ㅇㅇㅇ실업주식회사의 주식 174,000주에 대한 평가액 294,162,660원을 상속재산가액에 가산한 처분의 당부(경정)

[주 문]

1. 마포세무서장이 89.3.16 청구인에게 한 89년도 수시분 (87.10.24 상속분) 상속세 2,918,675,820원 및 동방위세566,619,780원의 부과처분은

• 가. 상속재산으로 보아 87.10.24 기준으로 평가하여 상속재산가액에 가산한 OO실업주식회사의 주식 174,000주의 가액 294,162,660원에 대하여 이는 동주식 174,000주가 상속개시전 1년이내 174,000,000원에 처분된 것으로 하여 그 처분액174,000,000원만을 상속세 과세가액에 산입하는 것으로 하고
• 나. 상속개시전 1년이내에 처분된 것으로 보아 상속세 과세가액에 산입한 간주매출액 769,559,111원을 상속세 과세가액산입에서 제외하고
• 다. 공제부인한 부가가치세 100,042,680원을 공과금으로 상속재산가액에서 공제하여 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 사실 청구인들은 서울시 마포구 OO동 OOOOO에서 71.3.1 부터 무늬목제조의 OO종합목재를 경영하던중 다발성장기손상으로 87.10.24 사망한 피상속인 OOO(OOOOOOOOOOOOOO)의 상속인들인 바 처분청이 청구인들의 위 상속에 대한 상속세를 과세함에 있어

(1) 광주시 서구 OO동 OOOOO 대152.3평방미터, 동소 OOOOOO 도로 42.4평방미터, 동소 OOOOOO 대420.6평방미터, 이상 3필지토지 615.3평방미터(이하 “OO동토지”라 한다)를 상속재산으로 보아 176,819,258원으로 평가하고 인천시 남동구 OO동 OOOOO 토지(이하 “OO동토지”라 한다)를 상속재산으로 보아 211,466,512원으로 평가하였으며

(2) OO실업주식회사의 주식 174,000주를 상속재산으로 보아 294,162,160원으로 평가하고

(3) 재고부족원재료액 642,442,053원에 대한 제품환산매출간주액 769,559,111원을 상속세과세가액에 산입하였으며

(4) 부가가치세 100,042,680원에 대한 공과금공제를 부인하고 임대보증금 100,969,841원에 대한 채무공제를 부인하는 등 사유로 89.3.16 청구인들에게 89년도 수시분(87.10.24 상속분)상속세 2,918,675,820원 및 동방위세 566,619,780원을 부과처분하자 청구인이 이에 불복하여 89.5.6 심사청구를 거쳐 89.8.16 이 건 심판청구에 이르렀다.

2. 청구주장

(1) OO동 토지는 87.6.15 양도한 것으로서 그 양도가액이 39,600,000원임에도 상속재산으로 보아 176,819,256원으로 평가하였음은 부당하고 OO동 토지의 경우는 86.5.6 양도(40,000,000원)하여 상속개시전 1년이내에 양도한 것이 아니라 그전에 양도한 것임에도 상속재산으로 보아 211,466,512원으로 평가하였음은 부당하다는 주장이며

(2) OO실업주식회사의 주식 174,000주는 87.5월 처분한 것으로서 그실제처분액이 174,000,000원인 바 그처분액중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액만 상속세 과세가액에 산입하여야 할 것임에도 동주식 자체를 상속재산으로 보아 상속개시일 현재 기준으로 상속세법 시행령 제5조 제5항에 의하여 294,162,660원으로 평가하였음은 부당하며

(3) 상속개시일 현재 기준으로 OO종합목재의 원재료에 대한 재고조사를 실시한 결과 알게된 원재료재고부족 642,442,053원은 그사업개시이래 과거 10여년간의 장기간에 걸쳐 발생된 재고감모분으로서 장부상 정리를 하지 아니하고 그냥 이월돼 왔던 것뿐인데 87.1.1-87.10.24 과세기간에 대한 소득세 실사시 처분청이 위 원재료 재고감모분에 대하여 제품환산매출간주액으로 769,559,111원을 총수입금액에 산입한바 있다는 이유로 동 769,559,111원을 상속개시전 1년이내의 재산처분금액으로 하여 상속세과세가액에 산입하였음은 부당하고

