부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고한 경우로서 조세포탈의 목적에서 비롯된 것임

사 건 광주고등법원 2018누4853 법인세경정처분취소 원 고 유난회사 ○○아이 외1 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2019. 03. 07. 판 결 선 고

2019. 05. 30

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 및 항소취지

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가,가. 2015. 7. 1. 원고 유한회사 oo아이에 대하여 한 2011 사업연도 법인세에 대한 과소신고가산세 6,097,526원 중 4,573,145원, 2012 사업연도 법인세에 대한 과소신고가산세 119,176,260원 중 89,382,195원, 2013 사업연도 법인세에 대한 과소신고가산세 107,212,588원 중 80,409,441원의,

• 나. 2015. 7. 10. 원고 유한회사 ◇◇에 대하여 한 2012 사업연도 법인세에 대한 과소신고가산세 15,468,769원 중 11,601,577원, 2013 사업연도 법인세에 대한 과소신고가산세 647,152,109원 중 485,364,082원 부분에 대한각 경정결정처분을 취소한다(아래 처분의 경위에서 보는 바와 같이, 피고가 이 법원소송 계속 중인 2019. 1. 3. 원고 유한회사 ◇◇에 대한 토지 등 양도소득에 관한 법인세 부분 중 일부를 감액하는 것으로 경정·고지하였고, 이에 원고들은 2019. 1. 14.이 법원에서 위와 같이 각 법인세에 대한 부당과소신고가산세 중 일반과소신고가산세를 초과하는 부분만의 취소를 구하는 것으로 청구취지를 감축하였다).제1심판결을 취소한다. 피고가 2016. 11. 1. 원고에 대하여 한 2015년 귀속 양도소득세 111,355,845원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고들은 oo광역시 등에서 부동산매매 및 임대업 등을 하는 회사이다.
• 나. oo지방국세청장은 2014. 9. 22.부터 2015. 6. 11.까지 원고들에 대한 2009 내지2013 사업연도의 법인세 통합조사를 실시한 결과, 원고들이 피고에게 자산·부채를 누락하고 손익을 과대·과소 계상하여 법인세를 신고한 사실을 알게 되었다.
• 다. 피고는 2015. 7. 1. 원고 유한회사 oo아이(이하 ‘원고 oo아이’라 한다)에 대하여 2011 사업연도 26,760,519원,1) 2012 사업연도 759,389,210원, 2013 사업연도721,605,538원의, 2015. 7. 10. 원고 유한회사 △△(이하 ‘원고 △△’라 한다)에 대하여 2012 사업연도 137,166,647원, 2013 사업연도 6,707,164,826원의 각 법인세를 경정·고지하였다(이하 위 처분을 통틀어 ‘이 사건 각 당초 처분’이라 한다).
• 라. 이 사건 각 당초 처분 중 피고가 부당과소신고가산세로 경정·고지한 액수는, 원고oo아이에 대하여 한 2011 사업연도 부분 6,097,526원, 2012 사업연도 부분119,176,260원, 2013 사업연도 부분 107,212,588원, 원고 △△에 대하여 한 2012 사업연도 부분 15,468,769원, 2013 사업연도 부분 647,152,109원이다.
• 마. 원고들은 2015. 9. 11. 조세심판원에 이 사건 각 당초 처분의 취소를 구하는 행정심판을 청구하였으나 2017. 5. 12. 기각되었다.
• 바. 한편, 피고는 이 법원의 소송 계속 중인 2019. 1. 3. 직권으로, 원고 △△에 대하여 한 2013 사업연도 법인세 중 토지 등 양도소득 부분에 관하여 64,561,691원을 감액하는 것으로 법인세를 경정·고지하였다(이하 이 사건 각 당초 처분 중 이와 같이 감액 경정되고 남은 부분을 ‘이 사건 각 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 4호증, 을 제1 내지 5, 29, 30호증(가지번호 있는 것은 가지번호를 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

1. 이하 위 항에서 기재된 세액은 제1심판결 선고 시까지 감액경정처분을 통해 잔존하고 있는 세액을 표시하였다.

원고들이 임대주택의 월세수입과 위약금 등의 신고를 누락한 것은 사기나 그 밖의 부정한 행위로 인한 것이 아니라 세무사의 회계처리의 오류 또는 누락으로 인한 것이고, 원고들은 관련 자료들을 별도의 엑셀파일에 사실대로 작성하고 법인 계좌를 사용하여 거래를 하여서 거래 내역 등을 은폐하였다고 볼 수도 없다. 또한 이 사건 각 처분으로 가지급금에 대한 인정이자가 익금산입되고 지급이자가 손금불산입된 것은 기업회계와 세무회계의 차이에 의한 것일 뿐 사기나 그 밖의 부정한 행위로 조세를 포탈한 것이라고 볼 수 없다. 따라서 피고가 이 사건 각 처분을 함에 있어 일반과소신고가산세를 적용하지 않고 부당과소신고가산세를 적용한 것은 위법하므로 부당과소신고가산세 중 일반과소신고가산세를 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

별지 기재와 같다.

