폐업시 재고자산을 재고 감모손실로 처리한 것이 적법한 것인지 여부(경정)

[주 문] 남부산 세무서장이 89.4.6자로 청구법인에게 결정고지한 갑 종근로소득세 154,740,620원 및 동방위세 28,134,650원의 부과처분은 그 과세표준에서 51,960,388원을 차감하여 이를 경정한다.

[이 유]

1. 사실 청구법인은 부산시 남구 OO동 OOOO에서 학교법인 OO학원을 설립하여 OO고등학교를 운영하고 있는 학교법인으로 78.5.25부터 수익사업을 위하여 제과공장인 OO 제과 공사를 운영하여 오다가 87.1.14자로 폐업하고 당해 사업년도 법인세 신고시 재고자산 감모손실로 257,769,522원을 계상한 바 있는바, 처분청이 당해 사업년도 법인세를 조사하면서 위 재고자산 감모손실을 부인하고 매출로 간주하여 법인소득금액 계산상 익금가산함과 동시에 대표자 상여처분함에 따라 89.4.6자로 갑종근로소득세 154,740,620원 및 동방위세 28,134,650원을 부과하였고, 청구법인은 이에 불복하여 89.6.5 심사청구를 거쳐 89.9.25 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 청구법인은 학교 경영에 충당하기 위하여 OO제과 공사를 운영하여 오던중 소비자들의 고급과자 선호에 따라 현대시설을 갖춘 대기업과 경쟁에 밀려 운영난을 겪어 왔으며 86.4.1부터는 군납이 중단되어 극도로 경영이 악화되어 87.1.14자로 공장을 폐업하고 양도하기 이르렀는 바, 폐업시 재고자산 257,769,522원을 다음과 같이 부득이 재고감모 손실로 처리하였는데 처분청이 이를 인정하지 않고 매출로 간주함은 부당하다는 주장인바, 첫째, 장부상 기말제품 재고액 86,166,149원의 감모손실에 대하여 보면 동 재고액중 불량제품 환입액이 69,713,555원(84년 55,564,701원, 85년 11,146,367원, 86년 3,002,487원)으로 이는 사실상 반품 환입시마다 국민보건 위생상 판매가 불가능하여 폐기 손실로 처리된 것이나 청구법인의 적자 누적으로 인한 재무구조의 악화가 대외적 기업공신력과 군납여건을 불리하게 하고 있는 상황에서 다소나마 재무구조를 양호하게 하려는 의도에서 장부상 손실 처리를 미루어 오다가 폐업시 이미 현품이 없는 불량제품 환입액 69,713,555원을 매출한 것으로 처리할 수도 없고 하여 부득이 부패되어 경제적 교환가치가 없는 제품 16,452,594원과 함께 장부상 손실로 처리할 수 밖에 없었던 것이며 일부 부패된 현품은 쓰레기 수거차와 인근 축산 농가에 무상 제공하였으며 이러한 사실에 대하여 축산농가등에서 사실확인을 하고 있다는 주장이며, 둘째, 원재료 97,357,303원도 위 제품과 같이 보관 관리 소홀로 심하게 변질된 것으로서 86년 이전에 변질되어 이월된 재료만도 71,343,347원이며 이들 원재료도 쓰레기 수거차와 축산농가에 제공하였다는 주장이고 셋째, 기말부재료 74,246,070원은 제품의 포장지등 소모자재로서 대다수는 제조과정에서 부실하게 사용중 자연 감손이 누적된 것이고 일부 잔량도 청구법인인 OO제과 공사의 고유상호나 상표가 기재되어 있고 상품의 규격에 맞추어 제작된 것으로서 타회사에는 사용이 불가능한 경제적 가치가 없는 것이므로 폐업시 감모손실로 처리할 수 밖에 없었다는 주장이며, 넷째, 청구법인은 83사업년도중 은행신용도와 군납 여건 때문에 결손을 줄이기 위하여 원재료와 부재료의 재고금액을 84,519,000원 과다평가하여 당해 사업년도에 세무계산상 손금가산하였고 그후 재고과다 평가액중 84사업년도 원가산입분 17,175,482원, 85사업년도분 원가산입분 10,144,232원, 86사업년도 원가산입분 5,238,898원, 합계액 32,558,612원은 익금 가산되었으나 잔존 과대평가액 51,960,388원이 원가 산입되지 않은 상태에서 폐업하였으므로 설사 위 재고재산을 모두 매출로 간주하더라도 잔존과대 평가액 51,960,388원은 매출간주된 이 건 재고재산 가액에서 차감하여야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견 관리상의 부주의등으로 품질이 저하된 제품등을 폐기 처분하는 경우에는 그 사실을 객관적으로 입증할 수 있는 증거를 갖추어 처리하여야 하는 것인바(법인세법 기본통칙 2-16-16...29), 청구법인이 운영하던 이 건 수익사업체가 오랜기간 경영난을 겪다가 폐업하였다는 사실에 비추어 볼때 청구법인은 상당기간에 걸쳐 폐업에 따른 사후 대비책등을 강구하였으리라고 추정이 되고 폐업시점에 즈음 하여서는 원부재료의 매입 및 제품생산을 사전에 조정하였을 것으로 믿어지는바, 그럼에도 불구하고 폐업시점에서 재고자산이 257,769,522원이나 있어 변질되었다 함은 타당성이 없으며 또한 변질되어 폐기 처분하였음을 입증할만한 객관적인 증빙 서류로 구비되어 있지 아니한 사실을 청구법인이 스스로 확인한 바 있으므로 이 건 재고자산을 매출로 간주하여 대표자 상여 처분하고 갑종근로소득세를 부과한 당초 처분에는 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점 이 건 심판청구는 청구법인이 폐업시 재고자산 257,769,522원(제품 86,166,149원, 원재료 97,357,303원, 부재료 74,246,070원)을 재고 감모손실로 처리한 것이 적법한 것인지 여부와, 위 재고자산 가액중에 원ㆍ부재료 과다 평가액 51,960,388원이 포함되어 있는 것인지 여부에 각각 그 다툼이 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단 먼저, 청구법인이 87.1.14 폐업시 재고자산 257,769,522원(제품 86,166,149원, 원재료 97,357,303원, 부재료 74,256,070원)을 재고 감모손실로 처리한 것이 적법한 것인지 여부를 살펴본다. 