중소기업의 범위를 대통령령으로 정하도록 포괄적으로 규정한 것이 포괄위임금지의 원칙에 위배되는지 여부

사 건 2013구합10809 증여세부과처분취소 원 고 정AA 피 고 목포세무서장 변 론 종 결

2014. 3. 20. 판 결 선 고

2014. 5. 1.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2012. 12. 12. 원고에게 한 증여세 OOOO원(가산세 OOOO원 포함) 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고 아버지 정BB의 유한회사 CC자동차학원 운영 원고의 아버지 정BB(40. 9. 30.생)는 1996. 1. 30. 도로교통법에 따른 자동차운전학원인 유한회사 CC자동차학원(이하 'CC자동차학원'이라 한다)을 설립하여 1996. 3. 13. 사업자등록을 마친 후 위 학원을 운영해 왔다.
• 나. 원고의 이사 취임 및 주식 수증 원고는 2003. 2. 12. CC자동차학원의 이사로 취임하였고, 2009. 3. 5. 아버지 정BB로부터 CC자동차학원의 총 발행주식 162,283주 중 112,783주(증여재산가액 OOOO원, 이하 '이 사건 주식'이라 한다)를 증여받았다.
• 다. 원고의 증여세 신고·납부 원고는 이 사건 주식을 증여받은 것이 구 조세특례제한법(2009. 3. 25. 법률 제9512호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 조세특례제한법'이라 한다) 제30조의6 제1항이 정한 가업승계에 따른 과세특례요건을 충족한다고 보아 2009. 6. 30. 피고에게 특례규정에 따라 감액된 증여세 OOOO원을 신고하고, 2009. 6. 30. 및 2009. 8. 31. 위 돈을 납부하였다.
• 라. 피고의 증여세 결정·고지 피고는 위 학원의 운영이 위 특례규정이 적용되는 가업에 해당되지 않는다고 보고 2012. 12. 6. 원고에게 이 사건 주식에 대한 증여세 OOOO원(가산세 OOOO원 포함)을 결정·고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).
• 마. 조세심판청구 기각 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2013. 3. 6. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2013. 7. 23. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1호증의 각 기재(각 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 법정 결정기한 도과 및 원고의 신뢰 침해 피고는 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 상속세 및 증여세법'이라 한다) 제76조, 제77조 및 동법 시행령 제78조 제1항 제2호에 따라 증여세과세표준 신고기한인 2009. 6. 30.부터 3월내인 2009. 9. 30.까지 증여세과세표준과 세액을 결정하고 통지하였어야 하는데, 위 법정 결정기한으로부터 약 3년 3개월이 지난 후에야 이 사건 처분을 하였다. 따라서 이 사건 처분은 과세표준 및 세액 결정기한이 도과된 후에 행해진 것으로 위법하고, 증여세신고 및 납부가 적법한 것으로 믿은 원고의 신뢰를 침해한 처분이다.

2. 가산세 부과의 위법성 원고가 신고기한을 도과하거나 세법에 정한 의무를 위반하여 불성실하게 신고를 하였다고 볼 수 없는 점, 피고가 법정 결정기한으로부터 약 3년 3개월이 지난 후에야 이 사건 처분을 한 점에 비추어 볼 때, 이 사건은 가산세의 부과대상에 해당하지 않는다. 따라서 이 사건 처분 중 가산세 부분은 법령을 위반하고 신뢰보호원칙을 위반한 위법한 처분이다.

3. 무효인 시행령에 근거한 처분 상위법인 구 상속세 및 증여세법이 중소기업의 범위를 대강조차 규정하지 않는 채 대통령령으로 정하도록 포괄적으로 규정한 것은 포괄위임금지의 원칙에 위배되는 것이고 1), 구 조세특례제한법 시행령(2010. 1. 18. 대통령령 제22037호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 조세특례제한법 시행령'이라 한다) 제2조 제1항(이하 '이 사건 시행령'이라 한다)은 구 조세특례제한법의 입법목적에 반하여 도로교통법에 따른 자동차운전학원을 합리적 근거 없이 중소기업의 범위에서 제외하여 위임입법의 한계를 일탈하였다. 따라서 이 사건 시행령은 무효이고, 무효인 위 규정에 근거한 이 사건 처분은 위법하다.

• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 법정 결정기한 도과 및 원고의 신뢰 침해 여부 구 상속세 및 증여세법 제68조 는 증여세납세의무자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3월 이내에 증여세 과세가액 및 과세표준을 신고하도록 규정하고 있고, 같은 법 제76조 및 같은 법 시행령 제78조 제1항 제2호는 세무서장 등이 위 신고기한부터 3월 이내에 과세표준과 세액을 결정하도록 규정하고 있다. 한편 원고가 이 사건 주식을 증여받은 날은 2009. 3. 5.이므로 이에 따른 증여세 신고기한은 2009. 6. 30.이고, 위 시행령 제78조 제1항 제2호의 법정결정기한은 2009. 9. 30.임에도, 피고가 법정결정기한을 지난 2012. 12. 6. 원고에게 이 사건 처번을 한 사실은 위에서 본 바와 같다. 그러나 상속세 및 증여세법 시행령 제78조 제1항 제2호 는 납세의무자의 증여세 납부의무를 조속히 확정하여야 한다는 취지에서 규정한 훈시규정에 불과하므로 위 규정에 따른 결정기한을 어겼다고 하여 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수는 없고, 결정기한 내에 결정하지 않았다고 하여 원고가 신고한 과세표준이나 세액이 정당하다는 견해를 표명한 것으로 볼 수도 없어서 원고의 정당한 신뢰가 침해되었다고 볼 수도 없다. 따라서 원고의 주장은 이유 없다.

2. 가산세 부과의 위법 여부

• 가) 법리 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 사유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서, 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2013. 5. 23. 선고 2013두1829 판결 등 참조).
• 나) 먼저, 구 조세특례제한법의 과세특례규정이 적용되는 가업에 관하여 살펴본다. 구 조세특례제한법 제30조의6 제1항 은 18세 이상인 거주자가 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제1호 에 따른 가업을 10년 이상 계속하여 영위한 60세 이상의 부모로부터 해당 가업의 승계를 목적으로 주식 또는 출자지분을 증여받고 가업을 승계한 경우의 과세특례를 규정하고 있다. 그런데 구 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제1호 는 위 가업을 '대통령령으로 정하는 중소기업으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업'으로 규정하고 있고, 동법 시행령 제15조는 위 '대통령령으로 정하는 중소기업'을 '상속개시일이 속하는 과세연도의 직전 과세연도 말 현재 조세특례제한법 제5조 제1항 에 따른 중소기업을 말한다'고 규정하고 있으므로, 구 조세특례제한법 제30조의6 제1항 에서 말하는 가업은 증여 과세연도 직전 과세연도 말 조세특례제한법 제5조 제1항 에 따른 중소기업을 말한다고 할 것이다.
• 다) 다음으로, 이 사건 자동차운전학원이 과세특례규정이 적용되는 가업인 중소기업에 해당하는지에 관하여 살펴본다. 구 조세특례제한법 제5조 제1항 은 중소기업의 범위를 대통령령에 위임하고 있고, 이에 따른 이 사건 시행령은 위 중소기업의 범위에 조세특례제한법 제7조 제1항 제1호 커목에 따른 직업기술 분야 학원이 포함되는 것으로 규정하고 있으며, 구 조세특례제한법 제7조 제1항 제1호 커목은 위 학원을 학원의 설립·운영 및 과외교습에 관한 법률에 따른 직업기술 분야를 교습하는 학원으로 규정하고 있다. 그런데 구 학원의 설립·운영 및 과외교습에 관한 법률(2011. 7. 25. 법률 제10916호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 학원의 설립·운영 및 과외교습에 관한 법률'이라 한다) 제2조 제1호 바목은 동법의 적용을 받는 학원에서 자동차운전학원을 제외하고 있으므로, 이 사건 자동차운전학원은 가업의 승계에 대한 과세특례 대상에서 제외됨이 명확하다.
• 라) 소결 따라서 설령 원고가 착오로 자동차운전학원의 주식을 증여받은 것이 과세특례 대상에 해당한다고 보고 이를 적용하여 증여세를 신고·납부하였다고 하더라도 이는 법률적 부지나 오인에 불과하여 그 의무이행을 게을리 한 것이 가산세를 면할 수 있는 정당한 사유에 해당하지 않는다. 또한, 피고가 결정기한 내에 결정하지 않았다는 사유만으로는 공적 견해표명이 있었다고 볼 수도 없고, 원고의 신뢰가 정당한 신뢰라고 볼 수도 없으므로, 신뢰보호원칙을 위반한 위법도 없다. 결국 원고의 주장은 이유 없다.

