기계장치가 하이드로등 신소재개발을 위한 연구실험용 장치인지 시판용 제품생산 장치인지의 여부와 기계장치의 제작설치완료일을 언제로 보아야 하는지 여부(경정)

[주 문] 남부산세무서장이 89.10.6자 청구법인에게 결정고지한 89년 액을 계산하고 당해 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 부산시 남구 OO동 OOO에서 펜타에리스톨등 화공약품제조업을 영위하는 법인으로서 87사업년도중에 하이드로(표백제)의 신소재 연구개발을 위한 기계장치(이하 “쟁점기계장치”라 한다)를 제작완료하고 취득가액 283,018,907원에 대한 상각액 42,248,583원을 계상하여 손금산입하고 지급이자중 건설자금이자 상당액 113,113원을 손금불산입하여 법인세를 신고한데 대하여, 처분청은 쟁점기계장치가 연구개발실험목적에 계속하여 사용되지 아니하였다고 하여 시운전에 공한 건설중인 자산으로 보고 청구법인의 감가상각비 61,254,501원중 42,248,583원과 차입금에 대한 건설자금지급이자 상당액 5,539,965원중 5,296,245원을 각각 손금불산입하여 89.10.6자로 87사업년도 법인세 33,946,040원 및 동 방위세 7,248,040원을 결정고지하자 청구법인은 이에 불복하여 89.10.23 심사청구를 거쳐 89.12.16 심판청구에 이른 것이다.

2. 청구법인 주장 처분청은 청구법인이 87.1-87.6월 기간에 제작완료한 신소재 하이드로(Hydro) 연구개발시험설비인 쟁점기계장치가 하이드로 연구실험용에 공한 Pilot Plant(중간공업화 시험설비)임에도 이를 시판용 생산제품설비로 보아 하이드로 생산실적이 없다 하여 시운전사용한 것으로 보고 시운전은 건설중인 자산에 해당한다 하여 쟁점기계장치에 대한 감가상각비와 건설자금에 대한 지급이자 상당액을 각각 손금불산입하여 이 건 법인세를 경정고지하였으나, 쟁점기계장치는 청구법인의 기술연구소 연구원들에 의하여 자체개발한 신소재 하이드로의 Pilot Plant로서 청구법인의 주생산제품인 펜타에리스톨, 포로마린, 헥사민등과는 별도로 제작 설비된 시험장치로서 시공업체인 청구외 OO공업사등에 의하여 87.6.1 제작완료되었음이 시공업체가 설치공사비를 받고 교부한 세금계산서등에 의하여 그 제작완료일이 확인되고 있고, 87.6.18 자에 쟁점기계장치를 가동하여 하이트로 시제품 200㎏을 생산(성분불량으로 사용치 못함)한 사실이 연구소 업무일지에 의하여 확인되고 있으며, 87.6.30 쟁점기계장치 점검시 반응기 탱크안에서 청구외 OO공업사 소속 용접공 1명이 가스질식으로 사망하여 동 연구실험이 중단된 사실등이 관련자료에 의하여 확인되고 있는 바, 쟁점기계장치가 실질적으로 87.6.1 자로 제작완료되어 가공된 사실이 입증되고 있음에도 당시 청구법인의 노사분쟁으로 인하여 청구법인의 경리부서에서 업무미숙으로 사실과 다르게 쟁점기계장치의 가동과 관계없이 취득가액의 장부계상 및 상각개시를 착오계산에 의하여 신고한 것이므로 이 건 쟁점기계장치의 실지제작 완료된 87.6.1 자를 기준으로 하여 당해년도 소득금액 계산시 감가상각비를 계상하여 손금산입하고 차입금에 대한 건설자금이자상당액을 계상하여 익금산입하여 경정결정하여야 정당하다 할 것이다. 처분청은 위와 같은 사실을 인정하지 아니하고 쟁점기계장치를 건설중인 자산으로 보고 쟁점기계장치에 대한 감가상각비 42,248,583원을 손금불산입하고 지급이자중 건설자금이자상당액으로 5,296,245원을 익금가산하여 당해 법인세등을 경정함은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 청구법인이 연구실험장치라고 주장하는 쟁점기계장치가 성능시험결과 가치성 있는 제품이 생산되지 않아서 88.1.27 부터 기존생산시설의 부산물처리라인에 연결하여 용도변경한 사실이 공정도등으로 확인이 되고 더불어서 청구법인이 주장하는 쟁점기계장치 연구시설 설치일인 87.10.2부터 용도를 변경한 88.1.27까지는 생산실적이나 가동실적이 없어서 성능시험기간으로 밖에는 볼 수가 없는 바, 법인세법 기본통칙 2-15-22...21 제1항에서 “건설중의 기계장치에 대하여는 영 제60조의 규정에 의하여 감가상각할 수 없는 것이며, 