간주임대료를 계산하고 종합소득세등을 과세한 당초처분의 당부(취소)

[주 문] 마포세무장이 88.12.19자로 청구인에게 83년도 귀속분 종합소 득세 3,021,950원 및 동방위세 604,390원, 84년도 귀속분 종합 소득세 4,775,580원 및 동방위세 992,340원, 85년도 귀속분 종 합소득세 7,071,400원 및 동방위세 1,451,670원, 86년도 귀속분 종합소득세 5,298,670원 및 동방위세 1,160,720원, 87년도 귀속 분 종합소득세 6,091,610원 및 동방위세 1,352,060원을 부과한 처분은 이를 취소한다.

[이 유]

1. 사실 청구인이 서울시 종로구 OO동 OOOO 대지 245.5평방미터를 청구외 OOOO유한회사에 무상 임대하고, 동법인은 그 지상에 건물을 건축하여 부동산 임대업을 영위하고 있는데 대하여 처분청은 청구인이 특수관계에 있는 청구외 OOOO유한회사에 제공한 임대용역의 대가가 무상의 경우라 하여 이를 조세부담을 부당히 감소시킨 행위로 인정하고 국세청예규(부가 1265.2-2667, 84.12.15)에 의한 계산방법으로 청구인이 제공한 토지에 대한 임대료를 계산하여 88.12.19자로 청구인에게 83년도 귀속분 종합소득세 3,021,950원 및 동방위세 604,390원, 84년도 귀속분 종 합소득세 4,775,580원 및 동방위세 992,340원, 85년도 귀속분 종합소득세 7,071,400원 및 동방위세 1,451,670원, 86년도 귀속분 종합소득세 5,298,670원 및 동방위세 1,160,720원, 87년도 귀속분 종합소득세 6,091,610원 및 동방위세 1,352,060원을 부과한 바, 청구인은 이에 불복하여 89.2.13 심사청구를 거쳐 89.6.7 이건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 처분청은 청구인이 특수관계에 있는 OOOO유한회사에 이 건 토지를 부당하게 낮은 대가로 임대하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정하여 소득세법 제55조 제1항의 규정에 의거 부당행위계산 부인을 하면서 각 년도 과세기간의 임대수입금액을 국세청예규(부가 1265.2-2667, 84.12.15)에서 정한 계산방법에 따라 계산하고 이를 종합소득금액에 추가하여 종합소득세를 과세처분하였으나, 토지에 대한 임대료나 그 지상건물에 대한 임대료가 반드시 정비례하는 것은 아니므로 토지에 대한 임대료 상당 소득금액을 계산함에 있어 처분청의 위 계산방식과 같이 그 토지위에 건축된 건물의 임대료총액이 그 기준이 된다고 볼 합리적인 근거와 자료가 없고, 또한 건물의 시가표준액은 그 위치뿐 아니라, 그 건물의 총면적이나 구조등에 의하여도 영향을 받는 것인데, 위 계산방식은 토지자체와 관계없는 위와같은 건물자체의 요인에 의하여 영향받은 건물시가표준액부분까지 토지임대료 상당의 기초로 삼게되어 부당함이 명백하다 할 것이므로 국세청예규에서 정한 산식에 의거 이 건 토지임대료를 계산하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 부당행위계산 부인과 관련하여 소득세법은 동법 제55조 제1항에서 정부는 부동산소득·사업소득·기타소득·양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고, 동법시행령 제111조 제2항에는 위에서 본 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”를 열거하고 그 제2호에 특수관계 있는 자에게 금전 기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율등으로 대부하거나 제공한 때에 포함되어 있다. 청구인은 특수관계 있는 법인에게 토지를 무상 또는 저렴하게 임대하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되므로 처분청이 청구인의 행위 또는 계산을 관계없이 부당행위계산 부인하고 토지와 건물의 시가표준액 및 건물의 실제임대료등을 참착하여 임대료 상당액을 계산하여 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점 본 청구는 청구인이 토지임대용역을 부당히 낮은 대가로 제공한 것으로 보아 국세청장이 특수관계자에게 무상으로 제공한 토지임대용역의 과세표준계산에 관하여 예규로 정한 산식을 원용하여 이 건 간주임대료를 계산하고 종합소득세등을 과세한 당초처분의 당부를 가리는 데 있다.

