[요지] 임가공수탁자가 자기원료 사용후 원료 받은때 재화 공급에 해당함
[요지] 임가공수탁자가 자기원료 사용후 원료 받은때 재화 공급에 해당함
[주 문]
1. 남부산 세무서장이 88.11.3자로 청구법인에게 결정고지한부가가치세 5,307,780원의 처분은 87.8.18자 계약분은 42,570키로그람에 상당하는 가액으로 하여 동 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 사실 청구법인은 부산직할시 남구 OO동 OOOOOO에서 “OO산업주식회사”라는 상호로 공드람 임대 제조업을 영위하는 법인으로 청구법인이 87.1.6자로 청구외 OOOO 주식회사 (이하 청구외 법인이라 한다)와 청구외 법인이 “위탁자”로 하고 청구법인이 “수탁자”로 하는 임가공 계약을 체결하고 또한 87.8.11 및 87.12.10자로 청구법인이 “위탁자”로 하고 청구외 법인이 “수탁자”로 하는 임가공계약을 체결한 후 87.1.6자 임가공 계약분은 청구법인이 청구외 법인으로부터 원재료를 공급받아야 할 강판수량은 100,444키로그람(계약상 수량임)이나 청구외 법인의 원자재 구독난으로 청구법인이 청구외 법인으로부터 87.1.7-1.31 까지 공급받은 강판수량 65,880키로그람과 청구법인의 원자재 34,520키로그람을 우선 사용하여 계약상 납품수량인 공드람통 4,250개를 제작하여 87.1.31 청구외 법인에게 납품(계약상 납품기일 87.1.13 이고 청구법인은 87.1.31자로 청구외 법인으로부터 임가공료 13,780,795원을 지급받아 세금계산서를 교부발행 하였음)한 후 87.2.16-2.18까지 사이에 청구외 법인으로부터 원자재 34,520키로그람을 반환받았고, 87.8.18 및 87.12.10자 임가공 계약분은 청구외 법인이 청구법인으로부터 공급받아야 할 강판수량은 계약상 각각 70,901키로그람과 47,267키로그람이며 청구외 법인이 공드람통 제작 납기(계약상)는 각각 87.8.20-8.28 및 87.12.13-12.15까지 각각 공드람통 3000개와 2000개를 납품토록 계약하였으나 청구외 법인이 철판을 절단하는 시설이 없어 청구법인은 청구외 법인이 지정하는 철판절단업체인 청구외 OOOO공업사에 87.8.18자 계약분은 87.8.26까지 70,880키로그람을 인도하고 87.12.10자 계약분은 87.12.11 47,350키로그람을 인도한 후 87.8.18자 계약분 87.8.21-87.9.9까지 87.12.10자 계약분 87.12.15까지 각각 공드람통 3000개와 2000개를 청구외 법인으로부터 납품 (87.8.18자 계약분은 청구법인은 청구외 법인에게 87.9.18자로 임가공료 5,929,672원, 87.9.30자로 임가공료 5,929,716원을 지불하고 세금계산서 2매를 교부받았고 87.12.10자 계약분은 87.12.15자로 임가공료 7,582,570원을 지불하고 세금계산서를 교부받았음)받은데 대하여 청구외 법인을 관할하는 해운대 세무서장은 이 건 임가공 계약과 관련 87.1.6자 임가공 계약분중 34,520키로그람은 청구법인의 원재료를 우선 사용하고 청구법인이 납품이후에 청구외 법인으로부터 34,520키로그람을 반환받은 것은 소비대차에 해당되고 또한 87.8.18및 87.12.10자 계약분은 위 OOOO공업사가 청구법인의 원재료를 인도받아 이를 절단하여 청구외 법인에게 인도한 날짜가 87.8.18자 계약분은 청구법인의 실 납품일을 계약상 87.8.28로 보고 87.8.28이후인 87.9.5-11.23까지 54,630키로그람을 인도했고 87.12.11자 계약분은 실지 납품일인 87.12.15이후인 87.12.17에 16,310키로그람을 인도한 사실을 적출, 위 54,630키로그람과 16,310키로그람은 청구외 법인이 청구외 법인의 원재료를 우선 사용하고 최종 납기 이후에 위 OOOO공업사로부터 받은 동 수량을 청구법인으로부터 받은 것으로 보아 이를 소비대차에 해당한다 하여 87.1.6자 계약분중 34,520키로그람에 상당하는 가액 12,131,709원과 87.8.18자 계약분중 54,630키로그람에 상당하는 가액 19,119,915원 및 87.12.10자 계약분중 16,310키로그람에 상당하는 가액 5,731,986원 합계 가액 36,983,610원을 과세표준액으로 하여 이에 대한 매출세액 10%와 세금계산서 미교부 미제출 가산세를 적용하여 87 제2기분 부가가치세 5,037,787원을 과세하는 한편 동 과세자료전을 처분청에 통보하여 처분청이 청구법인에게 88.11.3자로 87 제2기분 부가가치세 5,037,787원을 결정고지한 바 이에 불복하여 89.4.24 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구 주장 청구법인은 87.1.6 청구외 OOOO주식회사와 임가공 계약을 체결, 청구법인은 청구외 법인으로부터 원료인 철판을 인도받아 이를 가공하여 완제품인 공드림을 납품토록 되어 있으나 국내의 철판 수급사정이 악화되어 원자재구득난으로 수출에 공하는 제품의 선적기일이 임박하여 왔음에도 철판을 인도받지 못해 부득이 청구법인의 