이 경우에 설치중의 기간에는 설치한 기계장치의 성능을 시험하기 위한 시운전기간을 포함한다”로 규정되어서 청구법인이 계상한 87사업년도의 감가상각비를 손금부인하고 아울러서 건설자금이자를 계상하여 익금가산한 당초처분은 정당한 처분으로 보여진다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 쟁점기계장치가 하이드로등 신소재개발을 위한 연구실험용 장치인지 시판용 제품생산 장치인지의 여부와 쟁점기계장치의 제작설치완료일을 언제로 보아야 하는지 여부를 가리는데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단 이 건 과세경위를 보면, 청구법인은 87.1-12사업년도분 법인세 과세표준과 세액 신고시 쟁점기계장치의 취득가액 283,018,907원에 대한 상각액 계상시 각 장치별로 상각개시하여 계산한 감가상각비 46,174,427원(일반상각비 30,782,955원, 특별상각액 15,391,472원)중 유형고정자산감가상각비 한도초과액 5,065,087원과 청구법인의 지급이자 36,709,412원에 대한 쟁점기계장치분에 대한 건설자금 지급이자 상당액을 113,113원으로 계상하여 각각 손금불산입한데 대하여, 처분청은 청구법인의 쟁점기계장치를 시험가동하였으나 시장성 및 가치성이 있는 제품이 생산되지 아니하였을 뿐만 아니라 계속하여 연구실적이 없는 상태에서 88.1.27 경부터는 쟁점기계장치의 용도를 변경하여 기존생산제품인 펜타에리스톨의 부산물인 과산소다 처리라인으로 연결하여 사용하였다 하여 쟁점기계장치가 신소재 개발제품 하이드로의 연구목적이나 생산목적에 사용되었다고 볼 수 없고, 기계장치의 성능시험기간은 시운전기간에 포함하도록 규정하고 있어 쟁점기계장치를 건설중인 자산으로 보아 감가상각비 42,248,583원과 건설자금 지급이자 상당액 5,296,245원을 각각 손금 불산입한 사실이 법인세 과세표준 및 세액경정결의서에 의하여 확인되고 있다. 이에 대하여 청구법인은 쟁점기계장치는 하이드로 신소재개발을 위한 Pilot Plant이므로 이에 대한 감가상각비를 손금불산입하고 건설자금지급이자 상당액을 익금산입한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이를 살펴본다. 먼저, 이 건 쟁점기계장치가 청구법인의 자체기술로 제작설치하여 시험가동한 사실에는 처분청도 다툼이 없고, 다만 쟁점기계장치가 신소재개발을 위한 연구실험용장치인지 아니면 시판용제품을 위한 생산시설장치인지 여부에 대하여 보면, 첫째, 당심 조사공무원이 현장조사확인한 바에 의하면, 쟁점기계장치는 청구법인의 주생산제품인 펜타에리스톨, 포로마린, 헥사민등의 생산라인과는 별개로 설치되어 있고, 청구법인이 청구외 OO공업사 및 OO기업사에게 기계제작설계도면에 의한 설치공사를 의뢰하여 87.6.1 동 공사가 완공되었음이 관련 업무일지와 청구외 OO공업사등이 공사대금을 받고 교부한 세금계산서등에 의하여 확인되고 있으며, 둘째, 청구법인의 기술연구소 업무일지에 의하면, 쟁점기계장치는 87.6.1 제작완료한 후 가동하여 87.6.18자 신소재 하이드로 200㎏을 생산하였으나 시제품 실험결과 성분이 59-78%로 시판용 생산제품으로는 부적합할 뿐 아니라 쟁점기계장치의 전반적인 점검 및 보수와 실험과정상의 문제점 발생에 대한 재검토를 요한다는 기록과 그후에도 연구실험을 계속하다가 노사분규로 87.9.8 이후부터 동 실험이 중단된 사실이 관련증빙등에 의하여 확인되고 있고, 셋째, 87.6.30자 쟁점기계장치실험과정중 반응기의 이상유무를 점검하던중 청구외 OO공업사 용접공 1명이 반응기탱크안에서 가스질식으로 사망한 사실이 부산남부경찰서장의 변사사건사실확인서 및 유가족과의 합의서등에 의하여 확인되고 있으며, 넷째, 처분청은 청구법인의 쟁점기계장치를 시판용 생산제품을 위한 설비로 보았으나 쟁점기계장치를 이용하여 시판용 하이드로 제품을 생산한 사실이 없고, 신소재 하이드로 제품연구실험이외에 88.12월에 TMP(多價알콜) 연구실험을 한 사실이 청구법인의 기술연구소실험분석표등에 의하여 확인되고 있으며 당심 조사당시에는 다른 실험을 위하여 쟁점기계장치를 개보수하고 있음이 확인되고 있는 등 이와 같은 제 사실을 모아 보면, 청구법인의 쟁점기계장치는 화학제품실험단계인 이론 및 기초적 실험관계등(Glass work 또는 Bench Type 실험과정)을 거쳐 대량상업제품 생산직전의 최종실험단계인 중간공업화 시험설비(Pilot Plant)에 해당하는 것으로 보아야 할 것이다. 