[주 문]
1. 포항세무서장이 90.6.19 청구법인에게 경정고지한 88사업년 도분 법인세 66,632,100원 및 동 방위세 10,978,580원의 처분 은 행위계산부인금액 138,258,200원을 익금불산입하고, 손금불 산입한 운송비 1,913,000원은 손금으로 하여 과세표준과 세액 을 재경정한다.
2. 나머지 청구부분(감사에 대한 급료부인)은 이를 각하한다.
[이 유]
1. 사실 청구법인은 경상북도 포항시 OOO동 OOO에 본점사무소를 두고 서울특별시 강남구 OOO동 OOO에 총판매점법인(이 법인의 상호도 주식회사 OOO인 바, 동 법인에서는 영남지방을 제외한 경인지방 및 기타지역의 판매를 담당하고 있으며, 이하 “청구외법인”이라 한다)을 별도 설치하고 용접봉을 제조판매하는 법인으로서 처분청이 청구법인의 88사업년도분 법인세 실지조사시 청구법인은 특수관계가 없는 거래처에 판매한 제품단가보다 낮은단가로 청구외법인에게 판매한 사실이 있다 하여 그 행위계산을 부인하고 그 단가차액분 138,258,000원을 익금에 산입하였으며 감사에게 지급한 급료 6,000,000원은 비상금이원에 대한 급여라하여 이를 손금불산입하였고, 제품운반비 1,913,000원을 거래처에서 부담할 경비라 하여 이 금액도 손금불산입하여 90.6.19 88사업년도분 법인세 66,632,100원 및 동 방위세 10,978,580원을 경정고지하자 청구법인은 이에 불복 90.8.17 심사청구를 거쳐 90.12.13 이 건 심판청구를 제기한 것이다.
2. 청구 주장
- 가. 처분청은 청구법인이 88사업년도중 제품을 판매함에 있어 특수관계가 있는 청구외 법인에게는 대구직할시에 소재하는 OOO상사보다 낮은 단가로 판매하였다 하여 그 단가차액을 적용하여 청구법인의 행위계산을 부인하였으나 청구법인의 경우 경인지역에서는 다른판매업체들과 가격경쟁이 되어 다소 낮은 단가로 판매한 것이고, 청구외법인은 청구법인의 총판매점인 반면 OOO상사는 청구법인의 특약점이 아닌 일반도소매상임에도 불구하고 그 판매단가를 청구외 법인에게도 적용하였음은 부당하고,
- 나. 청구법인의 감사인 청구외 OOO에게 지급한 급료 6,000,000원은 실비변상적인 급여로 이는 당연히 손금에 산입하여야 하며,
- 다. 제품운반비 1,913,000원을 거래처와의 약정에 따라 지급한 경비로 이는 청구법인이 부담하여야 할 경비임에도 불구하고 처분청이 이를 손금불산입하였음은 부당하다는 주장이다.
3. 국세청장 의견
- 가. 청구법인의 주주들이 청구외법인의 출자자료도 되어 있어 청구법인과 청구외법인은 특수관계가 성립됨을 알 수 있는바, 결정결의서(조사서OOO)를 보면, 청구법인이 88사업년도중 청구외법인에게 제품을 809,578,500원을 판매하였고, 동 품목에 동종업체에 판매한 단가를 적용하면, 947,836,700원을 공급한 것으로 되어 그 차액 138,258,200원을 익금에 가산하였음은 잘못이 없고,
- 나. 청구법인은 제품운반비 1,913,000원은 청구법인이 부담하여야 할 경비로 이는 손금에 산입하여야 한다는 주장이나 동 운반비가 청구법인이 부담하여야 할 성질의 경비임을 입증할만한 증빙이 없어 청구주장을 받아들일 수 없다는 의견이다.
4. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 OOO상사에게 판매한 제품의 단가를 청구외법인에게 판매한 제품에 대하여도 적용하여 행위계산을 부인한 것이 정당한지의 여부와 감사에게 지급한 경비 및 청구법인이 부담한 제품운반비를 손금불산입한 처분이 정당한지의 여부를 가리는 데 있다 할 것이다.
