[주 문] OO세무서장이 88.12.16 청구인에게 경정고지한 종합소득세 1,731,999,650원(83년도 과세기간분 255,436,020원, 84년도 과세기간분 690,764,450원, 85년도 과세기간분 181,628,600원, 86년도 과세기간분 260,413,750원 및 87년도 과세기간분 343,756,830원의 합계금액으로 처분청은 89.2.22 85년도 과세기간분은 162,980,930원으로, 86년도 과세기간분은 249,565,010원으로, 87년도 과세기간분은 338,638,400원으로 각각 감액경정하였음) 및 동방위세 347,813,140원(83년도 과세기간분 51,087,000원, 84년도 과세기간분 139,566,310원, 85년도 과세기간분 36,325,720원, 86년도 과세기간분 52,082,750원 및 87년도 과세기간분 68,751,360원의 합계금액으로, 처분청은 89.2.22 85년도 과세기간분은 32,596,190원으로, 86년도 과세기간분은 49,913,000원으로, 87년도 과세기간분은 67,727,680원으로 각각 감액경정하였음)의 처분중
1. 83 및 84년도 과세기간분 종합소득세 946,200,470원 및 동방위세 190,653,310원의 처분은 이를 취소한다.
2. 청구인에게 상여처분한 83-87년도 각과세기간별 임대료수입누락금액 637,457,858원(85년도 116,662,OOO원, 86년도 213,173,261원 및 87년도 307,622,094원)은 606,143,060원(85년도 124,301,732원, 86년도 220,286,762원 및 87년도 261,554,566원)으로 하여 각 과세기간별 과세표준금액과 세액을 각각 경정한다.
3. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 사실 청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OOO 소재 OOOOO OO OOOOO에 거주하는 자로 처분청이 88.12.16 종합소득세 1,731,999,650원(83년도과세기간분 255,436,020원, 84년도 과세기간분 690,764,450원, 85년도 과세기간분 181,628,600원, 86년도 과세기간분 260,413,750원 및 87년도 과세기간분 343,756,830원의 합계금액인 바, 처분청은 89.2.22 85년도 과세기간분은 162,980,930원으로, 86년도 과세기간분은 249,565,010원으로 87년도 과세기간분은 338,638,400원으로 각각 감액경정하였음) 및 동방위세 347,813,140원(83년도 과세기간분 51,087,000원, 84년도 과세기간분 139,566,310원, 85년도 과세기간분 36,325,720원, 86년도 과세기간분 52,082,750원 및 87년도 과세기간분 68,751,360원의 합계금액인 바, 처분청은 89.2.22 85년도 과세기간분은 32,596,190원으로, 86년도 과세기간분은 49,913,000원으로, 87년도 과세기간분은 67,727,680원으로 각각 감액경정하였음)을 경정고지하자 이에 불복 89.1.28 심사청구를 거쳐 89.5.8 이 건 심판청구를 제기한 것이다.