(4) 소득세 실사시 재고감모분을 매출된 것으로 봄으로써 파생적으로 과세된 부가가치세 100,042,680원과 임대보증금 100,969,841원을 상속재산가액에서 공제치 아니하였음은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

(1) OO동 토지(615.3평방미터, 약186.1평)의 경우, 매수인인 청구외 OOO와 OOO가 88.12.20 과 88.12.21 각각 확인한 확인서에서 평당 950,000원에 구입한 후 87.9.20 경 청구외 OOO에게 평당 1,050,000원에 양도하였음을 확인하였으므로 처분청이 176,819,258원(950,000×615.3÷3.3058)을 상속세 과세가액에 산입하였음은 정당하고, OO동 토지의 경우는 86.5.6 자에 40,000,000원에 양도하였다하나 등기부등본상 87.11.6 자로 이전되었고 그 시가를 알 수 없으므로 기준시가로 평가한 금액 211,466,512원을 상속재산가액에 산입하였음은 정당하며

(2) 피상속인이 소유하던 OO실업주식회사의 주식 174,000주는 87.5월에 모두 174,000,000원에 양도하고 그 대금을 피상속인의 사업자금에 사용하였다고 청구인들은 주장하고 있으나 동 양도대금을 사업자금에 사용하였다는 명백한 거증이 없는 것으로, 이는 상속개시일로 부터 1년이내에 양도한 자산으로서 동법인의 1주당 주식을 1,690.59원으로 평가하여 1,690.59원×174,000주 = 294,162,660원을 상속재산가액에 산입하였음은 정당하고

(3) 청구인들은 피상속인이 OO종합목재를 20년간 경영해 오다 사망함에 피상속인의 87년 사업소득에 대한 수시부과를 받기 위한 결산과정에서 재고조사를 실시한 바 재고감모액이 발생한 것으로 처분청이 이를 간주매출로 보아 상속재산가액에 산입하였음은 피상속인이 재고감모량을 매출한 것도 아니고 그 매각대금이 입금된 것도 아닌데 상속재산가액에 산입하였음은 부당하다고 주장하고 있으나 관련규정인 상속세법 제7조의2(상속세 과세가액 산입) 제1항에는 “상속개시일전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다”라고 규정하고 있는 바 이 건의 경우 피상속인이 87.10.24 사망한 직후인 87.10.26 재고조사를 실시하여 재고감모액 642,422,053원을 계상한 점, 소득세 실지조사시 동 재고감모액이 부인되어 매출로 보아 과세된 점, 위 매출로 과세된데 대해 불복이 없었다는 점 등으로 이를 재고감모액으로 인정하지 아니하고 전시한 법 조문에 의하여 상속개시 전1년이내에 원재료등 상속재산을 처분한 것으로 보아 처분청이 상속재산가액에 산입하였음은 정당하며

(4) 공과금중 부가가치세 100,042,680원과 임대보증금 100,969,841원을 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 청구인들은 주장하고 있으나 부가가치세는 간접세로서 피상속인이 부가가치세 신고시 납부하여야 함에도 이를 이행하지 않아 경정고지한 것을 상속인들이 납부하였으므로 상속세과세가액에서 공제하지 않았음은 정당하고, 임대보증금의 경우는 이에 따른 증빙이 없는 것으로서 신빙성이 없는 것으로 인정되는바 그 공제를 배제하였음은 정당하다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건의 다툼은

(1) OO동 토지와 OO동 토지를 상속재산으로 보아 각각 그평가액 176,819,258원 및 211,466,512원을 상속재산가액에 가산한 처분의 당부와

(2) OO실업주식회사의 주식 174,000주에 대한 평가액 294,162,660원을 상속재산가액에 가산한 처분의 당부

(3) 원재료재고부족에 대한 제품환산매출간주액 769,559,111원을 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부 및

(4) 부가가치세 100,042,680원과 임대보증금 100,969,841원을 상속세과세가액계산상 상속재산가액에서 공과금과 채무로 공제하지 아니한 처분의 당부를 가리는 데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

