수증자에게 이익이 귀속된 경우 의제배당으로 과세하는 것은 위법함

사 건 2024누759 종합소득세부과처분취소 원 고 정AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 11. 27. 판 결 선 고

2024. 12. 18.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 피고가 2023. 2. 9. 원고에게 한 2019년 귀속 종합소득세 243,890,560원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

3. 소송 총비용은 피고가 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

이 법원이 이 부분에 적을 이유는 아래와 같이 일부 내용을 추가하거나 고치는 외에는 제1심 판결의 이유 제1항 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심 판결 2쪽 8행의 “증여하였고” 다음에 “(이하 ‘이 사건 증여’라 한다)”를, 같은 쪽 14행의 “양도하였으며” 다음에 “(이하 ‘이 사건 양도’라 한다), 2019. 8. 30. 이 사건 회사로부터 그 양도대금을 전액 지급받았고”를, 같은 쪽 15행의 “소각하였다” 다음에 “(이하 ‘이 사건 주식소각’이라 한다)”를 각 추가한다.

○ 제1심 판결 2쪽 마지막행의 “234,890,560원”을 “243,890,560원”으로, 3쪽 2행의“2022. 4. 28.”을 “2023. 4. 28.”로, 3쪽 4행의 “8호증”을 “6호증”으로 각 고친다.

원고와 배우자 임BB 사이의 ‘이 사건 증여’와 임BB와 이 사건 회사 사이의 ‘이 사건 양도’는 모두 상법 등 관련 법률에서 정한 바에 따라 적법․유효하게 이루어졌고, 이 사건 양도로 인한 소득도 모두 원고가 아닌 임BB에게 실질적으로 귀속되었다. 즉,원고가 이 사건 주식에 관하여 선택한 거래는 세법이 마련한 배우자 증여재산 공제 규정을 활용한 것으로 납세자로서 선택 가능한 여러 거래방식 중 가장 합리적인 방안을 선택한 것일 뿐, 이 사건 증여와 이 사건 양도가 세법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 이루어진 것이라고 볼 수 없다. 따라서 국세기본법 제14조 제3항 에 근거하여 원고가 이 사건 회사에 이 사건 주식을 직접 양도하여 의제배당소득을 얻었다고 보아, 원고에게 종합소득세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

이 법원이 이 부분에 적을 이유는 아래와 같이 고치는 외에는 제1심 판결의 별지 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심 판결 10쪽의 “▣ 상속세 및 증여세법(2023. 12. 31. 법률 제19932호로 개정되기 전의 것)”을 “▣ 구 상속세 및 증여세법(2023. 12. 31. 법률 제19932호로 개정되기 전의 것)”으로 고친다.

• 가. 관련 법리 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조). 국세기본법에서 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다. 그렇지만 한편 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 안 된다(대법원 2017. 12. 22. 선고 2017두57516 판결 등 참조). 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래를 한 것으로 보아 과세처분을 하기 위해서는, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 하나의 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2017. 2. 15. 선고 2015두46963 판결 등 참조). 한편 일반적으로 조세부과처분의 취소소송에서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세관청에게 있으므로 과세관청이 구체적인 소송과정에서 과세요건사실을 직접 증명하거나 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실을 밝히지 못하면 해당 과세처분은과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이 된다(대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두20805 판결 참조).
• 나. 구체적 판단 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거, 갑 제10 내지 13호증, 을 제5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정 등을 종합해 보면, 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 증여와 이 사건 양도 및 이 사건 주식소각과 같은 일련의 거래 내지 행위가 실질적으로 ‘원고가 이 사건 회사에 이 사건 주식을 직접 양도하고 주식소각을 통하여 이익잉여금을 배당받은 것과 동일한 거래 내지 행위’라고 평가하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다[유사한 사안에 관하여 같은 취지로 판단한 수원고등법원 2024. 4. 5. 선고 2023누14332 판결(대법원 2024. 9. 12. 자 2024두42659 심리불속행 기각 판결로 확정되었다) 참조]. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.

1. 이 사건 처분은, 이 사건 주식을 이 사건 회사에 처분한 대가로 얻은 소득, 즉 구 소득세법(2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 제1항 제3호의 ‘의제배당소득’에 대한 과세이므로, 피고가 원고에 대하여 의제배당소득에 대한 과세를 하기 위해서는, 그 의제배당소득이 ‘피고가 거래의 형식과 실질에 괴리가 있다고 주장하는 거래’를 통하여 귀속 명의(임BB)와는 달리 실질적으로는 원고에게 귀속되었다는 점이 인정되어야 한다.

