도시재개발법에 의하여 구성된 조합이 종전에 상가를 점유하고 있었던 조합원에게 도시재개발법에 의한 관리처분계획에 의하여 현금을 받고 상가를 분양하는 경우, 그 분양이 부가가치세법상 재화의 공급에 해당되어 부가가치세가 과세되는지 여부(경정)

[참조결정] 국심1989서0129

[주 문] 노원세무서장이 90.1.3 청구조합에게 한 부가가치세 89년도제1기 예정분 599,018,560원, 89년도 제1기 확정분 300,642,380원 및 89년도 제2기 예정분 55,657,380원의 처분은 청구조합이 신축하여 분양한 상가 341개중 조합원(조합원의 자격을승계한 조합원을 포함한다)에게 분양한 339개는 재화의 공급으로 보지 아니하고, 조합원이외의 다음의 사람에게 분양한 2개의 상가분양가액을 부가가치세법시행령 제48조의2 제3항후단에서 정하는 바에 따라 안분계산하여, 건물부분에 해당하는 가액을 재화의 공급가액으로 하여 각 과세기간별로 그과세표준과 세액을 경정한다. 분양자 소 재 지 면 적 분양가액 비고(용도) OOO OOO (외 11명) 서울시 강서구 OO동 OOOOOO 서울시 동작구 OO동 OOOOOO 257.03㎡ 632.81㎡ 189,321,250원 333,478,390원 금융기관 사우나

[이 유]

1. 사실 국가가 소유하고 있는 서울특별시 노원구 OO동 OOOOO OO외 3필지의 토지 39,838평방미터와 서울특별시가 소유하고 있는 서울특별시 노원구 OO동 OOOOO외 1필지 1,869평방미터를 점유하고 있는 주민들이, OO OOOO OOOO 주택개량조합(이하 “조합”이라 한다)을 결성하여 아파트 1,590세대와 상가 341개를 신축한 후 조합이 조합원(조합원의 자격을 승계한 조합원을 포함하며 이하같다)에게 아파트 1,520세대와 상가 339개를 분양하고 아파트 70세대와 상가2개는 조합원이 아닌자에게 일반분양한 사실에 대하여, 처분청이 상가 341개를 분양한 것은 부가가치세법 제6조의 규정에 의한 재화의 공급에 해당한다고 보아, 90.1.3 청구조합에게 부가가치세 89년도 제1기 예정분 599,018,560원, 89년도 제1기 확정분 300,642,380원 및 89년도 제2기 예정분 55,657,380원을 부과하였는 바, 청구인은 이에 불복하여 90.3.2 이의신청, 90.5.11 심사청구를 거쳐 90.8.28 심판청구를 제기하였다.

2. 청구조합 주장 청구조합이 신축한 상가 341개중 339개는 도시재개발법 제4조의 규정에 의하여 86.2.22 결성한 OO OOOO OOOO 주택개량조합이 88.3.18 서울특별시장의 “주택개량재개발사업 관리처분계획인가”기준과 청구조합의 정관에 따라 조합원에게 분양하였는 바, 이는 도시재개발법에 의한 재개발사업시행자가 재개발구역안의 토지 또는 건축물을 인도받아서 종전의 건축물을 철거한 후에 건축물을 신축한 후, 종전의 토지등의 소유자에게 신축건축물을 분양하는 경우에는 부가가치세법 제6조에서 규정한 “재화의 공급”에 해당되지 아니한다고 재무부예규(소비22601-1216, 85.12.5)나 국세심판소의 심판결정례(국심89서129, 89.4.26)에서 보고 있음에도 불구하고, 처분청이 청구조합이 조합원에게 상가 339개를 분양한 사실에 대하여 부가가치세를 과세하는 것은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 청구조합은 정관에 정하는 바에 따라 기존상가나 유사복지시설을 소유하던 조합원에게 출자한 토지가액에 상응하는 규모의 상가를 우선 분양토록 되어있는 바, 서울특별시가 조합원으로 승인한 기존 국공유지 점유자들에게 관리처분계획에 의하여 분양한 이 건 상가는 부가가치세 과세대상이 아니라고 주장하므로 이부분 관련 법령을 보면, 부가가치세법 제6조(재화의 공급) 제1항에 “재화의 공급은 계약상 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다”라고 규정하고 있고, 이부분 관련 재무부장관의 예규인 부가22601-1216(85.12.5)호에 의하면 “도시재개발법에 의한 재개발사업 시행자가 재개발 구역안의 토지 또는 건축물을 인도받아서, 종전의 건축물을 철거한 후에 재개발사업을 시행하여 신축한 건축물 및 토지를 관리처분계획에 의하여 종전의 토지등의 소유자, 당해 재개발사업의 시공자인 건설업자, 또는 일반인에게 분양함에 있어서, 종전의 건축물 소유자가 당해 건축물을 재개발사업시행자에게 인도하거나 재개발사업 시행자가 종전의 토지등의 소유자에게 신축건축물을 분양하는 경우에는 부가가치세법 제6조의 재화의 공급에 해당하지 아니하여 부가가치세가 과세되지 아니하는 것”으로 되어 있어서 동 규정을 모두어 보면, 사업시행자가 종전의 토지나 건물소유자에게 신축한 건축물을 분양하는 경우에는 부가가치세법 제6조에 의한 재화의 공급으로 보지 않도록 규정하고 있음을 알 수 있다. 이 건의 사실관계를 보면, 청구조합은 재개발사업 시행자로서 재개발구역내에 상가를 신축하여 종전의 토지등을 소유하지 않던 조합원(국공유지 점유자)에게 우선분양권만을 인정하여 현금을 받고 분양한 사실이 관계기록에 의하여 확인이 되고, 동 상가분양 계약서에 의하면 분양대금에는 부가가치세가 포함된 것으로 분양계약서가 작성되어 있다. 따라서 앞에서 열거한 관련법령 및 예규와 사실관계를 모두어 보면, 종전의 토지등의 소유자에게 대물보상조로 분양한 것이 아니고, 현금을 받고 분양한 이 건의 경우는 부가가치세법 제6조의 규정에 의한 재화의 공급에 해당된다는 의견이다.