• 가. 관련 법리 구 국세기본법(2011 사업연도의 경우 2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법’이라고 한다) 제47조의3 제2항 제1호는 ‘부당한 방법‘으로과소신고 한 경우 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제하도록 규정하고 있다. 위 ‘부당한 방법’과 관련하여, 구 국세기본법의 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법 시행령’이라고 한다) 제27조 제2항 각 호는 ‘이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록(1호), 거짓증명등의 작성(2호), 거짓증명등의 수취(3호), 장부와 기록의 파기(4호), 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐(5호), 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기 그 밖의 부정한 행위(6호)’를 ‘부당한 방법’의 하나로 규정하고 있다. 구 국세기본법 제47조의3 의 규정 체계, 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 각 호의문언 내용, 과소신고가산세의 법적 성질 등을 종합하여 보면, 구 국세기본법 제47조의3 제2항 이 부당과소신고의 경우에 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 ‘부당한 방법’에 의하지 아니한 일반과소신고의경우보다 훨씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것으로 이해된다. 그리고 ‘부당한 방법’으로 볼 수 있는 경우를 예시적으로 규정하고 있는 구 국세기본법시행령 제27조 제2항 은 그 일반조항이라고 할 수 있는 제6호에서 ‘부당한 방법’에 해당하기 위하여는 국세포탈 등의 목적이 필요하다는 취지로 규정하고 있다. 따라서 구 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 가 규정하는 부당과소신고가산세의 요건인 ‘부당한방법으로 한 과세표준의 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 누진세율의 회피, 이월결손금 규정의 적용 등과 같은조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 할 것이다(대법원 2013. 11. 28. 선고 2013두12362 판결 등 참조). 그 후 2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정된 국세기본법(이하 ‘개정 국세기본법’이라 한다) 제47조의3 제2항에서 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)’를 부당과소신고가산세의 부과요건으로 규정하는 한편, 2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정된 국세기본법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29534호로 개정되기 전의 것)제12조의2 제1항에서 ‘부정행위’의 의미에 관해 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호를 준용하도록 규정하고 있고, 2010. 1. 1. 법률 제9919호로 개정된 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호는 ‘부정행위’의 예로 ‘이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장(제1호), 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취(제2호), 장부와 기록의 파기(제3호), 재산의 은닉,소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐(제4호), 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작(제5호), 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작(제6호), 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한행위(제7호)’를 규정하고 있다. 위 개정 국세기본법 규정체계, 문언, 취지에 비추어 보면 개정 국세기본법상 ‘부정행위’도 앞서 본 법리와 마찬가지로 해석함이 타당하다.
• 나. 판단 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 앞서 든 증거들과 갑 제7, 9호증, 을 제6 내지 15호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 원고들의 행위는 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고 한 경우로서 조세포탈의 목적에서 비롯된 것이라고봄이 타당하다. 따라서 원고들의 주장은 받아들이지 않는다.

2. 한편, 국세기본법 시행령은 2019. 2. 12. 대통령령 제29534호로 개정되면서 위 ‘부정행위’의 의미에 관해 ‘ 조세범처벌법 제3조 제6항 에 해당하는 행위를 말한다’고 규정하여 ‘다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다’고 규정된 조세범 처벌법 제3조 제6항 본문까지 준용함으로써 이를 명확히 하고 있는 것으로 보인다. 구분 실제 가지급금 신고 가지급금 차액(실제 - 신고) (단위:원)

2009. 12. 31. 현재 29,193,043,922 52,013,000,000 △22,819,956,078

2010. 12. 31. 현재 44,591,640,551 4,088,178,640 40,503,461,911

2011. 12. 31. 현재 51,089,277,088 0 51,089,277,088

2012. 12. 31. 현재 32,284,502,943 1,876,178,640 30,408,324,303

2013. 12. 31. 현재 30,023,330,767 0 30,023,330,767 구분 실제 신고 차액(실제 - 신고)(단위:원)

2009. 12. 31. 현재 215,637,007,200 184,320,876,055 31,316,131,145

2010. 12. 31. 현재 216,782,782,600 186,024,276,863 30,758,505,737

2011. 12. 31. 현재 216,213,447,200 216,243,266,863 △29,819,663

2012. 12. 31. 현재 241,912,338,434 229,347,942,383 12,564,396,051

2013. 12. 31. 현재 229,399,222,234 234,354,913,088 △4,955,690,854 구분 실제 신고 차액(실제 - 신고)(단위:원)

