채무인수액이 증여재산가액에서 공제대상인지 여부

심사청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 청구인의 아버지 청구외 ㅇㅇㅇ(이하피상속인이라 한다)가 2001. 5. 3. 사망함에 따라 [별지 1] “상속재산 명세”와 같이 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 공장시설(건축연면적: 982.35㎡, 토지면적: 1768.80㎡, 이하이 사건 공장용 부동산이라 한다), 같은 도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지 토지(면적: 995.10㎡, 이하이 사건 토지이라 한다) 및 ○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 주택(건축연면적: 1,156.69㎡, 토지면적: 390.00㎡, 이하이 사건 주택이라 하고, 이 사건 공장용 부동산, 이 사건 토지, 이 사건 주택을 합하여이 사건 상속재산이라 한다.)에 대하여 상속을 원인으로 각 상속인들의 법정지분(청구인 9분의 2, 청구외 ㅇㅇㅇ 9분의3, ㅇㅇㅇ 9분의2, ㅇㅇㅇ 9분의2, 이하 청구외 3인을 각각위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ이라 하고 청구인을 포함하여공동상속인이라 한다)대로 같은 해 7. 19.부터 같은 해 7. 30.까지 소유권 이전등기(이하 이 사건 상속등기라 한다)를 하였다가 같은 해 10. 10. 공동상속인간 공유물 지분교환약정을 함에 따라 같은 해 12. 7. 이 사건 공장용 부동산을 협의분할로 인한 상속을 원인으로 하여 청구인의 단독 소유로 소유권 이전등기를 하였다.
• 나. 처분청은 이 사건 상속재산의 각 상속인별 상속분이 확정되어 등기된 후 이 사건 공장용 부동산을 청구인의 단독 소유로 소유권 이전등기한 것은 구 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제31조 제3항의 규정에 따라 이 사건 공장용 부동산에 대한 위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ의 상속지분을 청구인이 각각 증여받은 것으로 보아 2003. 7. 11. 청구인에게 증여세 계 197,210,160원을 부과, 고지하는 처분(이하 ｢이 사건 증여세 부과처분｣이라 한다)을 하였다.

• 가. 청구취지 이 사건 부과처분 중 근저당채무로 승계한 8억 원에 해당하는 세액에 대한 처분을 취소하게 하여 달라는 취지의 청구
• 나. 청구이유 이 사건 공장용 부동산을 청구인의 단독소유로 소유권이전등기 한 것은 이에 근저당 설정된 위 ㅇㅇㅇ의 개인채무 8억 원(이하이 사건 채무라 한다)을 위 ㅇㅇㅇ을 제외한 공동상속인이 공동 승계하는 대신 위 ㅇㅇㅇ은 이 사건 상속재산에 대한 자신의 소유지분을 모두 포기하는 등으로 이 사건 공장용 부동산은 청구인이, 이 사건 토지는 위 ㅇㅇㅇ이, 이 사건 주택은 위 ㅇㅇㅇ이 각각 단독 소유하기로 약정한 공동상속인 사이의 상속지분 교환약정에 따른 것으로서 이 사건 채무는 부담부채무로 보아야 하므로 이 사건 채무 전액을 이 사건 공장용 부동산의 증여세 과세가액에서 공제하여야 한다.

• 가. 다툼 증여자 앞으로 근저당권이 설정된 부동산을 증여자와 공동상속인관계에 있는 자에게 증여하는 경우 증여된 재산가액에서 공제할 수 있는 진정한 채무의 인수가 있었는지 여부
• 나. 인정사실 이 사건 일건 기록에 따르면 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다.

(1) 공동상속인은 피상속인이 2001. 5. 3. 사망함에 따라 이 사건 공장용 부동산과 이 사건 토지는 같은 해 7. 30., 이 사건 주택은 건물에 대하여는 같은 해 7. 19. 토지에 대하여는 같은 해 7. 28. 각각 상속을 원인으로 하여 공동상속인의 법정지분대로 소유권 이전등기를 하였다

(2) 공동상속인은 같은 해 10. 30. 이 사건 상속재산[부동산 2,739백만 원, 채무 1,170백만 원(금융채무 480백만 원, 사업용채무 470백만 원, 임대보증금 220백만 원)]에 대하여 상속세를 신고한 후 상속세 16,284,310원을 납부하였다.

