[주 문] OOO 세무서장이 1988.10.4 청구법인에게 결정고지한 부가가치세 67,779,480원(1985년 2기분 11,348,560원, 1986년 1기분 32,446,240원, 1987년 1기분 23,984,680원)의 부과처분은,
1. 청구법인이 청구외 OOOOOO주식회사에 공급한 CaseⅡ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 것에 대한 공급가액을 과세표준에서 차감하여 해당 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유] 청구법인은 독일연방공화국에 본점을, 서울특별시 영등포구 OOO동 OOO OO에 한국지점을 두고 플랜트건설판매업을 영위하는 외국법인으로, 청구외 OOOOOO주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)와 1984.3.30에 OO제철소 제1연주공장 공급건설계약(이하 “제1계약”이라 한다)을, 1985.11.22에 OO제철소 제2연주공장 공급건설계약(이하 “제2계약”이라 한다)을 각각 체결하고, 첫째, 일정기자재를 국외에서 조달하여 청구외법인에 판매하는 일(이하 “FOB기자재공급”이라 한다), 둘째, 청구외 OOOOO주식회사가 국산원자재와 해외에서 수입한 원자재를 혼용하여 제조한 기자재를 구입하여 청구외법인에게 납품하는 일(이하 “Case Ⅱ기자재공급”이라 한다), 그리고 셋째, 위 건설현장에서 FOB기자재 및 Case Ⅱ기자재 공급과 관련되는 기자재의 설치를 감독하고 관련 기술용역을 제공하는 일(이하 “기술용역공급”이라 한다)을 수행하기로 한 후, Case Ⅱ기자재공급 및 기술용역공급에 대한 대가를 수령하고 이에 대한 부가가치세를 신고납부하였는 바, 이에 대하여 처분청에서 국세청 국제조세실 조사결과 신고누락분으로 적출된, 청구법인이 1984년 10월(일자미상)에 수령한 CaseⅡ기자재 선수금 87,2OO,638원에 대해 1985년 2기분 부가가치세로 11,348,560원을, 1986년 상반기에 수령한 CaseⅡ기자재금액 150,776,269원 및 기술용역금액 98,810,247원에 대해 1986년 1기분 부가가치세로 32,446,240원을, 1987년 상반기에 수령한 CaseⅡ기자재 선수금 183,359,193원에 대해 1987년 1기분 부가가치세로 23,984,680원을, 합계 67,779,480원을 1988.10.4 결정고지함에 따라 이에 불복하여 심사청구를 거쳐 1989.3.28 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 청구법인은 첫째, 1985년 2기분 공급가액(87,2OO,638원)은 제1계약상 CaseⅡ기자재금액중 선수금(10퍼센트)으로 국내에 청구법인의 사업장이 설치되기 전인 1984년 10월(일자미상)수령하였는 바, 이에 대해서는 부가가치세를 부과할 수 없고(이하 “청구 1”이라 한다), 둘째, Case Ⅱ기자재의 경우, 청구외 OOOOO주식회사가 국외에서 일부 원자재를, 국내에서 일부 원자재를 각각 구입하여 국내에 있는 자신의 보세공장에 반입한 뒤 특정 기자재를 제조하여 이를 관세법상 보세건설장으로 지정되어 있는 청구외법인의 공장건설현장으로 보세운송하여 청구법인에게 납품하고, 청구법인은 이를 청구외법인에게 판매하였으며, 한편 청구외법인은 관세법 제101조 및 제113조의 규정에 의해 Case Ⅱ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 부분에 대해 이를 외국물품으로 보아 세관장에게 수입신고를 하였는 바, Case Ⅱ기자재중 외국물품부분은 청구외법인에 의한 수입에 해당되므로 이에 대한 부가가치세는 세관장이 징수하여야 하고, Case Ⅱ기자재중 내국물품 부분의 경우에는, 청구법인이 기술용역공급과 관련하여 국내에 사업장을 설치한 바는 있으나, Case Ⅱ기자재중 내국물품부분과 관련해서는 국내에 사업장을 설치한 