4. 쟁점 도시재개발법에 의하여 구성된 조합이 종전에 상가를 점유하고 있었던 조합원에게 도시재개발법에 의한 관리처분계획에 의하여 현금을 받고 상가를 분양하는 경우, 그 분양이 부가가치세법상 재화의 공급에 해당되어 부가가치세가 과세되는지 여부를 가리는데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단 우선 이 건 과세처분 경위를 보면,

• 가. 86.2.22: 청구조합의 조합원들이 도시재개발법 제4조의 규정에 의하여 주택개량재개발사업을 목적으로 “OOOOOOO 주택개량재개발조합”을 결성하고 조합장 OOO외 33명의 추진위원을 선임함
• 나. 87.7.4: 조합원들이 점유하고 있으나 국가의 소유인 서울특별시 노원구 OO동 OOOOO OO외 3필지 39,838평방미터와 서울특별시의 소유인 서울특별시 노원구 OO동 OOOOO외 1필지 1,869평방미터를 국가와 서울특별시로부터 청구조합이 매입함(조합원이 매입출자하되 편의상 조합명의로 일괄 매입함)
• 다. 88.3.18: 서울특별시장이 도시재개발법 제41조의 규정에 의하여 “OOOOOOO 주택개량 재개발사업 관리처분 계획”을 인가함
• 라. 88.4월-89.2월: 청구조합이 신축한 아파트 1,520세대와 상가 399개를 조합원에게 분양함(이 건 관련 아파트와 상가는 86.11월 착공하여 89.5월 준공검사를 받음)
• 마. 90.1.3: 처분청이 청구조합은 조합원들로부터 분양대금 전액을 부가가치세를 포함하여 현금을 받고 상가를 분양하였는 바, 이는 주택재개발조합이 신축한 건축물을 동조합원에게 금전등의 대가를 받고 분양하였기 때문에 부가가치세법 제6조의 규정에 의한 재화의 공급에 해당된다고 보아 이 건 부가가치세를 과세함 다음으로 이 건 관련 법령을 보면, 부가가치세법 제6조에서 “재화의 공급은 계약상 또는 법률상 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다”라고 규정하고 있으며, “3. 국세청장 의견”에서 열거한 이 건과 관련되는 재무부예규(소비2 601-1216 85.12.5)에서 도시재개발법에 의한 재개발사업을 시행함에 있어 관리처분계획에 의하여 “재개발사업시행자가 종전의 토지등의 소유자에게 신축건축물을 분양하는 경우에는 부가가치세법 제6조의 재화의 공급에 해당되지 아니한다”라고 해석하였으며, 그 해석은 국세심판소의 일치된 의견(국심89서129, 89.4.26)이고 또한 대법원도 같은의견(90누 509, 90.6.22 대법원 제3부판결 참조)이다. 따라서 이 건의 쟁점은 청구조합이 조합원에게 신축한 상가 339개를 분양(신축한 상가 341개중 일반에게 공개경쟁으로 분양한 2개에 대하여 부가가치세가 과세되는 것에 대하여는 청구조합은 이를 인정하고 다투지 아니함)한 것이 조합원에게 상가를 우선 분양받을 수 있는 권리만을 인정한 것으로서, 앞에서 열거한 재무부예규에서 말하는 “종전 토지등의 소유자에게 신축 건축물을 분양하였다”고 볼 수 없는지 여부를 가리는데 있다 하겠다. 