다음으로 쟁점기계장치의 제작설치완료일을 언제로 보아야 하는지에 대하여 본다. 이 건 관련 법령규정을 보면, 법인세법 제16조(손금불산입) 제12호에서 “법인의 각 사업년도에 계상한 고정자산의 감가상각비(감가상각충당금을 포함한다)로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 초과하는 부분의 금액”은 각 사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하면서 동법 시행령 제48조(상각액의 범위와 취득가액) 제1항에서 “법 제16조 제12호와 제12조 제2항 제5호의 규정에 의한 감가상각비(이하 “상각액”이라 한다)의 계산은 법인이 고정자산의 상각액을 손금에 계상하였을 경우에 고정자산의 내용년수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 액(이하 “상각범위액”이라 한다)을 한다로 하여 이를 소득계산상 손금으로 계산하다”고 규정하고 있고, 동령 동조 제2항 제2호에서 “자기가 건설·제작등에 의하여 취득한 고정자산은 원재료비, 노무비, 운임, 하역비, 보험료, 수수료, 공과금(등록세와 취득세를 포함한다) 설치비, 기타 부대비용의 합계금액”을 감가상각에 있어서의 취득가액으로 한다고 규정하고 있으며, 동법 시행령 제58조(신규취득자산의 상각계산) 제1항에서 “법인이 새로 취득한 고정 자산에 대한 상각액은 동일한 내용년수를 가진 자산과 합산하여 시부인 계산한다. 이 경우에 사업년도중에 그 자산을 취득한 때에는 취득후의 월수에 따라 이를 계산한다”고 규정하고 있다. 한편, 법인세법 제16조(손금불산입) 제11호에서 법인의 차입금중 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자는 각 사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하면서 동법 시행령 제33조(건설자금 및 불분명한 사채의 이자) 제5항에서 “건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설이 준공된 후에 남은 차입금에 대한 이자는 각 사업년도의 손금으로 한다. 이 경우에 건설의 준공일은 당해 건설의 목적물이 전부 준공된 날로 한다”고 규정하고 있고 동법 시행규칙 제12조(건설자금의 이자) 제2항에서 “준공된 날”이라 함은 당해건설의 목적물이 그 목적에 실제로 사용되는 날을 말한다라고 규정하고 있다. 이 건 사실관계를 보면, 앞에서도 언급한 바와 같이 청구법인은 청구법인의 자체기술로 쟁점기계장치별로 설계도면을 작성하여 청구외 OO공업사외 1개 업체에게 설치의뢰하여 쟁점기계장치(아황산(SO2) 용해조의 15개 장치)를 87.1.28 부터 87.6.1 까지 기간에 제작설치완료하고 실험가동한 사실이 확인되고 있으므로 쟁점기계장치의 실지준공일은 87.6.1 자로 보아야 할 것이다. 그렇다면 신소재 하이드로 제품개발실험에 공한 쟁점기계장치의 감가상각비 계산은 쟁점기계장치의 설치완료일(87.6.1)을 기준하여 87.6월 이후부터 87.12월까지 기간에 대하여 전시 법령규정에 따라 계상한 상각액을 당해 사업년도 소득금액 계산시 손금으로 산입하고 쟁점기계장치 설치완료일 이전까지의 차입금에 대한 건설자금 지급이자 상당액을 계상하여 당해년도 소득금액 계산시 손금불산입하여 당해 과세표준과 세액을 경정함이 정당하다 할 것이고, 처분청이 쟁점기계장치를 87.10.2 현재를 기준으로 하여 건설중인 기계장치로 보고 성능시험을 위한 시운전기간으로 보아 쟁점기계장치에 대한 상각액을 손금불산입하고 건설자금 지급이자상당액을 익금산입하여 경정결정한 당초 처분은 쟁점기계장치가 화학제품실험단계에 있어서의 Pilot Plant 개념인식에 대한 오해와 사실관계조사를 소홀히 한데 잘못이 있다고 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.