(3) 공동상속인은 같은 해 10. 10. 이 사건 상속재산이 공동상속인 명의로 공유되어 있고 위 ㅇㅇㅇ이 국외 거주로 인하여 부동산 매매가 어려우므로 이 사건 상속재산에 대한 지분을 공동상속인 상호간에 포괄적으로 교환하는 약정(이하 “이 사건 공유물 지분교환약정”이라 함)을 아래와 같이 맺고 2002. 7. 31. 이 사건 공유물 지분교환약정서를 공증하였다. (가) 위 ㅇㅇㅇ은 이 사건 상속재산에 대한 소유지분 전부를 포기한다. (나) 위 ㅇㅇㅇ은 이 사건 공장용 부동산과 이 사건 토지의 소유지분을 포기하고 그 대가로 이 사건 주택을 소유한다. (다) 위 ㅇㅇㅇ은 이 사건 공장용 부동산과 이 사건 주택의 소유지분을 포기하고 그 대가로 이 사건 토지를 소유한다. (라) 청구인은 이 사건 토지와 이 사건 주택의 소유지분을 포기하고 그 대가로 이 사건 공장용 부동산을 소유한다.

(4) 한편, 위 ㅇㅇㅇ은 이 사건 공장용 부동산에 1987. 6. 23.부터 1995. 7. 13.까지 5회에 걸쳐 (주) ㅇㅇㅇㅇ(이하 “ㅇㅇㅇㅇ”이하 한다) ㅇㅇㅇ지점을 채권자로 하는 근저당설정등기(채무자 ㅇㅇㅇ, 채권 최고액 계 1,250,000,000원)를 하였다가 2001. 8. 27. 위 ㅇㅇㅇㅇ 근저당설정금액 전액(근저당설정등기 5건)을 해지하고, 같은 날 (주) ㅇㅇㅇㅇ(이하 “ㅇㅇㅇㅇ”이라 한다. 현, (주) ㅇㅇㅇㅇ으로 변경되었고 이하 “ㅇㅇㅇㅇ”이라 한다) ㅇㅇ지점을 채권자로 하는 채권 최고액 1,040,000,000원의 근저당을 설정한 사실이 이 사건 공장용 부동산의 부동산등기부등본에 의하여 확인된다.

(5) 위 ㅇㅇㅇ은 2001. 8. 28. 이 사건 채무를 대출받아 같은 해 12. 25.까지의 이자를 부담(위 ㅇㅇㅇ의 예금계좌에서 매월 28일 선취 이자가 출금되다가 2001. 12. 26.부터 같은 해 12. 28.까지 3일분의 이자 526,027원이 2001. 12. 26. 환입된 사실이 확인됨)하였고, 같은 해 12. 26. 위 채무가 상환(ㅇㅇㅇㅇ이 발행한 위 ㅇㅇㅇ의 여신거래실적증명서에 의하여 확인됨)된 후, 같은 해 12. 27. 위 인정사실 (4)에서 언급된 위 ㅇㅇㅇ 명의의 근저당설정등기(채권 최고액 1,040,000,000원)가 말소(이 사건 공장용 부동산의 등기부등본에 의하여 확인됨)되었다.