바 없으므로 이에 대하여는 부가가치세를 부과할 수 없으며(이하 “청구2”라 한다), 셋째, 기술용역의 경우, FOB기자재 및 Case Ⅱ기자재 공급에 필수적으로 부수되어 제공된 것이고, FOB기자재에 대해 부가가치세가 면제(조세감면규제법 제74조 제2항 제4호)된다는 것에 대해서는 다툼이 없으며, Case Ⅱ기자재의 경우도 청구“2”에서 본바와 같이 부가가치세를 부과할 수 없으므로 기술용역공급에 대한 부가가치세도 면제재화의 공급에 부수된 것으로서 면제되어야 하고, 설사 기술용역공급이 주된 거래인 FOB기자재 및 Case Ⅱ기자재 판매에 부수되는 것으로 볼 수 없다 하더라도 위 기술용역은 부가가치세법 시행령 제35조 제2호 “다”목(기술사업 등을 영위하는 자가 공급하는 용역)에 해당되므로 이에 대한 부가가치세는 면제되어야 하며(이하 “청구3”이라 한다), 넷째, Case Ⅱ기자재 공급과 기술용역공급이 부가가치세 과세대상에 해당된다 하더라도 청구법인은 청구외법인으로부터 거래징수를 하지 아니하였고, 따라서 청구외법인은 이에 대한 매입세액을 공제받지도 아니하였는 바, 결국 이 건 부가가치세는 청구외법인에 의해 이미 납부된 것과 동일하므로 청구법인에게 이 건 부가가치세를 추징함은 부당하다(이하 “청구4”라 한다)는 주장이다.
3. 국세청장 의견 이에 대하여 국세청장은, 청구“1”의 경우, 청구법인은 1985년 2기분 공급가액은 청구법인의 국내사업장 설치이전에 수령한 제1계약상 CaseⅡ기자재금액중 선수금이므로 이에 대해서는 부가가치세를 부과할 수 없다고 주장하고 있으나, 청구법인이 국내고정사업장을 통하여 실제로 공급한 재화의 전부분이 과세되어야 하므로 청구법인소속 기술자 최초입국일인 1985.10.16에 청구법인이 국내사업장을 설치한 것으로 봄과 동시에 위 선수금에 대한 공급시기를 동일자로 보아 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 정당하고, 청구“2”의 경우, 청구법인은 Case Ⅱ기자재중 외국물품부분은 청구외법인에 의한 수입에 해당되므로 이에 대한 부가가치세는 세관장이 징수하여야 한다고 주장하고 있으나, Case Ⅱ기자재는 청구법인이 국내에서 구입하여 청구외법인에게 공급한 것으로 국내에서 행하여진 재화의 공급에 해당되므로 이에 대해 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 정당하며, 청구“3”의 경우, 청구법인의 기술용역공급은 FOB기자재 및 Case Ⅱ기자재공급에 필수적으로 부수되는 것이고, 또한 부가가치세법 시행령 제35조의 규정에 의한 부가가치세 면세용역이라고 주장하고 있으나, 이 건 공장건설공사에는 공장의 설계 및 엔지니어링, 설비의 제작 및 인도, 현지공사의 엔지니어링 및 감독등이 일괄공급되어 목적물인 공장이 완성되는 것으로, 청구법인의 기술용역공급은 공장건설공사의 일부분을 이루는 기자재 공급에 부수된 용역이 아니라 공장건설공사의 중요부분을 이루고 있다는 점으로 미루어 보아 주된 거래에 필수적으로 부수되는 것에 해당되는 것으로 보여지지 아니하고, 또한 이 건 기술용역은 부가가치세가 과세되는 공장건설공사의 일부분으로 제공되는 것이지 독립된 사업으로서 별도로 공급되는 인적용역이 아니므로 부가가치세 면세용역에 포함되는 것으로 보여지지 아니하며, 청구“4”의 경우, 청구법인은 Case Ⅱ기자재공급 및 기술용역공급과 관련하여 청구외법인으로부터 징수하지 아니한 부가가치세는 청구외법인이 매입세액으로 공제받지도 않았으므로 이에 대해 청구법인에게 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 청구법인은 Case Ⅱ기자재공급 및 기술용역공급에 대한 부가가치세를 부가가치세법 제15조(거래징수)의 규정에 의해 청구외법인으로부터 거래 징수하여 정부에 신고·납부하여야 함에도 이를 이행하지 않았으므로 이에 대해 부가가치세를 부과한 이 건 처분 역시 정당하다는 의견이다.
