법인세법상 비업무용토지에 해당되는지의 여부(경정)

[주 문]

1. 포항세무서장이 90.2.20 청구법인에게 경정고지한 88사업년 도분 법인세 71,763,770원 및 동방위세 24,997,980원의 처분은 청구법인이 보유하고 있는 쟁점토지중 포항시 OO동 OO동등 소재 OO주택 및 제철연수원용 토지 994,541 평방미터와 전라남도 광양군 옥룡면 OO리 소재 OO O수련원용 토지 2,225,777평방미터중 건설부장관으로부터 용도변경승인을 받은 개발촉진지역 128,488평방미터를 업무용 토지로 보고 지급이자중 손금불산입되는 금액을 재계산하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 경상북도 포항시 OO동 O에 본점사무소를 두고 제철 및 제강제조업을 영위하는 법인으로서 청구법인이 보유하고 있는 경상북도 포항시 OO동 OO동등 소재 OO주택 및 제철연수원용토지, 같은도 영일군 청하면 OO리 소재 OO수련원용 토지 경기도 파주군 조리면 OO리 소재 OOO수련원 및 전라남도 광양군 옥룡면 OO리 소재 OOO수련원용 토지를 업무용부동산으로 하여 88사업년도분 법인세신고납부를 이행하였으나, 처분청이 청구법인의 88사업년도분 법인세 신고내용을 서면조사하면서 전시토지중 업무용 건물에 직접사용되는 부속토지를 초과하는 면적의 토지는 법인세법상 비업무용토지에 해당되는 것으로 인정하고 법인세법 제18조의3 및 동법시행령 제43조의2(지급이자의 손금불산입)규정에 의거 88사업년도분 지급이자 176,948,623,680원중 비업무용토지에 해당되는 지급이자 462,919,690원을 손금불산입하여 90.2.20 88사업년도분 법인세 71,763,770원 및 동방위세 24,997,880원을 경정고지하자, 청구법인은 이에 불복 90.4.19 심사청구를 거쳐 90.8.13 이 건 심판청구를 제기한 것이다.

2. 청구주장 처분청은 청구법인이 보유하고 있는 OO주택 및 제철연수원OO, OO수련원, OOO수련장 및 OOO수련원용 토지중 업무용건물에 직접 사용되는 부속토지(건축물바닥면적의 4배에 해당하는 토지)를 초과하는 면적을 비업무용토지로 인정한 것이나, 전시 토지는 다음과 같은 사유로 업무용토지에 해당되는 바 이 건 당초처분은 취소하여야 한다는 주장이다.

• 가. OO주택 및 제철연수원OO(토지 994.541평방미터) 동 OO내에는 건물 29,349.59평방미터(연수원용건물 6,538.7평방미터 및 사택등 업무용건물 22,810.89평방미터)뿐만 아니라 구축물에 해당하는 정원 272,168평방미터와 포장도로 168,708평방미터가 있는 바, 동 구축물에 대하여도 구 수평투영면적의 4배에 해당하는 면적까지 업무용토지로 인정하여야 하고,
• 나. OO수련원(토지 9,017평방미터) 동 수련원은 종업원의 복지증진을 위한 하계수련장으로 사용하고 있는 바, 이는 건물면적에 관계없이 모두 업무용토지로 인정하여야 하며,
• 다. OOO수련장(토지 160,264평방미터) 동 수련장은 78.9 서울지구종합운동장 및 직원복지시설 설치계획에 의거 직원들의 체력향상과 축구부, 야구부운동선수들을 위한 전용운동장으로 조성한 것인 바, 이는 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제6호의 규정에 따라 업무용토지로 인정하여야 하고,
• 라. OOO수련원(토지 2,225,707평방미터) 동 수련원은 종업원들의 체력단련 및 극기훈련을 통한 사고력 증진등 실질적인 전인교육을 실시하기 위하여 취득한 토지로 건설부장관으로부터 국토이용변경승인까지 받아 야영장등을 설치하였는 바 이는 사원교육을 위하여 필요한 수련원용 토지로 업무용토지에 해당된다.