• 가. 쟁점(1)에 대하여 본다. 먼저 본건 과세기록에 의하면, 처분청은 OO동 토지와 OO동 토지의 경우 신고누락된 상속재산으로 보아 그 가액을 평가하면서 OO동 토지의 경우는 피상속인 OOO로 부터 87.9.20 경 평당 950,000원씩에 취득하여 87.10.3 과 87.9.30 에 미등기전매한 사실이 있음을 각각 확인한 청구외 OOO의 88.12.20 자 확인서와 OOO의 88.12.21 자 확인서에 근거하여 176,819,258원으로 평가하였고, OO동 토지의 경우는 부과당시의 기준시가에 의하여 211,466,512원으로 평가하였음이 확인된다. 살피건대, (가) OO동 토지의 경우에는 처분청이 징취하여 위 평가액의 근거로 삼은 청구외 OOO의 88.12.20 자 확인서와 OOO의88.12.21자의 확인서에 의하면 피상속인 OOO로 부터 동 OOO와 OOO가 87.9.20 경 평당 950,000원에 취득하였음을 분명히 하고 있으므로 동토지는 피상속인이 상속개시일(87.10.24)전 1년이내에 176,819,258원에 처분한 재산임이 확인된다 할 것인 바, 처분청이 동토지를 피상속인에 의하여 상속개시일 현재 소유되던 상속재산으로 보아 그가액을 평가(176,819,258원)하고 상속재산가액에 산입하였음은 평가내용이 옳고 그른것을 떠나 사실판단과 법적용을 그르친것이라 하겠으나, 한편, 상속세법 제7조의2 제1항에 의하면 상속개시일전 1년이내 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 50,000,000원이상인 경우로서 그용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 이를 상속세과세가액에 산입하게 되어 있고, 청구인들은 위 확인서에 의하여 그처분액이 176,819,258원임이 확인됨에도 막연하게 39,600,000원에 처분한 것이라고만 주장할 뿐으로서 동 처분액 176,819,258원에 대한 사용처를 밝히지 아니하고 있으므로 동재산처분액 176,819,258원은 상속세법 제7조의2 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입할대상이어서, 상속세과세표준계산상 미치는 영향은 마찬가지인 바 OO동 토지의 경우 그 평가액 176,819,258원을 상속재산가액에 가산한 처분은 결과적인 면에서 볼 때 부당하지 아니하다 하겠으며, (나) OO동 토지의 경우, 청구인들은 피상속인이 그의 사위인 청구외 OOO에게40,000,000원에 86.5.6 양도하였다고 주장하면서 87.6.13 자로 공증이 된 매매계약서를 당심에 제출하고 있으나 처분청이 89.1월 이 건 조사시 청구외 OOO으로 부터 징취한 확인서에 의하면 피상속인 OOO로 부터 매수한 것이 아니라 수증한 것으로 되어 있고 부동산의 증여는 그 등기일이 증여일이므로(민법 제186조 및 상속세 기본통칙 82-92의2) 상속개시일 이후 피상속인으로 부터 청구외 OOO 앞으로 87.11.6 소유권이전등기된 이 건 토지는 상속개시일 현재 피상속인이 소유하던 것으로서 상속재산에 해당된다 하겠는데 신고누락되었고 상속세 부과당시의 시가가 불분명한 경우이므로 부과당시의 기준시가(특정지역으로서 배율방법기준시가)에 의거 211,466,512원으로 평가하여 상속재산가액에 가산한 처분은 정당한 것으로 판단된다.
• 나. 쟁점(2)에 대하여 본다. 먼저 본건 과세기록과 심사청구시의 처분청의견 및 이 건 심판청구시의 국세청장의견등에 의하면 처분청은 OO실업주식회사의 주식 174,000주가 상속개시일(87.10.24)전인 87.5월에 피상속인이 양도하여 처분되었음을 인정하면서도 피상속인에 의하여 상속개시일 현재 소유되던 상속재산인 것으로 하여 87.10.24 일을 평가기준일로 평가하면서 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호(나)목의 규정에 의하여 294,162,660원으로 평가하였음이 확인된다. 살피건대, 위에서 본바와 같이 처분청은 이 건 쟁점주식에 대하여 이를 피상속인이 87.5월 처분한 것으로 인정하면서도 상속개시일 기준으로 그가액을 상속세법 시행령 제5조 제5항 제1호(나)목의 규정에 의하여 294,162,160원으로 평가하였으나 상속개시일 전 1년이내에 재산을 처분한 금액을 상속세법 제7조의2의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하는 경우에는 당해처분액중 사용처가 불분명한 금액부분만 과세가액에 산입하면되는 것으로서 신고여부에 관계없이 다시 평가하는 문제는 발생치 아니하는 것이고 또 처분재산인 경우 그 처분액은 실제처분액에 의하되 그처분액이 불분명한 경우 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제5항의 방법에 의하여 평가한 가액으로 할 수 있는 것이지 부동산의 경우 그처분액이 단지 기준시가보다 낮다든지 또는 비상장주식의 경우 양도가액이 액면가액과 일치된다든지하는등의 이유만으로 무조건 부인할 수 없는 것이라 할 것이며 이 건의 경우 처분청이 쟁점주식에 대한 처분일을 87.5월로 인정한 주식매매계약서와 양도증서를 보면, 피상속인 OOO는 87.5.2 OOO에게 OO실업주식회사의 주식 70,000주를 70,000,000원에 매도하였고, 87.5.7 OOO에게 동 회사의 주식 60,000주를 60,000,000원에 매도하였으며, 87.5.31 OOO에게 동회사의 주식 44,000주를 44,000,000원에 매도함으로써 이상 OO실업주식회사의 주식 170,000주를 합계 170,000,000원에 양도한 것으로 되어 있고, 위 매매계약내용중 매매일만 인정하고 그 매매가액을 부인할 특별한 사유가 발견되지 아니하는 바, 쟁점주식 170,000주는 상속개시일전 87.5월에 처분되었고 그처분가액이 170,000,000원이라 하겠는데 한편, 청구인으로 부터 동처분가액 170,000,000원에 대한 사용처를 객관적으로 밝히지 못하고 있으므로 동 처분가액 170,000,000원은 상속세법 제7조의2 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입될 대상이라 할 것이다. 따라서 OO실업주식회사의 주식 170,000주를 상속재산으로 보아 294,162,260원으로 평가하여 상속재산가액에 가산하였음은 부당한 반면, 그처분액 170,000,000원만 상속세과세가액에 산입하는 것으로 하여 경정함이 정당한 것으로 판단된다.
• 다. 쟁점(3)에 대하여 본다. 먼저 본건 과세기록에 의하면 처분청은 목재(재고자산)매출액 769,559,111원을 상속개시전 1년이내 처분된 재산가액으로 하여 상속세과세가액에 산입한 것으로 되어 있고 동 처분액에 대한 근거로서는 피상속인이 경영하던 OO종합목재의 87.1.1-87.12.31 과세기간에 대한 사업소득세를 마포세무서장(본건 처분청과 동일함)이 실사함에 있어 소득세신고서류의 제조원가보고서상 재고부족분으로 처리된 원재료부족액 642,422,053원에 대하여 이를 제품환산매출가액으로 계산한 간주매출액 769,559,111원을 총수입금액에 산입한 바 있기때문이라는 것이 이유이며, 그외달리 그 처분된 사실을 확인하여 상속세과세가액에 산입한 것은 아닌 것으로 확인된다. 다음 관련규정을 보면 상속세법 제1조에서 상속세는 상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에 상속세를 부과하게 되어 있고 동법 제7조의2 제1항에서 “상속개시일전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세표준에 산입한다”고 하였으며, 동법시행령 제3조 제3항에서는 “법 제7조의2 제1항에서 ‘대통령령이 정하는 경우’라 함은 다음의 경우를 말한다. (신설 81.12.31)

