소에는 잘 사용이 되지 않지만 폭우시에는 이 건 배수시설을 사용할 수밖에 없을 것이므로 동 시설이 청구법인의 제조활동에 전혀 사용되고 있지 않다고 단정하기는 어렵다고 판단되다. 따라서 청구법인이 제지업체로서 다량의 공업용수가 필요하고 폐수를 처리할 수 있는 배수시설이 필요하다는 점을 감안하여 볼 때 이 건 위 급·배수시설은 청구법인의 제조활동에 필요한 업무용시설이라고 할 것이고 이 건 급·배수시설용 토지도 업무용토지에 해당된다고 보여지므로 이 건 급·배수시설용 토지는 공장건축물 부속토지에 포함시켜 기준면적을 계산, 비업무용 부동산 해당여부를 판정하여야 할 것인 바, 이렇게 계산할 경우 청구법인의 공장건축물 면적은 18,890.45평방미터, 기준율은 15%이므로 기준면적은 125,936.34평방미터(18,890.45÷0.15)가 되고 공장부속토지 105,797.5평방미터, 사택건축물 부속토지 4,378.2평방미터, 급·배수시설용 토지 3,599.18평방미터를 합한 토지면적이 113,774.88평방미터이므로 기준면적을 초과하는 비업무용 부동산은 없다고 할 것이다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 모두 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. (별지1) 손금불산입 대상에서 제외되는 부동산 명세 (단위: ㎡) 지 번 면 적 처분청이 비업무용 부동산으로 인정한 면적 서울 도봉구 O동 OOOOOO (OOOOO, OOOOOO과 합병) 〃 OOOOOO 소 계 〃 OOOOO 〃 OOOOOO 소 계 〃 OOOOO 〃 OOOOOO 〃 OOOOOO 〃 OOOOOO 〃 OOOOO 소 계 합 계 10,540 1,031 11,571 379.5 3,998.7 4,378.2 1,273 1,074 817 172 263.8 3,599.8 19,549 9,761.08 3,545.16 3,599.8 16,906.04 (별지2) 자동차학원 코스의 종류 및 면적 종류 과정 S코스 L코스 T코스 계(㎡) 대 형 1×140 140 1×121.5 121.5 1×97.5 97.5 359 1종보통 4×87.5 350 3×71.75 215.25 3×45.5 136.5 701.75 2종보통 3×73.5 220.5 3×66.5 199.5 3×43.75 141.75 561.75 소 계 710.5 536.25 375.75 1622.5 주행2차선 298m × 7m 2,086 주행1차선 186m × 3.5m 651 합 계 4,359.5