3. 무효인 시행령에 근거한 처분인지 여부

• 가) 먼저, 모법이 이 사건 시행령에 포괄위임하였는지 여부에 관하여 살펴본다. 위에서 본 바와 같이 구 조세특례제한법 제30조의6 제1항, 구 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제1호, 같은 법 시행령 제15조 제1항, 구 조세특례제한법 제5조 제1항 은 중소기업의 범위에 관하여 이 사건 시행령에 순차 위임하고 있는바, 위 위임의 내용은 구 조세특례제한법과 구 상속세 및 증여세법에 의하여 과세특례 요건의 전제가 되는 중소기업의 범위를 정한 것으로서 위 각 법률의 구체적인 위임사항인 중소기업의 범위를 정한 것이라 할 것이므로 포괄위임이라 볼 수 없다. 2)
• 나) 다음으로, 이 사건 시행령의 규정이 모법의 위임범위를 일탈하여 무효인지 여부에 관하여 살펴본다. 어느 시행령의 규정이 모법의 위임범위를 벗어난 것인지 여부를 판단함에 있어서 중요한 기준 중 하나는 예측가능성인바, 이는 당해 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임되어 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 그 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위 내에 속한 것이어야 함을 의미하고, 이러한 예측 가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2008. 11. 27. 선고 2006두19570 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 살피건대, 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례의 대상이 되는 중소기업의 범위를 정하고 있는 이 사건 시행령은 직업기술 분야 학원 중 자동차운전학원을 중소기업에서 제외하고 있는데, 이는 이 사건 시행령이 직업기술 분야의 학원 중 중소기업에 해당하는 것을 구 조세특례제한법 제7조 제1항 제1호 커목에 따른 직업기술 분야의 학원으로, 위 법 제7조 제1항 제1호 커목이 직업기술 분야의 학원을 '학원의 설립·운영 및 과외교습에 관한 법률'에 따른 직업기술 분야를 교습하는 학원으로, 위 학원의 설립·운영 및 과외교습에 관한 법률 제2조 제1호 바목이 도로교통법에 따른 자동차운전학원을 학원에서 제외하는 것으로 각 규정하고 있는 것에 따른 결과이다. 결국 이 사건 시행령은 구 조세특례제한법 제30조의6 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례 규정의 적용을 받는 직업기술 분야의 학원을 같은 법 제5조의 투자세액공제 규정 및 같은 법 제7조의 특별세액감면 규정을 적용받는 학원의 범위와 동일하게 규정하고 있다. 그런데 직업기술 분야의 학원 중 투자세액공제, 특별세액감면 대상인 학원과 증여세특례 대상인 학원을 달리 규정하여야 할 만한 특별한 사정이 보이지 아니하고, 위와 같이 달리 규정하지 않는 것이 '조세의 감면 또는 중과 등 조세특례와 이의 제한에 관한 사항을 규정하여 과세의 공평을 기하고 조세정책을 효율적으로 수행함으로써 국민경제의 건전한 발전에 이바지함'이라는 구 조세제한특례법의 입법목적에 반한다고 할 만한 특별한 사정도 보이지 아니한다. 그러므로 이 사건 시행령이 모법인 구 조세특례제한법의 입법목적에서 벗어나 합리적 근거 없이 자동차운전학원을 과세특례가 인정되는 중소기업의 범위에서 제외한 것으로서 위임입법의 한계를 일탈할 무효의 규정이라 보기는 어렵다.
• 다) 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 과세특례에 관한 모법인 구 상속세 및 증여세법이 헌법상의 포괄위임금지 원칙을 위반하였다는 주장은, 위 모법이 위 원칙에 위반되어 위헌이라면 원고가 과세특례의 대상이 될 수 있는 근거규정이 무효로 되는바, 원고는 과세특례에 관한 위 모법이 유효함을 전제로 그 시행령이 모법의 위임범위를 벗어나 원고의 이 사건 자동차운전학원을 포함시키지 아니하도록 규정한 것은 무효라고 주장하고 있으므로, 모법이 시행령에 특정사항에 관하여 포괄위임하는 경우 모법의 입법목적에 벗어나지 아니하도록 규정하여야 함에도 모법의 입법목적에서 벗어나 합리적 근거없이 규정하여 모법의 위임한계를 일탈하다는 취지의 주장으로 선해하기로 한다. 2) 대법원 2008. 11. 27. 선고 2006두19570 판결의 취지 참조