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전등의 영수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 영수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 직업·성별, 소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 확인되지 아니한 경우“라고 규정하고 있으며 국세청예규재산 01254-3910(89.10.26)에 의하면 “상속세법 제7조의2 및 동법시행령 제3조 제3항의 규정을 적용함에 있어서 상속개시일전 1년이내에 상속재산을 처분한 사실이 확인되고, 그 처분대금이 재산종류별로 5천만원 이상으로서 사용처가 명백하지 않은 경우에 이를 적용하는 것”이라고 되어 있는 바 위 규정을 모두어 보면, 상속세는 상속개시일 현재 실지상속재산으로 존재하거나 상속개시일전 1년이내에 실지처분한 것임이 확인되는 것으로서 그 처분액중 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것만 상속세과세대상이 되는 것으로 해석된다 할 것이다. 살피건대, 사업소득세는 당해사업을 영위하는 자가 납세의무자이므로 재고부족액이 발생한 경우 과세관청이 동재고부족액을 감모손으로 인정하지 아니하거나 매출한 것으로 간주하여 어느 과세기간에 일괄과세하는 경우에는 당해 납세의무자등이 결손이나 기타 사유등으로 동과세를 수용하는 경우에는 문제될 것이 없다 하겠으나, 상속세는 앞서본바와 같이 피상속인으로 부터 상속인이 재산을 상속한 사실에 근거하여 상속인에게 과세하는 것이므로 상속인이 재산을 실지 상속한 사실이 없으면 상속세를 과세할 수 없는 것으로서 사업소득세 과세요건과는 상이하여 사업소득세 과세시 간주매출로 총수입금액에 산입하였다 하더라도 최소한 상속개시일전 1년이내에 실지처분한 사실이 확인되어야만 그 다음 요건을 따져 부합되는 경우 상속세 과세가액에 산입될 수 있는 것이라 하겠고 이 건의 경우 원재료재고부족은 피상속인의 87.10.24 자 사망에 따라 피상속인이 71.3.1 부터 경영해오던 OO종합목재가 일시 휴무하는 동안에 실시한 실지재고조사에 의하여 파악된 것으로서 동 재고부족액은 OO종합목재가 과거 매년 과세관청에 제출했던 결산서류에 의거 청구인들이 작성 당심에 제출한 과거 수년간의 원재료매입·불출 및 재고추이내용에 의할 때 사업개시일 이후 과거 오랜기간에 발생된 재고부족액을 87.1.1-87.10.24 과세기간말에 정리·기장처리한 것으로 인정될 뿐 상속개시일전 1년이내에 실지처분된 것이 아닌 것으로 인정되므로 동 재고부족원재료의 제품환산매출 누락간주액 769,559,111원을 상속세 과세가액에 산입한 처분은 부당한 반면, 이부분 청구주장 이유 있는 것으로 판단된다.