(6) 청구인은 2001. 12. 7. 이 사건 공장용 부동산의 소유자를 공동상속인에서 협의분할로 인한 상속을 원인으로 하는 청구인 단독명의로 소유권이전등기를 하고 같은 날 이 사건 공장용 부동산에 ㅇㅇㅇㅇ ㅇㅇ지점을 채권자로 하는 근저당설정등기(채권 최고액 1,040,000,000원)를 한 후 같은 해 12. 26. 오후 2시 56분에 ㅇㅇㅇㅇ ㅇㅇ지점에서 8억 원을 대출받아(상환기일 2002. 12. 26.) 같은 날 오후 3시 4분에 현금으로 인출하였고, 2분 뒤인 같은 날 오후 3시 6분에 위 ㅇㅇㅇ 위 채무 8억 원이 현금으로 상환된 사실이 금융자료에 의하여 확인되며, 이 사건 채무의 채권은행인 ㅇㅇㅇㅇ ㅇㅇ지점에서 위 인정사실 (5)에서의 위 ㅇㅇㅇ의 이 사건 채무 8억 원이 청구인의 채무로 변경되었음을 확인하고 있다.

(7) 청구인은 2002. 12. 10. 청구외 ㅇㅇㅇ에게 이 사건 공장용 부동산을 1,350,000,000원에 양도[계약금 400,000,000원, 잔금 50,000,000원, 특약사항으로 이 사건 채무(은행대출금) 800,000,000원과 보증금 100,000,000원은 위 양도가액에 포함]하는 것으로 하는 매매계약을 체결하고 같은 해 12. 26. 이 사건 채무 8억 원을 상환하고, 잔금지급일인 같은 해 12. 27. 청구인을 채무자로 하는 위 근저당설정등기(채권 최고액 1,040,000,000원)를 말소하였으며, 이 사건 채무 8억 원에 대하여 2001. 12. 26.부터 2002. 12. 26. 상환일까지의 대출기간 동안 이자를 부담(청구인의 예금계좌에서 출금)하였다.

(8) 처분청은 2003. 7. 8. 구 상속세및증여세법 제31조 제3항 의 규정에 따라 상속재산에 대하여 등기 등에 의한 상속인간의 상속분이 확정되고 상속세 신고기한 6월이 경과된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인 사이에 협의분할로 인한 상속을 원인으로 청구인이 이 사건 공장용 부동산의 당초 상속지분을 초과하여 취득한 재산가액에 대하여 [별지2] “이 사건 공장용 부동산의 지분변동에 따른 증여세 계산 명세”와 같이 위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ, 위 ㅇㅇㅇ으로부터 각각 증여받은 것으로 보아 이 사건 공장용 부동산 재산가액 1,291,290,000원에 임대보증금 100,000,000원을 공제한 가액을 증여세 과세가액(청구인의 지분가액 264,731,111원을 제외한 926,558,891원)으로 하여 증여세 197,210,160원을 같은 해 7. 31.을 납부기한으로 하는 결정고지를 하였다.

• 다. 관계 법령의 규정

(1) 구 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 같음) 제31조 제3항에상속개시후 상속재산에 대하여 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등(이하 "등기 등"이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기 등이 된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인 사이의 협의분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산가액은 당해 분할에 의하여 상속분이 감소된 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다. 다만, 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령이 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제24조 제2항에법 제31조 제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 정당한 사유"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.라고 규정하면서, 그 제1호에상속회복청구의 소에 의한 법원의 확정판결에 의하여 상속인 및 상속재산에 변동이 있는 경우제2호에 민법 제404조 의 규정에 의한 채권자대위권의 행사에 의하여 공동상속인들의 법정상속분대로 등기 등이 된 상속재산을 상속인 사이의 협의분할에 의하여 재분할하는 경우를 들고 있다.

(2) 같은 법 제47조 제1항에증여세과세가액은 증여일 현재 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.라고 규정하고 있고, 그 제3항에배우자간 또는 직계존비속간의 부담부 증여에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다.라고 하면서다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.라고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제36조 제2항과 같은 법 시행령 제10조 제1항에서 위 객관적으로 인정되는 경우로 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류에 의하여 입증되는 경우 등을 들고 있다.