2. 청구주장 처분청은 서울특별시 동작구 OOO동 OOOO 소재 OOOOO주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 83-87사업년도분에 대한 법인세 과세표준 및 세액을 경정결정하면서 익금산입 및 손금불산입한 금액을 청구외법인의 대표이사이었던 청구인에 대한 인정상여로 처분하여 이 건 종합소득세등을 결정고지하였으나
- 가. 처분청은 청구외법인의 83, 84사업년도 법인세를 경정결정함에 있어 장부 및 증빙서류가 없다고 보고 추계경정하였으나 법인세 과세표준을 추계결정방법에 의하여 결정하는 경우에는 납세자의 장부 기타 증빙서류가 존재하지 않거나 그 중요부분이 미비 또는 허위기재되어 과세관청이 그 소득의 실액을 밝힐 수 없는 경우에 비로소 허용되는 것으로 청구외법인이 83, 84사업년도의 장부와 증빙서류에 의거 법인세 과세표준과 세액을 신고납부하였는데도 불구하고 이를 추계결정하고 그 추계결정소득과 신고과세표준과의 차액(83사업년도 477,010,734원과 84사업년도 1,265,689,201원)을 대표이사인 청구인에게 상여처분한 것은 부당하고
- 나. 처분청은 85-87사업년도 법인세 과세표준을 경정결정하면서 임대료 수입누락금액을 637,457,858원(85년 116,662,OOO원, 86년 213,173,261원, 87년 307, 622,094원)으로 보아 익금산입하였으나 실제 수입누락금액은 565,126,251원(85년 109,032,022원, 86년 193,796,347원, 87년 262,297,882원)으로 72,331,607원을 과다계상하여 인정상여로 처분한 부당함이 있었으며,
- 다. 처분청은 85-87사업년도중 여비교통비등 68,014,771원(85년 19,940,708원, 86년 27,580,576원, 87년 20,493,487원)을 손금불산입하여 상여처분하였으나 동 여비교통비는 청구외법인이 사규에 정한 바에 따라 사업목적상 출하독려, 산지정보수집, 시장조사, 고객관리등의 이유로 지급한 것으로 용도가 정하여져 있고 구체적인 지출경위가 명백하여 업무와 관련 지출한 금액임에도 이를 손금불산입한 것은 부당하고,
- 라. 위 청구금액은 제외한 인정상여처분액 1,199,762,539원중 810,000,000원(85년 270,000,000원, 86년 270,000,000원, 87년 270,000,000원)은 청구외 OOO이 대주주로서 동 금액을 수령하였음이 청구외 OOO의 진술등에 의하여 확인됨에도 청구인에게 상여로 처분한 것은 부당하니 동 금액은 청구외 OOO에 대한 배당으로 처분하여야 한다는 주장이다.
3. 국세청장 의견
- 가. 청구외법인의 경우 처분청의 조사당시 쟁점사업년도의 일부장부와 전표(분개장)지출결의서 증빙서(영수증)등이 없었고 청구외법인의 관리담당이사인 청구외 OOO은 세무조사시 부정을 은폐할 목적으로 장부 및 증빙서류를 일부는 소각하고 일부는 은닉하였다고 진술하고 있어 처분청이 추계조사결정방법으로 계산한 과세표준과 당기순이익과의 차액을 청구인에게 상여처분한 당초처분은 정당하고,
- 나. 청구외법인의 임대료 부과현황표를 보면 85년도 401,388,073언, 86년도 582,843,931원, 87년도 631,083,713원 합계 1,615,315,717원(공급대가)으로 나타나고 있고 이부분 청구외법인도 다툼이 없으며 동 금액에서 부가가치세를 공제하면 공급가액이 1,468,468,834원이고 지연납부분에 대한 과태료중 부가가치세를 공제한 금액이 104,738,038원으로서 이를 합하면 실제로 청구외법인이 수입금액으로 계상하여야 할 금액은 1,573,206,872원이나 청구외 법인의 장부상에 935,749,214원만을 계상하고 있으므로 차액인 637,457,858원은 임대료수입누락금액에 해당된다 할 것이며,
- 다. 여비교통비중 손금에 불산입한 금액은 조사당시 청구외법인이 작성하여 제출한 확인서상에서 가공경비라고 확인한 금액을 손금불산입한 것으로 당초처분은 정당하고,
- 라. 청구외 OOO은 검찰조서에서 실질적 주주로 확인되나 경영에 참여한 사실과 주주로서 권한행사를 한 사실이 없고 청구외 OOO이 검찰조서등에서 동자금을 받았다고 주장하고 있으나, 직접 법인으로부터 귀속된 사실을 서면으로 입증하지 못하고, 청구외 OOO이 받았다고 주장하는 금액은 주식점유지분에 의한 배당도 아니고 경영에 참여한 대가도 아닌 점에서 이는 청구인이 임의로 지급한 것으로 보이며, 청구외법인의 과세표준계산시 익금에 산입한 금액으로 지급되었다는 근거가 없으므로 이는 귀속이 불분명한 경우에 해당되어 법인세법시행령 제94조의2 제1항 제1호 단서규정에 의하여 대표자인 청구인에게 상여처분한 당초처분은 정당하다는 의견이다.
4. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 OOOOO주식회사의 법인세 조사경로가 익금산입 내지 손금불산입한 금액중 그 귀속이 불분명하다 하여 대표이사이었던 청구인에 대한 상여로 처분하고 종합소득세등을 과세한 처분이 정당한지의 여부를 가리는데 있다 할 것이다.
5. 심리 및 판단 이 건 당초과세경위를 보면 서울지방국세청장은 88.11 청구외법인의 83-87사업년도분 법인세조사를 실시하였던 것으로 조사결과 적출내용을 청구외 법인의 본점 소재지 관할 동작세무서장에게 하달하였고 이를 통보받은 동작세무서장은 청구외법인의 각사업년도 소득금액에 추가된 적출소득에 대한 소득처분을 한 후 그중 청구외법인의 대표이사이었던 청구인에 대한 상여처분소득금액변동자료를 청구인 주소지 관할 개포세무서장(처분청)에게 통보(88.12.1 동작법인22631-6376)하였으므로, 처분청은 이 건 종합소득세 및 동방위세를 경정고지한 것임이 과세근거서류상 확인되고 있다. 먼저 청구외법인의 각사업년도 소득에 추가된 금액중 일부를 대표이사이었던 청구인에게 상여처분한 근거규정인 법인세법시행령 제94조의2(소득처분) 제1항을 보면 “법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다.
(1) 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여, 배당, 기타소득, 기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다. ㉮ 귀속자가 출자자(출자자인 임원을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당으로 한다. ㉯ 귀속자가 사용인(임원을 포함한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 한다. ㉰ 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인일 경우에는 기타 사외유출로 한다. 다만, 그 분여된 이익이 법인의 각사업년도의 소득이나 개인의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다. ㉱ 귀속자가 ㉮ 내지 ㉰ 이외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타 소득으로 한다.
(2) 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 한다”라고 규정하고 있는 바 청구주장 별로 그 당부에 대하여 살펴보면 다음과 같다.
- 가. “청구주장 가”에 대하여 본다. 처분청은 청구외법인에 대한 세무조사시 청구외법인의 사무실 및 영업장에 세무조사상 필요한 전표(분개장) 및 증빙서를 발견할 수 없었고, 83 및 84사업년도의 전표(분개장) 및 증빙을 소각 또는 은닉하였다는 관리담당이사 OOO의 진술을 근거로 하여 청구외법인의 83 및 84사업년도 법인소득금액을 추계조사 결정 하였다고 처분사유를 밝히고 있으나, 처분청의 세무조사시 청구외 법인의 사무실 및 영업장에서 발견할 수 없었던 것은 83 및 84사업년도의 전표(분개장) 및 증빙뿐만이 아니라 85, 86 및 87사업년도의 전표(분개장) 및 증빙도 포함되어 있음이 처분청 세무조사당시 청구외법인의 관리담당이사이었던 OOO의 진술서상 83 및 84사업년도의 전표(분개장)증빙뿐만 아니라 85, 86 및 87사업년도의 전표 및 증빙도 소각(83사업년도분) 또는 은닉한 것으로 나타나고 있음에도 처분청이 청구외법인의 85, 