특수관계자 해당 여부

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없어 기각합니다.

○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 ‘○○약품(주)’ (000-00-00000) (이하 “당해법인”이라 한다)의 대표이사로 재직 중인 박○○(이하 “청구인”이라 한다)은 당해법인의 주식 33.53%를 소유한 청구인 외 주주 이○○(이하 “양도자”라고 한다)으로부터 2001년 4월 17일 당해법인의 주식 전부인 17,100주를 액면가(1주당 10,000원)인 171,000,000원에 매수하였고, 처분청은 당해거래를 ‘특수관계에 있는 자’와의 양도로 보아 상속세 및 증여세법 제63조 및 동법 시행령 제54조 규정에 의하여 평가한 가액과 신고가액과의 차액을 증여로 의제하여 증여세 659,941,850원을 2005.12. 17.(2005.12.31.납기) 결정 고지하였다. 청구인은 이 과세처분에 불복하여 2006.11.26. 과세전적부심사청구를 거쳐 2006. 3. 9. 본 이의신청을 제기하였다.

양도자가 당해법인의 주식 33.53%를 청구인에게 양도한 건에 대하여, 처분청이 양도자와 청구인과의 관계를 ‘특수관계에 있는 자’로 보아 양도주식의 시가와 액면가와의 차액에 대하여 증여로 의제하여 증여세를 과세한 처분은, 특수관계자로 보는 사용인은 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 포함하고 있으며, ‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인’이라 함은 최대주주임을 전제로 발행주식 총수의 30% 이상을 출자하고 있는 법인을 지칭하는 바, 청구인이 본인과 친인척의 주식을 포함 50% 이상 소유하여 실질적인 지배주주이고 잔여주식의 33. 53%를 소유한 양도자는 최대주주가 아니므로 출자에 의해 당해법인을 지배한다고 볼 수 없어 주식양수자인 청구인과는 ‘특수관계에 있는 자’에 해당하지 아니하여 증여세 부과처분은 취소되어야 한다.

“출자에 의하여 지배하고 있는 법인”의 주주는 법인세법상 ‘지배주주’나 상속세 및 증여세법의 ‘최대주주’와는 별도의 의미로 ‘당해 법인의 주식을 30% 이상 소유한 자’로 단순히 규정하고 있으므로, 당해 법인의 주식을 30% 이상 소유하고 있는 양도자가 당해 법인의 대표이사인 청구인에게 주식을 양도한 거래는 “특수관계자”간의 거래에 해당하고, 상속세 및 증여세법의 보충적 평가방법에 의한 주식평가금액보다 저가로 거래한 것은 상속세 및 증여세법 제35조 의 규정에 의거 저가양도에 따른 증여의제에 해당되어 수증자인 청구인에게 증여세를 과세한 처분청의 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 상속세 및 증여세법 제35조 의 저가․고가 양도시의 “특수관계자”의 범위에 관련된 동법 시행령 제13조 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”의 사용인이 “양도인 등이 최대주주로서 지배주주인 법인의 사용인이여야 하는지 또는 단순히 총지분의 30% 이상을 출자하고 있는 법인의 사용인”이면 되는지의 여부에 있다.
• 나. 관련법령

○ 상속세 및 증여세법 제35조 【저가.고가양도시의 증여의제】

① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다. (2003.12.30. 개정)

1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자 (2003.12.30. 개정 전)

2. 특수관계에 있는 자에게 시가보다 높은 가액으로 재산을 양도하는 경우에는 그 재산의 양도자 (2003.12.30. 개정 전)

② 생 략

③ 제2항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자, 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다. (2003.12.30. 신설)

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제13조 【공익법인 출연재산에 대한 출연방법 등】

⑥ 법 제16조 제2항 제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인 등에 출연한 동일한 내국법인의 주식 등에는 상속인과 출연 당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 포함한다. [개정 99.12.31. 대령16660]

1. 국세기본법시행령 제20조 제1호 내지 제8호에 해당하는 자 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자(이하 "친족"이라 한다)

2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 이 호 및 제19조 제2항 제2호에서 같다)이나 사용인 외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자 (96.12.31. 개정)

3. 제19조 제2항 제3호 내지 제8호의 1에 해당하는 자. 이 경우 "주주 등 1인"은 "상속인"으로 본다.