원재료를 우선 사용 임가공하여 납품한 후 청구외 법인으로부터 철판을 인도받았고 또한 87.8.18 및 87.12.10 위 법인과 임가공 계약을 체결, 청구법인은 위 법인에게 원료인 철판을 인도하고 위 법인이 이를 가공하여 완제품인 공드럼을 납품받도록 되어 있으나 위 법인이 공급받은 철판을 절단하는 시설이 없어 위 법인이 지정하는 장소인 OOOO공업사(1차 절단가공업체)에 인도하고 납품을 받았는데 처분청은 위 OOOO공업사가 전시 법인에게 입고된 일자를 기준으로 하여 제품 납기이후의 입고분을 공히 소비대차에 해당되는 것으로 보아 이 건 처분을 하였는 바 민법상 소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전한 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정하므로서 그 효력이 생기는 것을 의미하는 것이고 이 건 거래는 원재료를 차용할 목적으로 원재료를 차용하여 소비하고 동종 또는 이종의 재화를 반환하는 것이 아니었고 처음부터 거래당사자간에 임가공계약서에 의거 거래가 성립된 것으로 소비대차의 근본 취지와는 그 성질이 다른 것이며 단순히 가공만을 위한 제품원료등을 인도하고 가공된 제품을 반환 받는 것은 부가가치세의 원인이 되는 재화의 공급으로 볼 수 없다는 대법원 판례를 보더라도 처분청이 주장하는 소비대차와는 그 내용이 다른 것이고 87.8.10및 87.12.10 임가공 계약과 관련하여 청구법인이 청구외 OOOO공업사에 철판을 인도한 것에 대하여는 법인의 사정에 의거 위 OOOO공업사에 인도한 것이고 일단 위 OOOO공업사에 인도된 후의 원료는 청구외 법인의 소유로 그 책임 및 지시하에 절단하여 위 법인에게 인도되고 그 절단가공료도 위 법인이 지급하는 것으로서 위 OOOO공업사에서 위 법인에게 원재료를 가공하여 입고 시킨 일자를 청구법인이 위 법인에게 인도된 일자로 간주하여 청구법인이 가공된 제품을 인수받은 후에 철판이 인도한 것으로 보아 이 건 처분을 한 것은 부당하고 87.8.18자 계약분 최종 납품일은 87.9.9이라고 주장한다.
3. 국세청장 의견 이에 대하여 국세청장은 청구법인과 청구외 법인은 금속포장용기 제작업체로 상호간에 임가공계약을 체결하고 각각 제품을 임가공하는 바, “임가공계약서” 제3조를 보면 위탁자가 원재료인 철판을 공급하여 수탁자가 이를 가공하여 납품하도록 규정하고 있는 바, 처분청의 조사에 의하면 임가공 제품의 납품기일보다 원재료인 철판의 공급이 늦어져 수탁자의 원재료를 사용하여 제품을 제작 납품하고 추후 원재료를 반환받은 사실이 확인되어 동 거래는 소비대차에 해당되며 청구법인은 청구외 법인에 원재료를 공급시 제품납기전에 OOOO(철판 절단 업체)에 인도하였으므로 이 부분은 소비대차에 해당되지 않는다고 주장하나 해운대 세무서장이 청구외 법인의 원재료 수불부 제품납품기일을 조사한 바, 청구외 법인이 그 사실을 시인하였음이 확인되어 청구법인이 제공한 원재료를 사용하여 제품을 제작 납품한 것으로 볼 수 없고 청구외 법인의 원재료를 사용하고 추후 동 원재료 상당액을 반환받은 것으로 판단된다함으로 당초 처분이 정당하다는 의견이다.
4. 쟁점
5. 심리 및 판단
1. 쟁점 “가”를 심리한다. 먼저 이 건 처분경위를 살펴보면 87.1.6자 임가공 계약분은 청구외 법인이 청구법인에게 원재료 100,444키로그람을 인도해 주어야 하나, 청구외 법인의 원자재 구득난으로 65,880키로그람만 청구법인에게 인도해 주고 청구법인은 청구외 법인으로부터 인도받은 원자재 65,880키로그럼과 청구법인의 원자재 34,520키로그람 합계 100,400키로그람으로 공드람통 4,250개를 제작하여 87.1.31 납품(계약상 납기는 87.1.31임)하였고 그후 87.2.16-2.18까지 청구외 법인으로부터 원자재 34,520키로그람을 인도받은 사실을 확인, 위 34,520키로그람은 청구법인으로부터 원자재 34,520키로그람을 인도받은 사실을 확인, 위 34,520키로그람은 청구법인의 원재료를 우선 사용하고 청구법인이 납품이후에 청구외 법인으로부터 34,520키로그람을 반환받은 것은 소비대차에 해당된다는 해운대 세무서장의 과세자료 통보에 의거 이 건 처분을 하였음을 알 수 있다. 이에 대하여 청구인은 이 건 거래는 처음부터 거래 당사자간에 임가공계약에 의거 거래가 성립된 것으로서 소비대차의 근본 취지와는 상이하고 단순히 가공만을 위하여 제품, 원료등을 인도하고 가공된 제품을 반환받는 것은 이를 부가가치세의 과세원인이 되는 재화의 공급으로 볼 수 없다는 대법원 판례가 있으므로 이 건 처분은 부당하다고 주장한다. 먼저 이 건 관련 법조인 부가가치세법 제6조 제1항을 살펴보면 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다고 규정하고 동법 시행령 제14조에서 재화 공급의 범위를
(1) 현금판매, 외상판매, 할부판매, 연불판매 조건부 및 기한부 매매, 위탁판매, 기타 매매계약에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것.