3. 국세청장 의견 청구법인이 경상북도 영일군으로부터 69.8월에 취득하여 종업원을 위한 사원아파트 및 단독주택OO, 제철연수원 및 부속체육시설(운동장등), 기타 후생복지시설과 자연녹지등으로 복합조성한 OO주택OO 994,541평방미터(청구법인이 편의상 OO주택OO 491,884평방미터, 제철연수원 502,657평방미터로 분류함)는 주거용 건물바닥면적이 22,810.89평방미터, 제철연수원건물의 바닥면적이 6,538.70평방미터, 도로 97,686평방미터, 어린이놀이터 14,745평방미터, 운동장 8,162평방미터, 테니스장 1,435평방미터, 이상 합계 151,377.59평방미터를 제외한 843,163.41평방미터가 나대지인 사실이 청구법인이 제시하고 있는 증빙서류와 처분청의 과세기록에 의해 알 수 있는 바, 처분청이 OO내 토지총면적 994,541평방미터중 도로와 어린이놀이터 및 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제6호 나목의 규정에 의거 별표의 체육시설 기준면적 20,010평방미터를 제외한 862,100평방미터에서 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제2호 나목의 규정에 의한 건축물의 부속토지 기준면적 117,398.36평방미터를 차감한 744,701평방미터를 비업무용 부동산으로 판정한 당초 처분은 정당하다. 다음으로 처분청이 비업무용부동산으로 판정한 OO, OOO 및 OOO수련장에 대하여 보면, OO수련장 9,017평방미터는 청구법인의 종업원뿐만 아니라 일반인도 사용이 가능한 해수욕장으로서 법인세법시행령 제43조의 2 제5항에서 본 바와같이 당해법인의 업무와의 관련정도등을 감안할 때 비업무용으로 본 당초처분은 타당하다고 보여지고 더욱이 90.4.4 개정신설된 동법시행규칙 제18조 제3항 제9호(휴양시설용 부동산)의 입법 취지로 볼 때에도 청구주장은 인정되지 아니하며, OOO 및 OOO수련장 2,386,041평방미터는 지목이 임야 및 전, 답인 바 청구법인은 종업원 체력단련을 위한 수련장임을 주장하고 있으나 특별히 체력단련을 위한 시설물없이 주로 야영장으로 이용하는 임야와 농경지이므로 법인업무와는 관련없는 비업무용 부동산으로 봄이 타당하다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 청구법인이 보유하고 있는 OO주택 및 제철연수원OO와 OO, OOO, OOO수련원용 토지가 법인세법상 비업무용토지에 해당되는지의 여부를 가리는데 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단 처분청은 청구법인이 보유하고 있는 OO주택 및 제철연수원OO와 OO수련원 OOO수련장, OOO수련원용 토지중 건물이 정착된 면적에 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제2호 나목의 규정에서 규정하고 있는 적용배율을 곱한 면적과 어린이놀이터, 테니스장 및 도로 일부면적만 업무용토지로 인정하고 기타 잔여면적의 토지는 모두 비업무용토지로 보아 지급이자중 비업무용토지에 대한 지급이자를 손금불산입한 것인 반면 청구법인은 이 건 토지는 모두 업무용토지에 해당된다는 주장인 바 쟁점부동산별로 그 당부에 대하여 살펴본다.