5. 심리 및 판단
- 가. 청구주장 “가”에 대하여 본다. 먼저 이 건 당초과세경위를 보면, 처분청은 청구법인과 청구외법인을 법인세법시행령 제46조 제1항 제3호의 규정에 의한 특수관계가 성립되는 것으로 보고(이 부분에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없음) 청구법인의 거래처중 업종이 도·소매업으로 되어 있는 대구직할시 소재 OOO상사와 울산시 소재 OOO상사에게 판매한 제품(SG-6C0 용접봉)단가를 청구외 법인에게 판매한 제품에 대하여도 적용하여 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인) 및 동법시행령 제46조 제2항의 규정에 의거 청구법인의 행위계산을 부인하고 다음과 같은 그 차액 138,258,200원을 익금에 산입한 것임을 알 수 있다. 행 위 계 산 부 인 명 세 서 규격 수량(개) 청구외법인 동종업체판매단가 차액(②-①) 단가 금 액 단가 금 액 단가 금 액 0.9ø 1.0〃 1.2〃 1.6〃 계 43,960 83,340 1,038,330 18,340 1,283,970 780 720 610 540 33,288,800 132,004,800 633,381,300 9,903,600 809,578,500 950 850 710 710 41,762,000 155,839,000 737,214,300 13,021,400 947,836,700 170 130 100 170 7,473,200 23,834,200 103,833,000 3,117,800 138,258,200 『② 동종업체판매단가∂: OOO상사에게 판매한 제품의 단가를 청구외법인에게 판매한 수량에 적용하여 계산한 금액임. 이에 대하여 청구법인은 처분청이 이 건 부당행위계산을 부인함에 있어서 청구법인의 특약점도 아닌 OOO상사와 OOO상사에게 판매한 제품단가를 청구법인의 총판매점인 청구외법인에게 판매한 제품에 대하여도 적용하였음은 부당하다는 주장이다. 먼저 부당행위계산의 부인을 규정하고 있는 법인세법 제20조를 보면, 『정부는 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다』라고 규정하고 있는 바, 전시 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 법인의 부당한 행위 또는 계산은 정상적인 사인간의 거래·건전한 사회통념 내지 상관행을 기준으로 판정함이 타당하다 할 것이다[법인세법기본통칙 2-14-1... (20) 동지]. 다음으로 청구법인의 제품거래처 및 판매내용에 대한 사실관계를 살펴보면, 첫째, 이 건 88사업년도의 경우 청구법인이 생산하여 판매한 용접봉(SG-6C02)은 규격별로 4가지(1.9ø, 1.0ø, 1.2ø, 1.6ø)이었고, 그 거래처는 총판매점인 청구외법인, 도소매상(OOO상사와 OOO상사 2개업체) 실수요업체(영남지방에 소재한 제조업체로 OOO주식회사외 38개 업체)와 외국(수출거래)으로 4구분되고 있으며 위 거래처에 판매한 매출액 구성비는 36.73%, 5.5%, 25.97%와 31.8%로 각각 나타나고 있는 바, 청구법인은 영남지방의 제조업체들에게는 직거래의 방법으로, 기타지방은 청구외법인을 통하여 판매하였고, 일반도소매업체와의 거래는 OOO상사와 OOO상사 2개업체뿐으로 총매출액대비 그 점유비는 5.5%에 불과하였음을 알 수 있으며, 둘째, 88사업년도기간중 청구법인이 판매한 제품의 거래처 및 처분청이 채택한 판매단가는 다음 명세서와 같은바, 그 내용을 분석해 보면, 처분청은 거래처중 OOO상사에게 판매한 단가를 동종업체 평균판매단가로 채택하여 청구외법인에게 판매한 제품에 대하여도 그 단가를 적용하여 행위계산을 부인한 것이나 청구법인은 거래처별로 각각 상이한 가격으로 제품을 판매한 것으로 실수요거래처의 경우 그 판매단가는 대기업체(OOO주식회사 및 OOO주식회사등)와 중소기업체(OOO산업 및 OOO산업등)간에 차등을 두었고, 도소매업체인 OOO상사와 OOO상사간의 경우도 동일한 단가가 아니고 다소간의 차이가 있었음이 확인되고 있다. 거래처 및 규격별 판매단가 (단위: 원) 구분 규격 거 래 처 별 판 매 단 가 처분청이 채택한 동종업 업체판매단가 청구외법인 OOO상사 OOO상사 실수요자 (제조업체) 0.9 ø 1.0 〃 1.2 〃 1.6 〃 780 720 610 540 950 850 710
• - 850,900 720,760