2. 원고는 과세관청의 조사 과정에서 이 사건 주식을 임BB에게 양도한 경위에 관하여 ‘이 사건 회사의 주식 대부분을 소유한 원고가 그중 일부 주식을 배우자 증여재산 공제(10년간 6억 원)를 이용하여 배우자인 임BB에게 양도하면 추후 상속세 부담을 줄일 수 있고, 임BB가 양도받은 주식을 소각 등의 방법으로 현금화하여 다른 용처에 사용하면 좋을 것 같아서 증여를 하게 되었다’고 진술하였다. 그런데 원고는 이 사건 증여를 하기 이전에 이 사건 회사의 전체 주식 240,000주 중 원고의 미성년(2019년 당시) 자녀들이 소유한 24,000주(전체 주식의 10%)를 제외한 나머지 216,000주(전체 주식의 90%)를 소유하던 대주주 겸 대표이사로서, 이 사건 회사는 사실상 ‘원고 1인 회사’의 실질을 가지고 있었던바, 원고가 앞서 본 조사 과정에서의 진술과 같은 이유로 그 소유의 주식 중 일부(이 사건 주식 13,000주)를 배우자인 임BB에게 증여하는 것이 이례적인 거래라고 볼 수 없다.

3. 임BB는 과세관청의 조사 과정에서 이 사건 주식을 처분한 대금의 용처에 관하여, ‘주택 구입 등 투자 목적으로 사용하려고 하였는데, 주택 구입이 여의치 않아 주식 투자에 사용하였다’고 진술하였다. 그런데 계좌거래내역 등 객관적인 자료에 의하면, 이 사건 회사가 2019. 8. 29.과 2019. 8. 30. 이틀에 걸쳐 이 사건 주식의 양도대금 593,541,000원을 임BB의 농협은행 계좌로 송금하였고, 임BB가 위 농협은행 계좌에서 2019. 10. 8. 자신의 미래에셋증권 계좌로 6억 원을 송금하였으며, 임BB가 2019. 10. 10.경부터 미래에셋증권 계좌에서 위 6억 원 상당의 주식 거래를 시작하여 현재까지도 그 주식 거래를 하고 있는 사실이 확인된다. 이로써 이 사건 주식의 양도대금 내지 소각대금의 변형물이라고 볼 수 있는 ‘미래에셋증권 계좌 보유 주식’의 평가액 상승․감소로 인한 이익과 손실은 모두 임BB 명의의 위 증권계좌에서 발생․잔존하여 왔다.이에 대하여 피고는, 이 사건 주식소각의 대금이 결국 ‘주주 가족의 주택구입 자금’을 대신한 주식 투자에 사용된 이상, 임BB가 소각대금을 전적으로 지배․관리하였다고 보기 어려운바, 경제적 실질은 원고가 직접 이 사건 주식을 양도하고 그 소각대금으로 ‘주주 가족의 주택구입 자금’을 대신한 주식 투자를 한 것으로 보아야 한다고 주장한다. 그러나 이 사건 주식의 양도대금이 임BB로부터 다시 원고에게 이전되었다거나 원고가 부담하는 채무 변제나 기타 원고의 개인적 용도에 사용되었다고 볼 만한 자료나 정황은 찾아볼 수 없고, 또한 임BB 명의의 농협은행 계좌 및 미래에셋증권계좌가 실제로는 원고가 임BB의 명의를 빌려 사용하던 계좌로서 원고가 실질적으로 지배․관리하여 온 계좌라고 볼 만한 자료나 정황 역시 찾아볼 수 없는 이 사건에서, 임BB가 한 주식 투자의 ‘동기’에 ‘가족의 주택구입 자금 마련’이 포함되어 있다는 사정만으로 임BB에게 이 사건 주식의 양도대금 내지 소각대금이 귀속되지 않았다고 평가하는 것은 타당하지 않다. 이와 같은 사정들에 의하면, 이 사건 증여 및 이 사건 양도와 같은 거래를 통한 경제적 이익, 즉 이 사건 처분의 과세대상인 구 소득세법 제17조 제1항 제3호 의 ‘의제배당소득’ 산정 대상이 되는 구 소득세법 제17조 제2항 제1호 의 ‘이 사건 주식의 소각으로 인하여 취득한 금전’은 거래 명의자인 임BB에게 실제로 귀속되었다고 보는 것이 합리적이다.