• 가. OO주택OO 및 제철연수원토지(994,541평방미터) 처분청은 쟁점토지안에 있는 사택, 업무용건물 및 기타 후생시설(영빈관 및 음악당)용 건물면적 22,810평방미터와 제철연수원용 건물의 면적 6,538.7평방미터에 4배를 곱한 117,397평방미터, 도로 97,686평방미터 어린이놀이터 및 운동장등 후생시설용 토지 34,755평방미터만을 업무용토지(이 토지의 면적은 249,838평방미터로 이하 “처분청이 인정한 업무용토지”라 한다)로 인정하고 나머지 744,701평방미터는 비업무용토지로 판정한 것인 반면 청구법인은 쟁점토지안에는 건물 29,348평방미터 뿐만 아니라 법인세법상 구축물에 해당하는 포장도로 168,708평방미터와 정원 272,168평방미터가 있는 바 동구축물의 수평투영면적에 4배를 곱한 면적도 업무용토지로 판정하여야 한다는 주장이다. 먼저 법인세법 제18조의3 제1항 제3호 및 동법시행령 제43조의2(지급이자의 손금불산입) 제5항을 보면, “업무에 직접 관련없는 부동산”이라 함은 당해법인의 업무에 직접 관련없는 부동산으로서 당해부동산의 취득후 경과한 기간 당해부동산으로부터 발생하는 수입금액, 건물의 면적, 업무와의 관련정도등을 감안하여 재무부령이 그 부동산의 범위를 정하도록 위임하였고 이 위임에 따라 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제2호에서는 건축물(시설물을 포함한다. 이하 이조에서 같다)에 직접사용되는 부속토지로서 다음에 정하는 기준면적을 초과하는 토지는 비업무용토지로 판정하도록 규정하고 있다. 『가. 공장용건축물의 부속토지 공업배치법 제6조의 규정에 의한 기준면적
• 나. 기타 건축물의 부속토지 건축물의 바닥면적(시설물의 경우는 그 수평투영면적)에 다음에 기재하는 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적과 건축물의 연면적을 건축법에 의한 당해시설에 적용되는 용적율로 나눈 면적에 1.1을 곱하여 계산한 면적중 넓은 면적 용 도 지 역 별 적용배율 도시계획구역내의 토지 ◦ 주거전용지역 ◦ 상업지역·준거주지역 ◦ 주거지역·공업지역·준공업지역 및 전용공업지역 ◦ 녹지지역 ◦ 그밖의 지역 5배 3배 4배 7배 4배 도시계획구역외의 토지 7배 또한 국세청장은 88.9.23 법인 22001-2751로 법인의 비업무용부동산에 대한 서면분석 및 조사철저에 대한 업무지시를 하면서 전시규정에 의한 부동산의 범위를 다음과 같이 예시한 바가 있다. ◦ 토지

• 지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것으로 지적공부상의 지목에 관계없이 사실상의 지목에 의한다. ◦ 건축물

• 건축법에서 규정하는 “건축물”과 “건축설비”로 한다.