4. 쟁점 따라서 이 건 심판청구의 쟁점은
- 가. 청구“1”의 경우, 청구법인이 1984년 10월(일자미상)에 수령한 제1계약상 CaseⅡ기자재금액중 선수금(87,2OO,638원)에 대해 청구법인의 국내사업장이 설치되는 때를 공급시기로 하여 부가가치세를 부과할 수 있는지 여부와
- 나. 청구“2”의 경우,CaseⅡ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 부분을 외국물품으로서 청구외법인에 의한 수입으로 보아 이에 대한 부가가치세를 세관장이 징수하면 족한 것인지 및 청구법인이 CaseⅡ기자재중 내국물품부분과 관련하여 국내사업장을 설치한 것으로 볼 수 있는지 여부,
- 다. 청구“3”의 경우, 청구법인의 기술용역을 FOB기자재 및 CaseⅡ기자재공급에 필수적으로 부수되는 것으로 볼 수 있는지 여부와 이를 부가가치세가 면제되는 인적용역으로 볼 수 있는지 여부, 그리고
- 라. 청구“4”의 경우, 사업자가 재화, 용역의 공급에 대해 부가가치세를 거래징수하지 아니하고 거래상대방도 이에 대한 부가가치세를 매입세액으로 공제받지도 아니한 경우 공급자에게 당해 부가가치세를 부과할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다 할 것이다.
5. 심리 및 판단
- 가. 청구“1”에 대하여 위 쟁점 “가”에 대해 살피건대, 부가가치세법 제4조 제4항과 동법시행령 제4조 제5항에 의하면, 외국법인의 경우에는 법인세법 제56조에 규정하는 장소를 사업장으로 한다고 규정되어 있고, 법인세법 제56조 제1항 제4호에서는 건설공사, 설치공사 또는 조립공사의 현장과 그 공사의 지휘·감독 또는 기술의 용역만을 제공하는 장소를 외국법인의 국내사업장이라고 규정하고 있는 바, 외국법인이 국내에 가지는 건설공사, 설치공사 또는 조립공사의 현장과 그 공사의 지휘, 감독 또는 기술의 용역만을 제공하는 장소는 부가가치세법상의 사업장이 된다 할 것이고, 처분청에 의하면 청구법인소속 외국인기술자(WILUDA)가 최초로 입국한 것은 1985.10.16인 것으로 나타나므로 청구법인은 1985.10.16에 국내에 사업장을 설치한 것으로 인정되고, 한편, 청구법인은 제1계약상 CaseⅡ기자재금액 (DM 3,289,000)중 선수금(10퍼센트)으로 87,2OO,638원(DM 328,900)을 1984년 10월(일자미상)에 수령하였으나, 이는 장차 국내사업장을 설치할 것을 전제로 하여 지급 받은 것이므로 CaseⅡ기자재 공급에 대해 부가가치세를 부과함이 타당하다고 할 때 위 선수금에 대해서도 과세함이 타당하다 할 것이고, 전시 법규정에 의한 건설공사현장으로서의 청구법인의 국내사업장이 그후에 있었다는 사실에 대해서는 다툼이 없는 바, 위 선수금은 국내사업장이 설치되기 전에 수령한 것이므로 이에 대해서는 부가가치세를 부과할 수 없다는 청구법인의 주장은 이유 없다고 판단된다.