⑧ 제6항 제2호 및 제39조 제1항에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다. [개정 99.12.31. 대령16660, 2000. 12.29. 대령17039]

1. 제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인

2. 제19조 제2항 제7호에 해당하는 법인

3. 제1호 또는 제2호의 법인과 제19조 제2항 제1호 내지 제5호에 해당하는 자가 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 【금융재산 상속공제】

② 법 제22조 제2항에서 "대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자"라 함은 주주 또는 출자자(이하 "주주 등"이라 한다) 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 말한다. [개정 99.12.31. 대령16660]

2. 사용인과 사용인 외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자

3. 재정경제부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)과 다음 각목의 1의 관계에 있는 자 또는 당해 기업의 임원에 대한 임면권의 행사·사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자

• 가. 기업집단소속의 다른 기업
• 나. 기업집단을 사실상 지배하는 자
• 다. 나목의 자의 친족

4. 주주 등 1인과 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인

5. 제3호 본문 또는 동호 가목의 규정에 의한 기업의 임원이 이사장인 비영리법인

6. 주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인 (이하생략)

○ 상속세 및 증여세법 시행령 제26조 【저가ㆍ고가양도에 따른 이익의 계산방법 등】

① ~ ③ 기재생략

④ 법 제35조 제2항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 양도자 또는 양수자(이하 이 항에서 "양도자 등"이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다. [개정 97.11.10., 98.12.31., 99.12.31. 대령16660]

1. 제19조 제2항 제1호·제2호·제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 "주주 등 1인"은 "양도자 등"으로 본다.

2. 재정경제부령이 정하는 기업집단의 소속기업 또는 그 기업의 임원인 자와 다음 각목의 1의 관계에 있는 자 (1998.12.31. 개정)

• 가. 기업집단소속의 다른 기업
• 나. 기업집단을 사실상 지배하는 자
• 다. 나목의 자의 친족

3. 임원의 임면권의 행사 또는 사업방침의 결정 등을 통하여 당해 법인의 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자 (1998.12.31. 개정)

○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제4조 【사용인의 정의】 상속세 및 증여세법 시행령 제13조 제6항 제2호, 영 제19조 제2항 제2호 및 영 제39조 제1항 제3호에서 “사용인”이라 함은 임원․상업사용인 기타 고용관계에 있는 피용자를 말한다.

○ 서이46012-11902, 2003.10.31. 단순히 같은 법인의 임원관계만으로 특수관계자에 해당하지는 아니하는 것이나, 주주 1인 및 그와 특수관계에 있는 자가 30% 이상 출자하여 지배하고 있는 법인의 사용인은 상속세 및 증여세법시행령 제13조 제6항 제2호 의 규정에 의하여 당해 주주 등의 사용인으로서 특수관계자에 해당하는 것임.