• 시설물 (법인세법시행규칙 별표 1중 구축물)을 포함한다. 따라서 전시 관계법령 및 국세청장의 업무지시내용을 종합하여 보면 업무용토지로 인정하는 건축물(시설물을 포함)의 부속토지 면적계산시에는 법인세법시행규칙 별표1에서 게기하고 있는 구축물의 경우 그 투영면적에 해당적용배율을 곱한 면적까지도 업무용토지로 판정하여야 할 것인 바, 청구법인이 주장하는 정원과 포장도로는 법인세법 시행규칙 별표1(기계장치 이외의 고정자산내용연수표)중 종류란. 3. (구축물)의 구조 및 용도란 제5호 및 제7호에 각각 게기되어 있어 청구주장은 이유가 있다고 할 것이다. 다음으로 쟁점토지안에는 포장도로 168,708평방미터와 정원 272,168평방미터가 있다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 첫째, 청구법인이 제시하는 관련 토지대장 및 평면도에 의하면 포장도로 168,708평방미터는 지목이 도로로 되어있는 포항시 OO동 OOOOOOO외 82필지 153,305평방미터와 지목이 전, 답, 대지등으로 되어있는 같은곳 OO동 OOOOOOO외27필지 15,403평방미터(사실상 도로 면적임)로 쟁점토지의 평면도상 모두 도로로 표시되어 있는 바, 공부상 확인되는 포장도로면적이 153,305평방미터임에도 불구하고 처분청은 도로면적을 97,686평방미터만 인정한 오류가 있었음이 확인되고, 둘째, 처분청은 쟁점토지안에는 정원이 있음에도 불구하고 건축물(시설물을 포함)의 부속토지면적계산시 이를 감안하지 않은 반면 청구인이 제시하는 토지대장 및 평면도에 의하면 정원은 OO동 OOOOOOO외 83필지로 그 면적은 272,168평방미터이고 지목은 전, 답, 대지로 되어있으나 사실상 정원으로 조성되어 있음이 확인된다. 또한 당심판소에서는 청구법인이 제시한 공부 및 평면도상 나타나는 내용들이 사실과 부합되는지의 여부등을 확인하기 위하여 90.11.13 쟁점토지 소재지(포항시 OO동 OO동 OO동등)에 현지출장하여 조사한 바에 의하면, 첫째, 이 건 OO주택OO 및 제철연수원OO는 본사로부터 약 5-6 키로미터 떨어진 포항시내에 소재하고 있고, 동 OO는 타인소유토지와 구분하여 관리할 수 있도록 철책담장이 설치되어 있을 뿐만 아니라 정문초소와 2개의 외곽초소를 운영하고 있으며, 둘째, 청구법인이 주장하는 사실상 도로 15,403평방미터는 그 지목이 대지, 전, 답으로 되어있으나 모두 아스팔트로 포장된 사실상 도로임이 확인되고, 정원 272,162평방미터는 그 지목이 전, 답, 대지, 임야로 되어있으나 그 지상에는 잔디밭을 조성하였고 여러종류의 고급관상수가 식재되어 있을 뿐만 아니라 여러곳에 간이휴게시설을 설치하여 OO내 거주하는 청구법인의 사원 및 연수생들의 휴식공간으로 이용되고 있고, 셋째, 동 OO내에는 청구법인에 근무하는 사원의 세대수가 3,364세대나 되고 거주인구는 약 12,300명이나 되며, 동 OO내에는 사택과 연수원용 건물외에도 영빈관(OOO, OOO등), OOO(여성회관), 청구법인 업무용 건물(주거시설관리부), 각종편의시설(복지회관, 구판장, 떡방앗간, 경노당등)이 설치되어 있음이 확인된다. 전시 관계법령 및 사실관계를 종합하여 보면, 처분청은 법인세법상 업무용토지면적을 계산함에 있어 도로면적이 168,708평방미터이고 정원면적이 272,168평방미터나 됨에도 불구하고 도로면적 97,686평방미터만을 업무용으로 인정하였으나 청구법인이 주장하는 포장도로와 정원면적 440,876평방미터에 4배를 곱한 면적만도 1,763,504평방미터로 동 면적은 쟁점토지의 전체면적 994,541평방미터를 초과할 뿐만 아니라 동OO안에 있는 사원주택 및 연수원용건물은 청구법인 임직원들의 주거 및 연수원용도로 사용되고, 또한 각종 편의시설들은 임직원들의 휴식공간 내지는 업무와 관련된 다수내방객들의 숙박 내지는 편의시설로 제공되고 있음을 감안하면 동 OO안에 있는 전체토지를 업무용토지로 판정함이 타당하다고 판단된다.