86 및 87사업년도의 법인소득금액은 실지조사결정한 점으로 보아서 당초 세무조사시 전표 및 증빙을 발견할 수 없었다는 복명서나 위 전표 및 증빙을 소각 또는 은닉하였다는 관리담당이사 OOO의 진술서만으로는 청구외법인의 83 및 84사업년도 소득금액계산시 추계조사결정사유에 해당된다고 단정할 수 없고, 이와는 달리 청구외법인이 쟁점사업년도인 83 및 84사업년도의 전표 및 증빙을 이 건 심사청구 및 심판청구시 제시하고 있고 당초 83 및 84사업년도의 전표와 증빙을 소각 또는 은닉하였다고 진술한 OOO이 “실제 소각한 것은 중매인 어대금일보일뿐 재무제표를 작성한 기초자료인 제증빙 전표철등은 경리부의 별도 창고에 보관되었다”는 내용의 확인서를 당심에 제시하며 당초 세무조사시의 진술을 번복하고 있는 이건에 있어서 청구외법인이 비치 기장한 장부 및 이 건 심판청구에 이르러 제시하고 있는 증빙에 의하여 소득금액을 실지조사 결정할 수 있는지의 여부를 가려야 할 것이다. 청구외법인은 처분청이 이 건 세무조사전인 84.3.13자로 83사업년도의 법인세 과세표준과 세액을, 84사업년도의 법인세 과세표준과 세액은 85.2.28자로 신고한 바 있으며 처분청도 청구법인의 신고내용에 따라 서면조사 결정하였다가 동 신고내용에 오류 또는 탈루가 있다 하여 경정한 것인 바, 법인소득금액 결정에 관한 법인세법 제32조 제3항 및 동법시행령 제92조 및 제93조에 의하면 각사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부, 기타 증빙서류에 의하여야 하며 소득금액을 계산함에 필요한 장부 또는 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때등 법인세법시행령 제93조 제1항 각호에 해당하는 경우에 한하여 추계조사결정하도록 규정하고 있다. 청구외법인이 비치보관하고 있는 83, 84사업년도의 장부는 금전출납부, 부채 및 자본장, 유동자산장, 기타 자산장, 고정자산장, 손익장(수수료수입, 급여, 임차료, 상여금등 청구외법인의 손익관련 수입, 지출내역이 기장된 장부임)등 법인세법 제62조의 규정에 의한 복식부기에 의하여 기장된 장부가 있으며 이들 장부중 일부는 조사관청인 서울지방국세청에서 보관하고 있고 처분청도 청구법인의 장부 비치기장 사실을 부인한 바 없음을 볼 때에 청구외법인이 소득금액 산출을 위한 제장부를 비치기장한 사실은 인정된다 하겠다. 한편 청구외법인의 기장에 따른 증빙에 관하여 보면, 청구외법인은 거래발생시점에 작성하였다는 전표와 이에 첨부된 영수증등의 증빙을 제시하는데 제출된 이들 전표 및 증빙이 실지조사결정한 85, 86 및 87사업년도의 그것과 같은 형식으로 기록편철되어 있어 당심판청구를 위해 새로이 작성한 것으로는 보이지 아니하고 더욱이 이들 전표 및 증빙중 일부가 소득금액결정을 위해 부적합한 사실이 인정된다면 실지조사결정시 이를 부인하면 될터인데도 처분청이 위와같은 전표(분개장) 및 증빙이 없다하여 추계조사결정한 것은 잘못이라 할 것이다. 따라서 청구외법인에 대한 소득금액을 법인세법 제32조 제3항 본문의 규정에 의거 장부 및 기타증빙을 근거로 실지조사결정하여 익금에 산입할 금액의 소득처분결과에 따라 청구인에게 귀속되는 소득금액에 대한 종합소득세등을 다시 과세하는 것은 별론으로 하고, 추계조사결정방법으로 청구외법인에 대한 소득금액을 계산하고 계산된 그 소득금액과 신고소득금액과의 차액을 대표이사이었던 청구인에게 상여처분하여 83 및 84년도 과세기간분 종합소득세등을 과세한 당초처분에는 위법부당함이 있었다고 판단된다.