청구법인은 폐업시 청구법인의 장부상 남아있는 재고자산 257,769,522원 전부가 품질이 변질 또는 저하되어 경제적 가치가 전혀 없는 물품으로 재고자산 감모손실로 처리한 것이 불가피하였다고 주장하면서 제품의 경우 84년 이후 재매출이 불가능한 불량제품의 환입액이 69,713,555원에 달하고 있는 사실등을 그 거증으로 들고 있으나, 법인 설립 이후 폐업시까지 재고자산 감모손실 처리를 한 사실이 전혀 없는 것으로 확인되고 있는 청구법인의 경우 장부상 제품환입액의 누계가 폐업시 제품의 재고액을 초과하고 있는 것으로 나타나고 있는 사실은 제품 환입액중 상당 부분이 다시 판매되었다는 것을 반증한다 할 것이므로 84년이후 제품 환입액의 누계가 경제적 가치가 전혀 없는 불량품이라는 청구법인의 주장은 신빙성이 없고 원재료 재고자산을 살펴보면 밀가루 54,985,195원, 물엿 5,972,512원, 효소 6,634,268원 및 콩 7,564,265원으로 되어 있는바, 이들 물품의 성질로 보아 전액이 경제적 가치가 전혀 없을 정도로 변질되었다는 청구주장 또한 사회통념상 도저히 납득하기 어렵다 할 것이다. 살피건대, 폐업시점에 남아있는 재고자산중 어느 부분은 경제적 가치가 전혀 없을수도 있으나 청구법인의 경우와 같이 257,769,522원에 달하는 거액의 재고자산을 아무런 증거도 없이 전액 감모손실로 처리한 이 건의 경우 이를 정당한 행위로 인정하여 그대로 받아들이기는 곤란하다 할 것이고, 이 건 조사시점에서 위 재고재산이 변질되어 폐기되었다고 인정할만한 아무런 증빙을 발견할 수 없었던 처분청이 위 재고재산을 매출로 간주하여 이 건 처분이 이른 것에 달리 잘못이 있다고는 인정되지 아니한다. 다음으로 이 건 재고자산 가액중에 원, 부재료 과다 평가액 51,960,388원이 포함되어 있는 것인지 여부를 살펴본다. 청구법인은 83.3.1-84.2.28 사업년도 결산시 원, 부재료 재고를 임의로 과다 평가하여 총 84,519,000원(원재료 28,797,933원, 부재료 55,721,067원)의 특별이익을 계상하였으며, 당해 사업년도 세무조정시에는 당해 특별이익이 단순한 임의 평가이익으로 익금에서 제외되어야 한다는 이유로 동액을 손금 계상하였고, 당해 원, 부재료는 과대평가된 금액으로 차기이월되어 84사업년도 이후 제조에 투입된 원, 부재료 금액에 따라 이에 상당하는 과대평가액 32,558,612원(84사업년도 17,175,482원 85사업년도 10,144,232원, 86사업년도 5,238,898원)이 각 사업년도 소득금액 계산상 각각 익금에 산입되어 온 사실이 청구법인의 재무제표 및 원재료 수불부등에 의하여 밝혀지고 있다. 한편, 당해 원, 부재료가 과대 평가된 내용을 살펴보면 수량의 변동은 전혀 없이 가액만을 임의로 평가증한 것으로 밝혀지고 있어 사실상 청구법인이 가공재고자산을 계상한 것으로 볼 수 있는바, 청구법인은 은행등 대외 신용도와 군납 여건상 결손을 감소시켜 재무구조를 다소라도 양호하게 표시하려는 의도하에서 이와같이 가공자산을 임의로 계상하였다고 주장하고 있어 살피건대, 청구법인의 당해 사업년도 결손액은 당초 294,681,598원이었는데 이 건 가공자산 계상으로 결손액이 210,162,598원으로 감소되어 재무제표상기업경영이 다소 양호하게 표시된 사실이 나타나고 있고 청구법인이 이 건 가공자산 계상외에도 84사업년도중 급료 29,024,732원 및 85사업년도중 급료 28,645,510원을 각각 손금계상 누락시켰던 사실도 당해 사업년도 세무조정 계산서상 각각 확인되고 있어 위와 같은 청구주장은 신빙성있는 것으로 보인다. 따라서 청구법인이 83사업년도중 스스로 원, 부재료 재고를 과대 평가하여 계상한 금액 84,519,000원중 84사업년도부터 폐업시까지 원가에 산입되어 스스로 익금가산한 금액인 32,558,612원을 차감한 금액인 51,960,388원은 가공자산으로서 이 건 재고자산가액 257,769,522원에 포함되어 있는 것이 분명하다 할 것이므로 청구법인이 재고 감모손실로 처리한 재고자산 가액 257,769,522원에서 51,960,388원을 차감한 금액에 대하여만 이를 매출누락으로 보아 당해 사업년도 소득금액에 익금가산하고 대표자 상여 처분하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

6. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.