(3) 같은 법 시행령 제23조 제1항에상속세법 제31조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 법 제32조 내지 법 제42조의 규정이 적용되는 경우를 제외하고는 증여재산의 취득 시기는 다음 각호의 1에 의한다.라고 규정하면서 그 제1호에권리의 이전이나 그 행사에 등기ㆍ등록을 요하는 재산에 대하여는 등기ㆍ등록일로 한다., 제2호에건물을 신축하여 증여할 목적으로 수증자의 명의로 건축허가를 받거나 신고를 하여 완성한 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일, 제3호에제1호 및 제2호 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일로 규정하고 있다.

• 라. 판단 살피건데, 구 상속세및증여세법 제31조 제3항 에 상속분 확정 등기 후 협의분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 경우 증여받은 재산에 해당한다고 규정하고 있으므로 이 사건의 경우 2001. 7. 19.부터 같은 해 7. 30. 상속분을 확정하고도 같은 해 10. 10. 지분교환약정서 체결이라는 협의분할을 하여 이를 원인으로 같은 해 12. 7. 이전등기 하였다면 위 법에 따라 증여세 부과 대상이 된다고 보고 같은 법 제47조 제1항에 따라 수증자가 인수한 채무가 있는 지 여부에 따라 증여세과세가액을 산정하여야 할 것이다. 증여는 강학상 낙성계약(諾成契約)이므로 이에 대한 합의가 있어야 하나 2001. 10. 10.자 이 사건 공유물 지분교환약정서에 의하면 청구외 ㅇㅇㅇ이 지분포기에 따른 단순 증여에 대한 공동상속인간 합의가 있는데 반하여, 증여자가 증여부동산에 대한 자신의 채무를 부담시키는 행위는 발견할 수 없어 민법 소정의 ‘상대부담 있는 증여’에 대한 합의사항을 발견할 수 없다. 이에 대하여 청구인은 지분교환약정서상에서 이 증여부동산에 설정된 증여자의 근저당채무 8억 원을 공동상속인간에 공동승계하는 전제하에 각각의 상속재산에 대한 지분을 포기하기로 하였다고 주장하고 있다. 그러나 증여재산에 대한 채무를 부담하는 행위는 증여의 가액을 산정하는 중요한 요소이므로 이를 명백히 할 필요성이 있는데도 각자의 채무부담액을 확정하지도 아니한 채 막연히 8억 원을 공동승계 하였다고 주장하는 것은 수긍하기 어렵다. 더구나 동 채무는 청구인이 증여받은 부동산에 대한 증여자의 개인채무인데 동 부동산을 증여받지 아니한 다른 공동상속인 간에도 공동승계하기로 하였다는 청구인의 주장은 경험칙상 받아들이기 어렵다. 따라서 적어도 지분교환약정서에 의한 합의시에는 증여에 따른 채무부담에 대한 합의는 없었던 것으로 보여 진다. 또한 청구인은 이 사건 공유물 지분교환약정서에 따라 2001. 12. 7. 쟁점 부동산에 대하여 협의분할로 인한 상속을 원인으로 하는 소유권 이전등기를 하고 같은 날 청구외 ㅇㅇㅇ이 설정한 액수 상당액의 근저당설정계약을 청구인 명의로 하고 같은 해 12. 26. 이 사건 채무 8억 원의 채무자를 위 ㅇㅇㅇ에서 청구인으로 변경한 후 2002. 12. 26.까지 대출기간 동안의 이자를 부담하였고, 청구인이 이 사건 채무를 상환한 사실이 금융자료 등에 의하여 입증되므로 구 상속세및증여세법 제47조 제1항 에 따라 객관적으로 인정되는 채무로서 증여과세세액에서 공제되어야 하는 채무라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다. 위 인정사실에 의하면 증여자가 2001. 10. 10. 증여계약(이 사건 공유물 지분교환약정) 후에도 같은 해 12. 26.까지 이자를 지급한 사실이 금융자료에 의하여 나타나는 바, 이러한 거래 행위는 오히려 청구외 ㅇㅇㅇ에게 증여 후에도 객관적으로 인정되는 채무가 있었다고 보여지고, 이 사건 채무에 대한 금융자료에 의하면 청구외 ㅇㅇㅇ의 채무가 상환되고 같은 날 청구인 명의의 신규대출이 이루어진 것으로 되어 있어 단순히 청구인의 계좌에서 이 사건 채무에 대한 이자가 채권은행에 지급되었고, 이 사건 공장용 부동산 양도시 양도대금으로 이 사건 채무를 상환하였다는 사실만으로 증여자의 면책적 채무인수를 부정하고 부담부 증여계약이 있었다고 추정할 수 없다. 또한 앞에서 언급한바와 같이 청구인은 이 사건 채무를 공동상속인 간에 공동승계하기로 하였다고 주장하면서 청구인 단독으로 이 사건 채무를 상환한 사실을 증거로 제시하고 있어 진정한 채무인수가 있었다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다 하겠다.