• 라. 쟁점(4)에 대하여 본다. 먼저 본건 과세기록에 의하면 청구인들이 상속세 신고시 공과금으로 상속재산가액에서 공제하여 신고한 쟁점 부가가치세 100,042,680원은 마포세무서장이 피상속인의 87.1.1-87.10.24 과세기간에 대한 사업소득세실사시 원재료 재고부족분에 대한 제품환산매출간주액(769,559,111원)으로 총수입금액에 산입한 분에 대한 부가가치세 추징고지분(88.3월 수시분)인 데, 이에 대하여 처분청은 위 부가가치세는 간접세로서 피상속인이 부가가치세신고시 신고납부하였어야 했음에도 이를 이행하지 않아 추징고지한 것이고 상속인들이 이를 납부하였다는 이유를 들어 상속재산가액에서 공제하지 아니한 것으로 되어 있는 바, 살피건대, 이 건 부가가치세는 피상속인의 사업행위로 인하여 납세의무가 성립되었으므로 동 부가가치세에 상당하는 금액만큼은 결국 상속재산에서 납부부담되어야 할 것이고 또 부가가치세와 상속세는 별개이므로 재고부족분 매출간주액에 상당하는 상속세가 취소되는 경우에도 부가가치세가 취소되지 아니하는한 이 건 부가가치세는 공과금으로 공제되어야 할 것인 바, 이 건 부가가치세 100,042,680원을 공과금으로 상속재산가액에서 공제하지 아니한 처분은 부당한 반면 이부분 청구주장 이유 있는 것으로 판단된다. 그러나 다음 임대보증금 100,969,841원에 있어서는 청구인들이 동금액을 채무로 상속재산가액에서 공제할 것을 주장만할 뿐 피상속인의 실제채무이었음에 대한 아무런 입증이 없어 실제채무가 아닌 것으로 인정되는 바 동 임대보증금을 부인하여 공제하지 아니한 처분은 정당한 반면, 이부분 청구주장 이유 없는 것으로 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장중 일부는 이유 있고 나머지는 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.