4. 임BB는 과세관청에 이 사건 증여에 관한 과세 신고를 하면서 배우자 증여재산 공제에 따라 증여세 과세미달 신고를 하였다. 즉, 원고와 임BB가 이 사건 증여와 관련하여 증여세를 납부하지 않은 것은 구 상속세 및 증여세법(2023. 12. 31. 법률 제19932호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제53조 제1호에서 정하고 있는 배우자 증여재산 공제의 적용에 따른 결과일 뿐이고, 원고와 임BB가 이 사건 증여에 관하여 과세 신고를 하지 않은 것은 아니다. 구 상속세 및 증여세법 제53조 제1호 에 따르면 배우자 증여재산 공제는 10년간 6억 원을 한도로 하고 있으므로, 이 사건 증여로 인하여 임BB의 배우자 증여재산공제한도 6억 원 중 593,541,000원이 소진되었다. 따라서 위와 같은 배우자 증여재산 공제한도액이 그대로 유지될 경우 임BB가 향후 10년간 원고로부터 추가적인 증여를 받을 경우 6,459,000원(= 6억 원 –593,541,000원)을 초과하는 증여액에 대하여는 증여세를 면할 수 없는바, 원고와 임BB는 위와 같은 손실을 감수하면서도 이 사건 증여라는 거래방식을 택하였다는 점에서, 이 사건 증여가 단지 ‘실질과 괴리되는 형식이나 외관’에 불과한 것이라고 섣불리 단정할 수 없다.

5. 주식을 소유한 원고가 배우자에게 ‘주식’을 증여할 것인지 ‘주식을 처분한 현금’을 증여할 것인지에 대하여는 증여자인 원고가 자유롭게 선택할 수 있는 것이고,또한 주식을 증여받은 임BB가 그 주식을 계속 보유할 것인지 이를 처분하여 현금화할 것인지에 대하여도 수증자인 임BB가 자유롭게 선택할 수 있는 것이다. 설령 원고가 임BB에게 이 사건 증여를 하고자 하던 당시에 이미 이 사건 주식소각이 예정된 것이었다 하더라도, 반드시 ‘원고가 먼저 이 사건 회사에 이 사건 주식을 양도하고 그 양도대금을 임BB에게 증여하는 거래 방식’만이 합리적이라거나,‘원고가 임BB에게 이 사건 주식을 증여하여 임BB로 하여금 이 사건 회사에 이 사건 주식을 양도하고 그 양도대금을 받도록 하는 거래 방식’이 비합리적이라고 단정할 근거는 없다. 오히려 거래의 실질만 존재한다면, 거래의 주체로서는 보다 조세부담이 적은 거래방식을 선택하여 동일한 경제적 효과를 거두고자 하는 것이 납세의무자로서 합리적이고 통상적으로 보일 수 있는 행동이고 볼 수 있다.

6. 이 사건 증여(2019. 6. 1.), 이 사건 양도(2019. 8. 28.), 이 사건 주식소각(2019.8. 29.)의 일련의 거래 내지 행위가 3개월 내의 단기간에 이루어졌고, 또한 이 사건 회사의 2019. 7. 23. 자 이사회 의사록에 따르면 이 사건 회사가 임BB로부터 이 사건 주식을 취득한 목적이 ‘주주가치 제고, 경영권 방어’로 기재되어 있으나, 그 무렵 이 사건 회사의 경영권 유지에 별다른 문제가 있었다고 볼 만한 사정을 찾아볼 수 없기는 하다. 그러나 이 사건 회사가 대주주 겸 대표이사인 원고의 배우자인 임BB로부터 이 사건 주식을 취득하고, 이를 소각하는 과정에서 상법 등이 정한 절차나 요건을 위반한 사정은 없고, 그 일련의 거래 내지 행위를 통한 이 사건 주식의 처분 대가가 실제로 임BB에게 귀속된 것으로 보이는 점은 앞서 본 바와 같다.

7. 임BB가, 배우자 증여재산 공제가 상속세 및 증여세법상 인정되고 있는 상황에서 그 제도를 이용한 증여를 통하여 증여세를 부담하지 않았고, 주주의 주식취득대금과 주식양도대금 사이의 차액으로 산정하는 의제배당소득에 관하여 상속세 및 증여세법령상의 보충적 평가방법의 적용을 받아 증여가액과 이 사건 주식의 양도가액이 동일한 결과 이 사건 양도에 관하여도 소득세를 부담하지 않았다는 사정만으로, 이 사건 증여 및 이 사건 양도가 그 실질이 없이 오로지 원고가 이 사건 주식을 이 사건 회사에 직접 양도하였을 경우 발생하는 의제배당소득에 대한 과세를 회피할 목적으로 비합리적인 형식이나 외관을 형성한 것이라고 단정할 것은 아니다.

8. 피고가 제시하는 대법원 2024. 5. 17. 자 2024두34290 판결, 대법원 2024. 5. 30. 자 2024두35224 판결 등 다수의 판결례의 경우, ‘수증자가 증여받은 주식을 회사에 양도하고 취득한 양도대금 상당액이 실질적으로 수증자가 아닌 증여자에게 귀속된 것으로 평가’되는 사안들로서, 주식 양도대금이 실제 수증자인 임BB에게 귀속된 것으로 보이는 이 사건과는 구체적 사안이 다르므로, 해당 판결례들을 이 사건에 원용하기 적절하지 않다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하여야 한다. 제1심 판결은 이와 결론이 달라 부당하므로 원고의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.