(2) 자기가 주요자재의 전부 또는 일부를 부담하고 상대방으로부터 인도받은 재화에 공작을 가하여 새로운 재화를 만드는 가공계약에 의하여 재화를 인도하는 것.
(3) 재화의 인도대가로서 다른 재화를 인도받거나 용역을 공급받은 교환계약에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것
(4) 공매, 경매 수용, 현물출자, 기타 계약상 또는 법률상의 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 규정하고 있다. 이 건의 경우에 있어서 청구법인은 대법원 판례를 이유로 이 건 처분은 부당하다고 주장하나 청구법인이 제시하고 있는 대법원 판례(대법원 85.9.24 85누 286)는 단순히 가공을 위하여 원료등을 인도하고 가공된 제품을 반환받는 경우이지 이 건과 같이 일부는 청구법인의 원료를 우선 사용하고 완제품 납품이후에 반환받은 경우에는 적용할 수 없다고 할 것이고 임가공계약에 의하여 가공용역을 제공하는 수탁자인 청구법인이 임가공에 사용할 원료를 위탁자인 청구외 법인으로부터 적기에 공급받지 못하여 우선 청구법인의 원료를 사용하여 임가공 용역을 제공한 후 동종의 원료를 공급받은 경우등은 재화의 공급에 해당되고 따라서 위탁자 및 수탁자 상호간 세금계산서를 발행하고 교부받아야 할 것이므로 이 부분 청구 주장 이유 없다고 판단된다.
2. 쟁점 “나”를 심리한다. 이 건의 경우에 있어서 청구법인은 청구외 법인이 철판을 절단하는 시설이 없어 청구외 법인이 지정하는 청구외 OOOO공업사에 이미 원재료를 공급했고 위 OOOO공업사에 인도된 후의 원재료는 청구외 법인의 소유로 청구외 법인의 책임 및 지시하에 절단하여 청구외 법인에게 인도되므로 위 OOOO공업사에서 청구외 법인으로 인도한 일자는 청구 법인과 무관함에도 이를 제품 납품후에 청구법인이 청구외 법인에게 인도한 것으로 보아 이를 소비대차로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 첫째, 87.8.18및 87.12.10자 임가공 계약서상 청구법인과 청구외 법인간의 임가공 계약이고 둘째, 동 임가공계약서 제3조에서 청구외 법인이 원재료를 청구외 법인에게 원재료를 공급해주도록 되어 있고 세째, 위 OOOO공업사가 청구법인이 인도한 원재료를 청구외 법인이 공드람통을 제작하여 청구법인에게 납품한 이후에 청구외 법인에게 인도한 사실이 위 OOOO공업사 및 청구외 법인의 장부등에 의거 확인되고 있으므로 이 역시 청구외 법인이 공드람통 납품이후에 위OOOO공업사로부터 인도받은 청구법인의 원재료는 청구외 법인의 원재료를 우선 사용하고 공급받은 것이므로 이 부분 재화의 공급에 해당되어 위탁자 및 수탁자 상호간 세금계산서를 발행하고 교부받았어야 할 것이므로 이부분 청구주장 이유없다고 판단된다. 다만 처분청은 87.8.18자 임가공 계약분의 실지 납품일을 계약상 최종 납품일인 87.8.28자로 보았으나 청구외 법인이 87.8.21-8.26까지 공드람통 1500개를 1차 납품하고 또한 87.9.1-9.9까지 공드람통 1500개를 2차 납품한 사실이 청구법인 및 청구외 법인의 장부에 기재되어 있고 87.8.21-87.9.9까지 공드람통 3000개가 납품되었음을 청구외 법인의 대표이사인 청구외 OOO이 확인하고 있으므로 청구외 법인의 실지 최종 납품일을 87.9.9이라고 할 것이고 따라서 청구외 법인이 실지 납품일 이후에 위 OOOO공업사로부터 인도받은 청구법인의 원재료는 42,570키로그람(54,630키로그람에서 87.9.5 및 87.9.9 자로 인도된 8,120키로그람과 3,940키로그람을 차감한 수량임)이므로 이에 ‘상당하는 금액만을 재화의 공급으로 보아 과세하여야 할 것이다.
6. 결론 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.