2009. 12. 31. 현재 176,306,402,590 171,138,340,666 5,168,061,924

2010. 12. 31. 현재 191,632,393,270 119,007,166,256 72,625,227,014

2011. 12. 31. 현재 216,403,229,270 151,961,555,756 64,441,673,514

2012. 12. 31. 현재 223,566,805,680 168,303,733,166 55,263,072,514

2013. 12. 31. 현재 214,585,802,680 167,190,295,166 47,395,507,514

① 원고들의 실제 운영자인 aaa은 2015. 6. 2.경 광주지방국세청에서 실시한 조세범칙조사 과정에서 원고 △△ 명의로 취득한 임대주택자산 내역, 임대차 내역 등을 엑셀 프로그램에 기록, 관리하고, 임대차보증금과 은행 차입금을 법인통장으로 입금 받아 관리하면서도 임대주택자산 내역, 임대차보증금 내역, 임대차보증금과 은행 차입금의 법인 계좌 입금과 그 사용 내역 등을 장부에 기록하지 않고 원고 ◇◇의 2009년부터 2013년까지 사업연도 법인세 신고 시 누락한 사실이 있다는 취지의 확인서를 작성하였다. aaa이 위 확인서에서 인정한 내역은 아래 기재와 같다.

② 원고들의 법인세 신고를 대리한 bbb세무사는 2015. 6. 10. oo지방국세청의 조사 과정에서, ‘원고들로부터 수입과 지출, 자산과 부채에 관련된 서류를 받은 후 회계프로그램에 전산입력하여 회계장부를 작성하고 법인세 신고서 및 재무제표 등을 작성하여 법인세를 신고하는데, 원고들로부터 받은 서류의 모든 내용을 회계프로그램에 전산 입력하였고 이를 누락한 사실이 없으며, 원고들이 별도로 관리하고 있던 모든 거래내역 등이 기재된 엑셀파일을 받은 사실이 없을 뿐만 아니라, 만약 원고들이 자신에게 이러한 자료를 제출하였다면 누락 액수나 기간이 상당한 점에 비추어 누락 신고하지 않았을 것’이라는 취지로 진술하였다.

③ 한편, bbb 세무사는 위 진술 이틀 후인 2015. 6. 12. 자신의 업무 실수로 원고들의 법인세 신고가 누락되었다는 취지의 ‘기장 및 세무대리와 관련한 신고누락에 대한 사과’라는 문서를 작성하기도 하였다. 그러나 누락 신고로 인한 원고들의 손해가 상당함에도 위 문서에는 그 법적 책임이나 손해에 대한 처리 방안 등에 대한 내용이 없어 그 내용의 진실성이 의심스럽고, 앞서 본 바와 같이 원고들이 누락 신고한 액수가 매우 크고 누락 기간 또한 장기간인 점을 고려할 때 세무전문가인 세무사가 단순 실수로 이를 누락하였다고 보기 어렵다. 또한, bbb 세무사는 검찰 참고인 조사 단계에서 위 문서의 제출 경위에 대해 ‘원고측에서 조세범처벌법위반으로 고발당하지 않으려면 필요하니 사인을 해달라고 부탁하여 사인을 해주었고, 국세청 조세범칙조사위원회에 제출한다는 조건으로 사인해 주었다’는 취지로 진술하기도 하였다.

④ 이러한 점들에 비추어 보면, 원고들이 법인세를 과소신고하게 된 것은 세무사의 단순 실수로 인한 것이 아니라, 원고들이 세무사를 이용하여 거짓 기장하게 함으로써 허위의 사실을 작출한 후 이를 기초로 법인세를 누락 신고하게 하였기 때문으로 보이고, 이러한 행위는 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제1호 (장부의 거짓 기록 등), 제6호(국세를 포탈하기 위한 부정한 행위) 및 조세범 처벌법 제3조 제6항 제1호 (장부의 거짓 기장 등), 제7호(부정한 행위)에 해당하며, 원고들이 이와 같이 적극적 행위를한 이상 여기에 조세포탈의 목적 또한 있었던 것으로 보는 것이 타당하다.

⑤ 나아가 원고들이 별도로 작성·관리하였다는 엑셀파일은 국세기본법 관련 법령에서 작성·비치를 요구하는 장부로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 원고들의 앞서 본 바와 같은 적극적 행위로 인하여 피고가 원고들에 대한 법인세 통합조사를 실시하기까지 과세요건사실을 발견할 수 없었던 이상 원고들이 법인 계좌를 사용하여 거래하였다고 하더라도 달리 볼 것은 아니다.

⑥ 이 사건 인정이자는 원고들의 위와 같은 부정한 적극적 행위에 의해 가지급금이 누락되어 이를 가산하는 과정에서 발생한 것일 뿐 기업회계와 세무회계의 차이에 의해 발생한 것으로 볼 수 없다.

⑦ 원고들의 실제 운영자였던 aaa이 2016. 10. 4. oo지방검찰청 2016형제9481호 조세범처벌법위반사건에서 혐의 없음(증거불충분) 처분을 받았으나, 형사사건과 행정사건의 입증의 정도나 방법이 다르기 때문에 이러한 점만으로 부당과소신고가산세의 요건이 충족되지 않았다고 볼 수 없다.

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하여야 할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고들의 항소를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.