• 나. OO수련원(9,017평방미터) 청구법인은 동 수련원은 종업원들의 하계수련장으로 이용되는 토지로 모두 업무용토지에 해당된다는 주장이나 쟁점토지는 바닷가에 인접된 해수욕장으로 타인소유토지와 구분할 수 있도록 별도시설이 설치된 것도 아닐 뿐만 아니라 일반인도 함께 사용할 수 있는 해수욕장으로 이는 청구법인 업무와의 관련도 및 사용상태등을 감안할 때 비업무용부동산으로 판정함이 타당하다고 판단된다.
• 다. OOO수련장(토지 160,264평방미터) 청구법인은 쟁점토지는 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제6호의 규정에 적합한 체육시설용토지로 업무용토지에 해당된다는 주장이다. 관련규정인 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제6호에 의하면 운동장, 경기장등으로 전용하는 체육시설용 부동산은 원칙적으로 비업무용부동산으로 판정하되 다음 각호의 경우는 예외로 업무용부동산으로 보도록 규정하고 있다. 『가. 국민체육진흥법 제10조의 규정에 의하여 운동경기부를 설치한 법인이 선수전용으로 계속하여 제공하고 있는 체육시설용부동산으로서 지방세법시행령 제84조의4 제4항 제4호에 규정하는 기준에 적합한 부동산
• 나. 종업원의 복지후생을 위하여 그 사업장 구내 또는 사업장과 인접하여 설치한 체육시설용 부동산으로서 지방세법시행령 제84조의4 제4항 제4호에 규정하는 기준에 적합한 부동산』 또한 지방세법시행령 제84조의4 제4항 제4호의 규정에서는 『국민체육진흥법 제10조의 규정에 의하여 운동경기부를 설치한 기업 또는 단체가 선수전용으로 계속하여 사용하기 위하여 취득하는 토지 및 기업 또는 단체가 종업원의 후생복지를 위하여 그 사업장구내 또는 인접지에 체육시설을 설치하기 위하여 취득하는 토지로서 내무부장관이 정하는 기준에 적합한 토지』라고 규정하고 있고, 전시규정의 위임에 따라 내무부장관이 고시한 체육시설용 토지의 면적과 시설기준(87.12.31 내무부고시 제11호)에 의하면 축구장, 야구장 등의 운동장 종목별로 그 기준면적을 정하고 있으나 그 적용기준을 보면 2종목 이상의 운동경기부를 두고 있는 기업의 경우 실외체육시설 기준면적중 가장 넓은 기준면적 1종에 한하여 체육시설용 토지로 인정하도록 되어있는 바, 청구법인의 경우 쟁점토지안에 있는 축구장등외에도 포항시 OO동 OOOO 소재 잔디축구장이 또있음이 확인되고 있어 OOO연수원내 운동장은 비업무용토지로 판정함이 합당하다 할 것이다. 또한 청구법인은 동 체육시설은 서울사무소직원들의 후생복지를 위한 체육시설에 해당된다는 주장이나 동 수련장은 서울시내에서 멀리 떨어진 파주군에 소재하고 있어 서울사무소직원들이 수시로 이용할 수 있는 운동장에도 해당되지 않으므로 청구주장은 이유가 될 수 없다고 판단된다.
• 라. OOO수련원(토지 2,225,777평방미터) OOO수련원의 경우 처분청은 체력단련을 위한 시설물등이 없는 임야로 비업무용토지에 해당된다는 의견인 반면 청구법인은 종업원들의 체력단련 및 극기훈련을 통한 전인교육을 실시하기 위하여 건설부장관으로부터 토지이용변경승인까지 받아 야영장등을 설치하였고 실제로 교육도 실시하고 있으므로 업무용에 해당된다는 주장이다. 청구법인이 제시하는 제증빙서류에 의하여 확인되는 사실관계를 보면 첫째, 청구법인은 전라남도 광양군에 제2제철소를 가동하게 됨에 따라 사원들의 야외연수시설 내지는 휴양시설을 마련하기 위하여 84년도부터 부지선정을 시작하여 85년도 쟁점토지를 취득하고 광양군수 및 전라남도 도지사를 경유하여 건설부장관으로부터 88.5.25 건설부고시 제248호로 쟁점토지중 128,488평방미터를 산림보전지역 및 경지면적에서 개발촉진지역(그 지번 및 지목별 면적은 별지명세서와 같고 이하 “개발촉진지역”이라 한다)으로 용도변경승인을 받았고 둘째, 청구법인은 87.8부터 89.2까지의 기간중 OO건설주식회사로 하여금 개발촉진지역내에 사원연수용시설을 설치하도록 도급공사를 위탁하였는 바 88.12.31 현재 동 개발촉진지역내에 설치한 시설 및 구축물 현황은 아래표와 같고 동 시설설치에 투자된 금액은 토지구입비외에도 약 1,252,595천원이 소요되었음이 관련증빙서류상 나타나 있으며,