- 나. 청구 “2”에 대하여 위 쟁점 “나”에서 Case Ⅱ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 부분에 대한 부가가치세를 세관장이 징수하면 족한 것인지에 대해 살피건대, 여수세관 OO출장소장과 OO세관장 및 OO세관장이 당심의 자료제출 요구에 따라 제출한 심리자료를 보면, 청구법인은 청구외 OOOOO주식회사가 OO세관장으로부터 보세공장 특허를 받아 각각 당해 보세공장에서 외국원자재 및 국산원자재를 혼용하여 제조한 Case Ⅱ기자재를 관세법상 보세건설장으로 지정되어 있는 청구외법인의 공장건설현장에서 보세운송 방법에 의해 납품 받아 청구외법인에게 판매하고, 청구외법인은 외국원자재와 국사원자재를 혼용하여 생산된 Case Ⅱ기자재에 대해 보세건설이 완료되는 시점에 세관장에게 수입신고를 하였으며, 세관장은 Case Ⅱ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 부분에 대해 이를 외국물품으로 보아 수입면허(제1계약과 관련된 Case Ⅱ기자재중 수입면장번호 062-41C-OO은 1987.5.1에, 062-OO-41C-OO은 1987.4.13에, 060-OO-41K-OOO와 060-OO-41K-OOO은 1986.10.10에, 그리고 제2계약과 관련된 CaseⅡ 기자재중 수입면장번호 062-41C-OOO은 1987.12.15에, 062-41C-OOO는 1987.12.23에, 062-41C-OOO는 1988.5.10에, 062-41C-OOO은 1988.5.26에 각각 수입면허 하였음)를 하면서 이에 대한 관세를 부과하고 관련부가가치세는 조세감면규제법 제74조 제2항 제4호(과세사업에 공할 관세법에 의한 보세건설물품의 수입에 대하여는 부가가치세를 면제한다는 규정)의 규정에 의해 면세한 것으로 되어 있다. 한편, 관세법 제101조(제품과세)에 “세관장의 승인을 받고 외국물품과 내국물품을 혼용할 때에는 그로써 생긴 제품중 당해 외국물품이 수량 또는 가격에 상응하는 것은 외국으로부터 우리나라에 도착된 외국물품으로 본다”고 규정되어 있고, 동법 제128조(보세운송의 면허)에는 “외국물품은 세관장의 허가를 받아 보세구역간에 외국물품 그대로 운송할 수 있다”고 규정되어 있고, 동법 제113조에서는 “보세건설장에 외국물품을 반입하고자 하는 자는 세관장의 허가를 받아야 하고, 사용전에 당해 물품에 대해 수입신고를 하여야 한다.”고 규정되어 있으며, 부가가치세법 제13조 (과세표준) 제4항, 제16조(세금계산서) 3항과 동법시행령 제21조(재화의 공급시기) 제1항 제11호, 제48조(과세표준의 계산) 제7항 및 부가가치세 기본통칙 2-1-7...6(보세구역에 대한 부가가치세 적용)을 보면, 재화의 수입에 대하여는 세관장이 부가가치세를 징수하고 수입자에게 수입세금계산서를 교부하도록 되어 있고, 보세구역내에서 보세구역이외의 장소로 재화를 공급함으로써 재화의 공급과 재화의 수입에 각각 해당되는 경우에는 공급받은 자의 입장에서는 공급자와 세관장으로부터 부가가치세를 2중으로 거래징수 당하게 되므로 이를 회피하기 위하여 공급가액중 관세가 과세되는 부분에 대하여는 세관장이 부가가치세를 징수하고 수입세금계산서를 교부하며, 공급가액중 관세의 과세가격과 관세, 특별소비세 및 주세의 합계액을 공제한 잔액에 대하여는 재화 또는 용역을 