- 나. “청구주장 나”에 대하여 본다. 처분청이 청구외법인의 임대료 수입금액 누락액을 적출한 내용을 보면, 청구외 법인의 임차인이 청구법인에 대한 임대료를 청구법인 직장 OOOOO에 개설된 OOO, OOO명의로 된 예금구좌에 입금시키며, 청구외법인은 임차인에게 임대료를 부과하고 이를 집계한 임대료 부과현황표를 작성한다는 사실을 인지하고 청구외법인이 직장OOOOO의 OOO, OOO명의로 된 예금원장중에서 위 OOO이 확인한 637,457,658원을 임대료 누락금액으로 과세하면서 위 637,457,658원은 85, 86 및 87사업년도 임대료부과현황표상의 임대료부과금액(이금액은 기한 경과전 임대료금액의 합계액임) 532,719,620원과 임차인이 부과된 임대료를 납부기한까지 납부하지 못함으로써 징수당한 가산금(처분청은 이를 과태료로 표시하고 있음) 104,738,038원을 합한 금액이라 소명하고 있다. 그런데 청구외법인의 임대료가 입금되는 직장OOOOO에 OOO, OOO명의로 된 예금구좌원장을 보면, 입·출이 매일 매일 빈번히 발생하고 있을 뿐만 아니라 동예금구좌에는 청구외법인이 누락시킨 임대수입금액 뿐만 아니라 장부에 기장하여 신고된 임대수입금액까지 함께 기장되어 있어 담당이사였던 OOO이 위 예금구좌원장에 의하여 청구외법인의 임대수입금액 누락액을 확인하였다 할지라도 이 예금구좌 원장만으로는 청구법인의 임대수입금액 누락액을 정확히 산출하기란 어렵다 할 것이다. 그렇지만 청구외법인이 임대수입금액을 누락한 점에는 다툼이 없으므로 청구법인의 누락임대수입금액은 원시 증빙이 되는 임대료 부과 상황표 및 임대료 수입금액이 입금되는 전시 OOOOO에 OOO, OOO명의로 된 예금구좌원장과 청구외법인이 실제로 받은 임대로현황등을 종합하여 산출하여야 할 것이다. 먼저, 청구외법인의 임대료 부과실태를 보면, 청구외법인은 임차인에게 임대료를 납부하도록 할 때 일반공과금과 동일하게 납부기한내의 금액과 납기후의 금액으로 구분하여 고지하는데, 이때 납부기한 경과후의 금액은 납부기한내의 금액과 이 금액에 100분의 5를 가산한 금액인 가산금을 합한 금액으로 고지되고 있다. 그런데 납부기한 경과후의 가산금이 납부기한내 금액의 100분의 5인 점은 서울특별시의 농수산물 도매시장 조례(85.9.10 제2024호) 제8조 제7항의 규정상 “도매시장 사용자가 임대료를 체납하였을 때에는 체납액의 100분의 5를 가산금으로 징수하도록 규정하고”있고, 또한 청구외법인은 서울특별시장으로부터 수산물지정도매인으로 지정되어 위 조례를 준수하여야 할 의무가 있는 점등에 의하여 인정된다 할 것이다. 한편, 처분청이 세무조사시 징취한 임대료 부과 현황표는 청구외법인이 고지한 납부기한 경과전의 임대료를 집계한 표로써 별표(A)에 의한 85, 86, 87년의 3개년간의 임대료수입금액은 1,468,468,834원으로서 이중 청구외법인이 935,749,214원만을 장부에 기장하고 동 기장금액만을 법인세 신고시 신고하였으므로 차액 532,719,620원은 누락한 금액이고 이 금액에 대하여는 처분청도 인정하는 바이므로 위 임대료 부과상황표에 나타나지 아니하는 기한 경과후에 받은 임대료중 가산금에 상당하는 금액이 문제가 된다 할 것이다. 