5. 심리 및 판단 이 건 과세경위를 살펴보면, 청구인은 이 건 토지를 청구인과 특수관계에 있는 청구외 OOOO유한회사에 무상으로 임대한 사실이 있는 바, 처분청은 소득세법 제55조 제1항의 규정에 의하여 부당행위 계산부인하고 국세청예규(부가 1265.2-2667, 84.12.15)에 의거 청구인의 임대수입금액 = 건물실임대료×의 산식에 의하여 계산한 임대료상당액을 청구인의 수입금액으로 보고 이 건 종합소득세등을 경정결정하였음을 알 수 있다. 한편 부당행위 계산부인과 관련된 소득세 법규를 살펴보면, 소득세법 제55조 제1항에서 〔정부는 부동산소득·사업소득·기타소득·양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다〕고 규정하고 동법 시행령 제111조 제2항 제2호에서는 〔특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율등으로 대부하거나 제공한 때〕를 〔조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때〕에 속하는 것으로 규정하고 있다. 이 경우 사업자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 이를 부당행위 계산부인의 대상으로 하려면 특수관계에 있지 아니한 자간에 정상적인 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 객관적인 가격을 기준으로 삼아 판단하여야 할 것이므로(소득세법 기본통칙 3-15-1…55 동지), 토지임대용역에 있어서는 사업자가 특수관계에 있지 아니한 자에게 유사한 조건의 토지를 대여하고 그 임차인이 건축물을 신축하여 사용하는 경우에 형성되는 토지임대 실례가격을 기준으로 삼아 판단하여야 할 것이고, 그와 같은 임대실례가 없는 경우에는 토지의 지목·위치·주위환경·이용상황·인접 및 유사지역내의 유사토지에 대한 적정거래가능가격과 개별요인등을 참작하여 합리적으로 산정한 가격을 기준으로 삼아야 할 것이다(대법원 86누863, 87.5.12, 87누136, 87.5.26 동지임). 또한 처분청은 이 건 토지임대용역에 대하여 위 국세청 예규에 의거 청구인의 과세기간별 과세표준을 산정하였으나, 토지에 대한 임대료와 그 지상건물에 대한 임대료가 반드시 정비례하는 것은 아니므로 처분청의 위 계산방식과 같이 그 토지위에 건축된 건물의 임대총액이 그 토지임대료의 기준이 된다고 볼 합리적인 근거와 자료가 없을 뿐만 아니라 건물의 시가표준액은 그 위치뿐만 아니라 그 건물의 총면적이나 구조등에 의하여도 상당한 영향을 받는 것임에도 위 계산방식은 토지자체와는 관계없는 위와 같은 건물자체의 요인에 의하여 영향받은 건물시가표준액 부분까지 토지임대료 산정의 기초로 삼게되어 부당함이 명백하다 할 것이다. 따라서 이 건 토지임대용역에 대하여 획일적으로 국세청 예규를 원용하여 그 임대료 상당소득금액을 계산한 당초처분은 그 소득금액의 계산이 합리적인 방법에 의하여 이루어진 것이라고 볼 수 없으므로 부당하다고 판단되고, 청구인의 토지임대료상당 소득금액을 계산함에 있어서는 구체적인 당해 토지의 위치와 주위환경·이용상황이나 사용가능범위등 토지의 거래가격(임대보증금 또는 임대료)을 형성하는 개별적인 요인은 물론 인접지역내 유사토지의 적정거래가격을 조사하여 종합검토하는등 합리적인 방법에 따라야 할 것이다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장에 이유 있고, 국세청장의 의견을 받아들이기 어렵다 할 것이므로, 국세기본법 제81조 및 동법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.