• 950～1, 121.26 850～918.44 720.88～800 650～723 950 850 710 710 또한 OOO상사와 OOO상사를 상대로 조사한 바에 의하면, “OOO상사”는 사업자등록증상 기계공구를 판매하는 도소매업체이고 OOO상사는 베아링철만물 및 파이프를 도소매하는 판매업체로 88년도 과세기간중 위 두 판매업체의 총수입금액은 778,869,889원과 25,779,749원인 반면, 청구법인으로부터 구입한 용접봉의 금액은 34,347,528원 및 90,265,840원으로 확인되고 있어 위 두 판매업체는 청구법인의 제품만을 전적으로 판매하는 특약점이 아님을 알 수 있을뿐만 아니라 처분청이 비교거래처로 채택한 OOO상사의 경우 88년도 과세기간중 1월 한달간만 청구법인과 직거래하였고, 2월이후부터는 청구외법인으로부터 제품을 구입하여 판매한 것으로 확인되고, 셋째, “청구외법인”과 “OOO상사 및 OOO상사”의 재판매가격을 보면, “청구외법인”의 경우 규격별(0.9ø, 1.0ø, 1.2ø) 그 단가는 1,000원 내지 1,050원, 950원, 750원 내지 780원인 반면, OOO상사와 OOO상사는 1,250원, 980원 내지 1,100원, 780원 내지 900원으로 판매하였음이 각각 확인(1.6ø용접봉의 경우 청구외법인과 OOO상사 및 OOO상사는 판매한 사실이 없고, 청구법인이 OOO주식회사등 재제조업체에게만 직접판매한 것으로 확인됨)되고 있는 바, 이와 같은 재판매 가격구조면에서 보더라도 청구외법인은 제품판매망의 수직적구조에 있어서 “OOO상사 및 OOO상사”보다 높은 위치에 있음을 알 수 있으며, 넷째, 88사업년도의 경우 청구법인과 청구외법인의 법인세과세표준신고내용중 과세소득금액을 보면, 청구법인은 98,847,329원으로, 청구외법인은 24,962,660원으로 각각 신고하였는 바, 위 두법인이 판매단가를 이용하여 조세부담을 부당하게 감소시킨 흔적이 명백히 있었다고 보기에는 어렵다 할 것이다. 따라서 위에서 살펴본 사실관계를 종합하여 볼 때 청구법인은 제품을 판매함에 있어서 거래처의 규모, 신용도 또는 판매망의 수직적구조의 높낮이에 따라 판매단가에 차등을 두었던 것으로 이는 일반사기업의 상관행상 어긋남이 없다 할 것이고, 또한 청구법인의 총판매점인 “청구외법인”에게 일반도매상인 OOO상사보다 낮은가격으로 제품을 판매한 행위가 수개의 특약점중 일부 특약점에만 단가를 인하하여 판매한 경우에도 해당되지 않는다 할 것[법인세법기본통칙 2-14-8... (20) 제1호 참조]으로 이는 조세부담을 부당하게 감소시킨 거래행위에는 해당되지 않는다고 판단된다.
- 나. 청구주장 “나”에 대하여 본다. 처분청은 청구법인의 감사인 청구외 OOO는 감사로 근무한 흔적이 없으므로 그에 대한 급료 6,000,000원을 손금불산입하였다는 의견인 반면, 청구법인은 쟁점급료는 실지변상적인 급여로 당연히 손금에 산입하여야 한다는 주장이나 국세기본법 제69조의 규정에 의하면 심사청구를 거쳐 심판청구를 제기하도록 규정하고 있는 바, 청구법인은 심사청구시에는 이 부분에 대하여는 다툰바 없으므로 이는 적법한 전심절차를 거치지 아니한 부적법한 청구에 해당된다고 판단된다.
- 다. 청구주장 “다”에 대하여 본다. 처분청은 청구법인이 제품을 청구외법인에게 판매함에 있어 운송비중 1,913,000원을 청구법인이 부담하였으나 이는 청구외법인이 부담할 성격의 운반비라 하여 이를 손금불산입한 것인 반면, 청구법인은 사전에 약정된 조건에 따라 쟁점운송비를 청구법인이 부담한 것으로 이는 당연히 손금에 산입하여야 한다는 주장이다. 먼저 처분청의 조사서를 보면, 청구법인이 지급한 운송비 1,913,000원(88.3.15부터 88.12.19까지의 기간중 25호에 걸쳐 지급한 운송비임)은 거래처에서 부담하여야 할 성질의 운반비라고만 되어 있을뿐 그 이유가 명시되어 있지 않음을 알 수 있고, 다음으로 청구법인(갑)이 85.1.4 청구외법인(을)과 체결한 약정서를 보면, 동 약정서는 85.1.1부터 89.12.31까지 유효한 것으로 되어 있고 특별약관 제6조에 의하면 『갑은 을이 지정하는 시기와 장소에 운송비는 갑의 부담을 제품을 신속히 납품하여야 한다』라고 되어 있다. 살피건대, 전시 과세근거 및 청구인이 제시하는 약정서를 종합하여 볼 때 제조업법인이 판매업법인에게 제품을 인도함에 있어서 발생되는 운송비중 일부를 사전약정에 의거 그 부담자를 명시하고 그 약정에 따라 그 운송비를 제조법인이 부담한 것인데 이와 같은 사인간의 행위 및 회계처리가 사회통념 내지 상거래관행사 배치된다고는 볼 수 없다 할 것인 바, 쟁점운송비의 경우 청구법인은 전시 약정에 의거 그 운송비를 부담한 것인 반면 처분청은 그 운송비는 청구외법인이 부담하여야 할 성질의 경비라고만 적시하였을 뿐 청구외법인의 부담으로 귀속되어야만 할 다른이유나 근거를 제시하지 않았으므로 청구법인의 주장은 이유가 있다 할 것이고 처분청의 당초처분은 부당하다고 판단된다.
6. 결론 이 건 심판청구 심리결과 청구주장 일부 이유 있거나 부적법한 청구이므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.