공급하는 사업자가 부가가치세를 거래징수하고 세금계산서를 교부하도록 되어 있는 바, 국내보세공장이 세관장의 승인을 받아 외국원자재와 국내원자재를 혼용하여 Case Ⅱ기자재를 생산한 후 보세운송방법에 의해 청구법인에게 납품하고, 청구법인이 이를 청구외법인에게 판매하고, 청구외법인이 보세건설이 완료되는 시점(보세건설이 완료되면 보세건설장 특허가 종료됨)에 Case Ⅱ기자재를 보세구역으로부터 스스로 인취하면서 세관장에게 수입신고를 하였으며, 세관장이 Case Ⅱ기자재중 외국원자재의 가격에 상응하는 부분에 대해 수입면허를 하면서 관세와 부가가치세를 부과(부가가치세는 조세감면규제법 제74조 제2항 제4호의 규정에 의해 면세함)한 이 건의 경우, 청구법인은 결국 보세구역내에서 보세구역이외의 장소로 재화를 공급한 것이 되므로 위 관련법규에 의해 Case Ⅱ기자재중 관세가 과세되는 부분에 대하여는 세관장이 청구외법인으로부터 부가가치세를 징수함이 타당하다고 판단되는 바, 이 부분 청구주장은 이유 있다고 할 것이다. 다음으로 청구법인은 Case Ⅱ기자재중 내국물품부분과 관련하여 국내사업장을 설치한 바 없다고 주장하고 있으므로 이에 대해 살피건대, 심리 및 판단 “가”에서 본 바와 같이 외국법인이 국내에 가지는 건설공사, 설치공사 또는 조립공사의 현장과 그 공사의 지휘·감독 또는 기술의 용역만을 제공하는 장소는 부가가치세법상의 사업장이 된다 할 것이며, 청구법인의 경우 제1계약 및 제2계약과 관련된 공장건설현장이 바로 부가가치세법상의 사업장에 해당된다 할 것이므로 이에 반하는 청구법인의 주장은 이유 없다고 판단된다.
- 다. 청구“3”에 대하여 위 쟁점 “다”에 대해 살피건대, 제1계약서 및 제2계약서를 보면, 청구법인은 ① 공장의 설계 및 엔지니어링 ② 설비의 제작 및 인도 ③ 현지공사의 엔지니어링 및 감독 ④ 작업수행 및 공장의 정비와 조업에 필요한 도면·문서 및 교범의 제공 ⑤ Know-how의 이전 및 매수인의 기술자 연수에 대한 재화, 용역을 제공하는 것으로 되어 있고, 제1계약의 경우 총 계약금액 DM 49,858,000중 용역대가는 DM 13,985,169으로, 제2계약의 경우 총계약금액 DM 29,224,000중 용역대가는 DM 2,485,980으로 되어 있는 바, 기술용역은 기자재공급과 마찬가지로 공장건설의 구성요소의 하나로서 제공되는 것으로 보여지는 바, 기술용역은 FOB기자재 및 Case Ⅱ기자재의 공급에 필수적으로 부수되어 제공되는 것이라는 청구법인의 주장은 이유 없다 할 것이고, 또한 청구법인은 플랜트건설공사의 일부분으로서 기자재의 공급과 함께 기술용역을 제공한 것이므로 청구법인의 기술용역은 기술용역육성법에 의한 기술사로 구성된 단체가 독립된 자격으로공급한 인적용역에 해당되지 아니한다고 판단된다.
- 라. 청구“4”에 대하여 위 쟁점 “라”에 대해 살피건대, 청구법인은 Case Ⅱ기자재 공급 및 기술용역공급에 대한 부가가치세를 부가가치세법 제15조(거래징수)의 규정에 의해 청구외법인으로부터 거래 징수하여 정부에 신고, 납부하여야 함에도 이를 이행하지 않았으므로 이에 대해 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 정당하다 할 것이다.
6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.