그런데 처분청은 청구외법인의 담당이사 OOO의 확인서등을 근거로 동 가산금이 104,738,038원이라 하고 있으나 앞에서 본 바와같이 OOO의 확인근거가 된 청구외법인 직장OOOOO에 OOO, OOO명의로 된 예금구좌원장이 청구외법인의 임대료 누락금액을 산출하는데 부적합한 점등을 감안하여 보면 위 104,738,038원이 전액 납부기한 경과후에 받은 가산금이 된다 하기도 어렵고, 더욱이 청구외법인이 부과한 임대료가 전액 납부기한이 경과되어 징수되었다 할 때에 동 가산금은 73,423,440원(총 부과 임대료 1,468,468,834원의 100분의 5임)이 되므로 임대료에 대한 가산금은 위 73,423,440원을 초과할 수는 없다 할 것인 바, 청구외법인은 임대료 납부기한 경과후에 가산금조로 받은 금액은 22,381,217원이라고 주장만 할 뿐 이를 입증하는 임대료 영수증등의 증빙을 제시하지 아니하며 청구외법인이 납부기한 경과후에 받은 가산금이 얼마인지가 불분명한 이 건의 경우 청구외법인의 85, 86, 87 각 사업년도의 누락임대수입금액은 임대료 부과현황표에 의한 기한경과전의 임대료중 기장되지 아니한 금액에 부과된 임대료가 전액 납부기한이 경과되어 징수되었다 할 때에 징수할 가산금을 합한 금액으로 할 수 밖에 없다 할 것으로 이와같이 할 때에 청구외법인의 각사업년도 누락임대수입금액은 별표중(C+D)의 금액으로 된다 할 것이다. 따라서 85-87사업년도중 부동산임대수입금액 누락에 따라 청구인에게 상여처분하여야 할 금액은 606,143,060원(85년 124,301,732원, 86년 220,286,762원과 87년도 261,554,566원)임에도 처분청은 위 금액보다 31,314,590원이 더많은 637,457,658원으로 하여 종합소득세등을 과세한 부당함이 있었다고 판단된다.
- 다. “청구주장 다”에 대하여 본다. 청구인은 처분청이 청구외법인의 85-87사업년도중 여비교통비등 68,014,771원(85년도분 19,940,708원, 86년도분 27,580,576원 및 87년도분 20,493,487원의 합계금액)을 손금불산입하고 상여처분하였음은 부당하다는 주장이나, 처분청이 청구외법인에 대한 법인세조사시 쟁점여비교통비에 대한 증빙서류가 일체 없었던 것으로 나타나 있고 청구외법인이 불실경비라고 작성하여 제출한 확인서상의 금액만을 손금불산입하고 상여처분하였던 것으로 이 건 심판청구에 이르러 쟁점여비교통비등은 사규에 정한 바에 따라 지출된 정당한 경비라는 청구주장은 신의성실 측면에서도 위배되는 주장이라 할 것이다.
- 라. “청구주장 라”에 대하여 본다. 청구인은 청구외법인의 85-87사업년도의 비밀자금조성액중 각년도별로 270,000,000원씩 810,000,000원은 청구외 OOO에 대한 배당으로 경정처분하여야 한다는 주장이나 법인세법 제32조 제5항 및 동법시행령 제94조의2 규정에 의하면 귀속이 불분명한 것은 대표자에게 귀속시키도록 규정하고 있는 바, 청구인은 청구외법인의 대표이사로 형식상으로나 사실상으로도 대내외적으로 그 집행권 및 대표권을 행사하였고, 청구외법인의 관리담당이사이었던 청구외 OOO은 “청구외법인의 비밀자금조성 및 그 사용등에 있어서 청구인의 지시에 따라 이루어진 것이다”라고 진술하고 있는 반면 청구외 OOO은 청구외 법인의 경영에는 일체 참여하지 않은 것으로 나타나고 있어 청구외 OOO에게 지급하였다는 전시 810,000,000원이 청구외법인의 자금이었는지의 여부도 불분명하다 할 것으로 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.
6. 결론 이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.