• 88.12.31 현재 시설 및 구축물 공사완료 실적 개발시설 1단계개발 2단계개발 증빙서류 도 로 면적: 29,500㎡

• 총연장: 4,100m

• 로 폭: 5～8m * 배수로포함

• - 지적도면

• 토지대장

• 시공품의 및 준공조서 Pool장 면적: 650 ㎡

• - 시공품의 및 준공조서 야 영 장 면적: 4,400 ㎡ 면적: 3,500㎡

• 시공품의 및 준공조서 샤 워 장 면적: 79.65 ㎡ 면적: 78.49㎡

• 시공품의 및 준공조서 방 벽 면적: 20,068 ㎡

• - 시공품의 및 준공조서 산 장 면적: 158.01 ㎡

• - 건축물대장 합 계 55,055.66 ㎡ 셋째, 청구법인이 제시하는 OOO수련장 이용실적을 보면, 88년도의 경우 청구법인은 17차례에 걸쳐 1,342명의 직원들에 대한 극기훈련을 실시하였고, 또한 야영장등 동 시설을 이용한 사원의 숫자는 10,161명으로 확인되고 있다. 위에서 살펴본 사실관계를 종합하여 보면 쟁점토지 2,225,777평방미터중 건설부장관으로부터 개발촉진지역으로 변경승인받은 면적 128,489평방미터는 그안에 도로, Pool장, 야영장등이 설치되어 있고 동 구축물면적 55,055.66평방미터에 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제2호에서 정한 적용배율 7 (동지역은 도시계획구역외의 토지에 해당됨)을 곱한 면적이 385,389.62평방미터로 동 면적은 개발촉진지역의 면적을 초과하는 바, 개발촉진지역으로 승인받은 별지명세서상의 토지면적 128,488평방미터를 한도로 업무용토지로 판정함이 합당하다 할 것이고 기타면적 2,097,289평방미터는 지목이 임야등으로 되어있을 뿐만 아니라 수련장시설을 별도로 설치한 실적도 없으므로 비업무용토지로 판정함이 타당하다고 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 건설부장관이 개발촉진지역으로 승인한 토지명세서 지 번 지 목 면적(㎡) 취득가액 (원) 전남 광양군 옥룡면 OO리 O 〃 OOO 〃 O 〃 O 〃 O 〃 O 〃 OO 〃 OO 〃 OO 〃 OO 〃 OOOO 〃 OOOO 〃 OO 〃 OOOO 〃 OO 〃 OOOO 〃 OOOOO 〃 OOO 〃 OOO 〃 OOO 〃 OOOOO 〃 OOO 〃 OOOOO 임야 임야 전 답 답 답 답 답 답 답 답 답 답 답 답 답 임야 임야 임야 임야 임야 임야 임야 783 1,702 2,298 1,805 1,296 483 79 136 463 192 664 618 205 1,646 698 1,524 157 50,574 26,142 1,800 4,313 12,464 18,446 1,658,637 3,605,363 1,002,138 3,822,000 6,920,000 295,717 34,451 83,266 201,911 117,552 406,534 378,371 125,511 1,007,764 427,351 933,069 19,559 6,300,660 3,256,848 224,250 537,326 1,552,802 2,298,058 합 계

• 128,488 35,209,138