• 가. 양도자는 당해법인의 주식 2,050주를 1994년 기존 주주들로부터 취득하고 1994.11. 5. 유상증자에 참여 2,950주를 취득하여 총 5,000주(지분율 9.8%)를 소유하였고 그 후 1999. 8. 5. 12,100주를 기존 주주로부터 취득하여 당해 법인주식 보유수가 총 17,100주로서 지분율이 33.53%가 되었음이 처분청의 불복청구 의견서에 의하여 확인된다.
• 나. 2001년 4월 17일 양도자 소유주식 전체 17,100주를 당해법인의 임원인 청구인에게 액면가액 총액인 171,000,000원에 양도하였고 이에 대하여 양도자는 2002. 5.31일 액면가액에 의한 양도소득세 확정 신고서를 주소지 관할세무서에 제출하였음이 국세통합전산망에 의하여 확인된다.
• 다. 양도자가 당해주식을 양도할 당시 청구인과 청구인 인척 등의 명의로 출자한 지분의 합계가 50/100임이 법인세신고서상의 주식이동 변동상황표에 의하여 확인된다.
• 라. 당해법인의 주식변동 통합조사와 관련하여 양도․양수자간에 “특수관계에 해당함”을 주장하는 처분청과 청구인의 의견이 서로 달라 ○○지방국세청의 과세쟁점심의위원회에 심의요구를 하였고 2005. 3.21. ○○지방국세청 ‘과세쟁점심의회’에서 양도자와 청구인은 ‘특수관계에 있는 자’라고 심의하였음이 처분청의 불복청구에 대한 의견서에 의하여 확인된다.
• 마. 2005.11.10. 처분청에서는 이 주식거래를 ‘특수관계자’와의 거래로 보아 시가로 평가한 금액과 신고금액과의 차이인 1,578,467,600원에 대하여 증여로 의제하여 증여세 과세 예고 통지를 하였고, 청구인의 “양도․양수인간에 특수관계가 성립하지 않는다”는 주장에 대하여 처분청에서는 과세전적부심사심의회의를 거쳐 2005.12.19. 불채택 결정을 하였음이 처분청의 불복청구 의견서에 의하여 확인된다.
• 바. 본 청구의 쟁점이 되는, 상속세 및 증여세법 제35조 의 저가․고가 양도시의 “특수관계자”의 범위에 관련된 동법 시행령 제13조 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”의 사용인이 “양도인 등이 최대주주로서 지배주주인 법인의 사용인이여야 하는지 또는 단순히 총지분의 30% 이상을 출자하고 있는 법인의 사용인”이면 되는지에 대하여, 청구인은 “ 상속세 및 증여세법 시행령 제13조 8항 1호 에서 출자에 의하여 지배하고 있는 법인이라 함은 최대주주이면서 주주 등이 발행주식 총수 등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인으로 동법 시행령 19조 2항 6호를 인용하고 있다”라고 하며, 당해법인의 주식 100분의 30 이상을 출자한 경우를 출자에 의하여 당해법인을 지배하고 있는 경우로 본 것은 최대주주임을 전제로 하고 있어, 본 청구의 양도자는 최대주주가 아니므로 지배주주로서 권한이 없어 출자에 의하여 당해법인을 지배한다고 볼 수 없어 “특수관계가 아니다”라고 주장하고 있다. 이에 청구인이 주장하는 법령관계를 살펴보면, 청구인은 상속세 및 증여세법 시행령 제19조 2항 의 조문 『“대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자”라 함은 주주 또는 출자자 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 말한다.』의 규정을 인용하여 ‘출자에 의하여 지배하는 법인’을 최대주주가 전제임을 거듭 주장하고 있지만, 상속세 및 증여세법 제13조 8항1호 에서 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”이라 함은 “동법 시행령 제19조 제2항 다음 각호 1에 해당하는 법인” 이라고 했고, 또한 상속세 및 증여세법 제35조 및 동법 시행령 제26조에서도 “특수관계에 있는 자”는 “동법 시행령 제19조 제2항 제1호․제2호․제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자”라고 하여 동법 시행령 제19조 제2항에 열거된 조문 중 제3호를 제외한 각호의 규정만을 인용하고 있는 명백한 열거규정으로, 청구인은 법 내용을 오인하여 확대 적용하고 있는 것으로 판단된다. 따라서, 법령의 내용에는 ‘최대주주이면서’라는 단서는 없으며, “출자에 의하여 지배하는 법인”의 요건은 경영의 참여여부를 불문하고 당해법인의 주식을 주주 1인과 친족관계 등이 30% 이상 소유만을 요건으로 하고 있어 양도인 1인이 30% 이상을 소유하는 것이 확인되고 또한 30% 이상 소유하게 되면 지배하는 것으로 의제하는 규정으로 별도의 요건을 요하지 아니하므로 당해 양도자와 청구인은 특수관계자에 해당한다고 할 것이다. 이와 같이 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”의 주주는 법인세법상 “지배주주”나 상속세 및 증여세법의 “최대주주 또는 최대출자자”와는 별도의 의미로 단순히 당해법인의 주식을 30% 이상 소유한 자로 단순하게 규정하고 있으므로, 당해법인의 주식을 30% 이상 보유하고 있는 양도자가 당해 법인의 임원(대표이사)인 청구인에게 주식을 양도한 거래는 특수관계자간의 거래에 해당하고, 상속세 및 증여세법 제63조 및 동법 시행령 제54조의 평가방법에 의한 주식평가금액보다 저가로 거래한 것은 상속세 및 증여세법 제35조 의 규정에 의거 저가양도에 따른 증여의제에 해당되어 수증자인 청구인에게 증여세를 과세한 당초처분은 정당하다고 판단된다.

이 건 이의신청은 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.