살피건대 청구조합이 조합원에게 상가를 분양한 내용을 보면, 첫째, 조합원들의 출자금액은 조합원들이 국·공유지를 점유하고 있는 면적을 측량하여 그 점유면적의 평가액과 총개발이익금을 합한 금액으로 정하였고, 둘째, 종전에 상가와 주택을 겸용으로 점유하고 있었던 조합원에게는 각각 신축한 상가와 아파트를 1개씩 분양하고 주택으로만 점유하고 있었던 조합원에게는 아파트만을 분양하였고 셋째, 종전의 점유면적을 측량함에 있어 주택과 상가를 겸용하고 있는 경우 주택의 점유면적과 상가의 점유면적을 각각 측량한 것이 아니라 일괄적으로 측량하여 출자금액을 평가하였고, 넷째, 주택과 상가의 평가방법 및 분양방법에 관하여 도시재개발법 제42조의 규정에 의한 “관리처분계획기준”과 청구조합의 정관에 구체적으로 명시하고 있으며, 다섯째, 위의 “관리처분계획기준”에 의하면 신축한 상가는 조합원에게 분양하고 나머지 상가는 “공개경쟁입찰에 부쳐 최고가격 응찰자에게 분양한다”라고 하여 조합원분양과 일반분양을 구분하였으며 여섯째, 조합원간의 신축한 상가선택방법은 일정한 기준을 정하여 순위를 책정(예시, 1순위자는 86.11.17 현재의 조합원이 신축한 상가에서 종전업종을 계속하는 조합원으로서, 부가가치세법에 의한 사업자등록을 한 자이고, 위의 요건을 갖춘자가 2인이상인 경우에는 종전의 점유면적을 기준으로 우선 순위를 정하는등 구체적인 기준을 정함)한 후 상가를 분양한 사실이 청구조합이 제시한 증빙에 의하여 확인되고 있다. 한편, 처분청은 조합원이 상가분양대금전액을 현금으로 청구조합에게 부가가치세를 포함하여 납부하였기 때문에, 이 건 상가의 분양은 우선분양받을 수 있는 권리만을 인정한 것이라고 보았으나, 첫째, 청구조합이 당초에 상가점유면적과 주택점유면적을 각각 측량하여 신축한 아파트와 상가의 분양대금에서 각각의 출자토지가액을 공제할 수도 있으나, 각각 구분측량할 경우 측량비가 과대하게 소요되고 계산절차만 복잡할 뿐 실익이 없다(조합원들의 출자토지가액이 모두 아파트분양가액에도 미달함)는 청구조합의 주장은 타당성이 있다고 보여지고, 둘째, 종전토지점유자에게 앞에서 열거한 바와같이 신축한 상가의 선택방법을 정하여 조합원에게 분양하였고, 셋째, 청구조합이 실질적으로 조합원으로부터 부가가치세를 포함하여 상가분양대금을 결정하였는지 여부는 이 건 상가의 분양이 부가가치세법상의 “재화의 공급”에 해당되는지 여부와는 별개의 문제이고 (참고, 분양계약서에는 부가가치세를 포함한 가액으로 분양가액을 표시하고 있으나, 청구조합의 정관 31조 제2항에서 상가의 분양가액은 “공인감정기관의 복수감정가격의 평균금액으로 한다”고 정하고 있는 바, 청구인이 제시한 증빙에 의하면 분양가액은 OO토지평가사와 OO토지평가사의 평균금액으로 정하고 있어서 그 표시된 분양가액에 실질적으로 부가가치세가 포함되었다고 보기는 어려움) 넷째, 재개발사업시행자가 종전토지등의 소유자에게 신축건축물을 분양하는 경우에, 신축건축물의 분양가액이 종전토지등의 출자가액보다 더 많아서 종전토지소유자가 그 부족한 대가에 상당하는 금액을 현금으로 납부하는 경우에도 재화의 공급으로 보지 아니하여 부가가치세를 과세하지 아니하고 있는 바, 위에 열거한 사실을 종합하여 볼 때, 청구조합이 조합원에게 상가를 우선 분양받을 수 있는 권리만을 주었다기 보다는, 종전토지에 상가를 점유하고 있는 조합원에게 상가를 분양하면서 계산의 편의를 위해서 종전토지 출자가액은 아파트분양가액에서 일괄차감하고, 상가분양대금은 전액 현금으로 징수하였다고 보는 것이 보다 더 합리적인 사실판단이라고 보아진다. 그러하다면 청구조합이 신축한 상가 341개중 일반에게 분양한 상가 2개(주문에 열거한 분양자를 말함)를 제외하고, 조합원에게 분양한 상가 339개는 도시재개발법에 의한 재개발사업시행자가 종전토지등의 소유자에게 신축건축물을 분양한 것이므로, 그 상가의 분양은 부가가치세법 제6조의 규정에 의한 “재화의 공급”에 해당되지 아니하기 때문에 부가가치세를 부과할 수 없다고 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.