그렇다면 처분청의 이 사건 증여세 부과처분은 정당하고 청구인의 이 사건 심사청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다. [별지 1] 상속재산 명세 구분 공장용 부동산 토지 주택 물건 소재지 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ○○번지

○○시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ○○번지 용도 공장 토지 다가구주택 면적 토지 1,768.80㎡ 995.10㎡ 390.00㎡ 건물 982.35㎡ 없음 1,156.39㎡ 상속재산가액 (a) 토지 1,185,096천 원 건물 106,194천 원 토지 577,158천 원 건물 - 토지 409,500천 원 건물 445,000천 원 계 1,291,290천 원 계 577,158천 원 계 854,500천 원 채무가액 (b) 보증금 100,000천 원 금융채무 480,000천 원 공사대금 미지급금 445,000천 원 보증금 120,000천 원 계 100,000천 원 계 480,000천 원 계 565,000천 원 상속세과세가액 (a-b) 1,191,290천 원 97,158천 원 289,500천 원 당초 상속 등기 지분 (지분 금액 단위: 천 원) 재 산 가 액 ․ㅇㅇㅇ 3/9 (430,430) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (286,953) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (286,953) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (286,953) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (192,386) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (128,258) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (128,257) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (128,257) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (284,833) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (189,889) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (189,889) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (189,889) 부 채 가 액 ․ㅇㅇㅇ 3/9 (33,333) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (22,222) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (22,222) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (22,222) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (160,000) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (106,667) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (106,667) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (106,666) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (188,333) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (125,556) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (125,556) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (125,555) 순 재 산 가 액 ․ㅇㅇㅇ 3/9 (397,097) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (264,731) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (264,731) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (264,731) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (32,386) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (21,591) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (21,591) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (21,591) ․ㅇㅇㅇ 3/9 (96,500) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (64,333) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (64,333) ․ㅇㅇㅇ 2/9 (64,334) 지분교환약정 후 지분현황 ㅇㅇㅇ 단독소유 ㅇㅇㅇ 단독소유 ㅇㅇㅇ 단독소유 (주1) 이 사건 주택의 건물가액과 공사대금 미지급금은 각각 890,000,000원이나 상속전 피상속인과 ㅇㅇㅇ이 1/2씩 공유지분으로 보유하고 있어 피상속인의 소유지분가액으로만 표시 (주2) 상속세과세가액 계산 당시 이 사건 주택의 보증채무 120,000천 원을 피상속인과 ㅇㅇㅇ의 지분비율대로 안분하지 않고 전액을 상속재산가액에서 공제되는 금액으로 계산 [별지 2] 이 사건 공장용 부동산 지분변동에 따른 증여세 계산 명세 (금액단위: 원) 구분 계 ㅇㅇㅇ ㅇㅇㅇ ㅇㅇㅇ ㅇㅇㅇ 상속지분율 1 3/9 2/9 2/9 2/9 증여재산가액 1,291,290,000 430,430,000 286,953,334 286,953,333 286,953,333 부채(보증금) 100,000,000 33,333,333 22,222,222 22,222,222 22,222,222 증여세 과세가액 926,558,891 397,096,667 264,731,112 264,731,112 증여재산 친족공제 35,000,000 30,000,000 2,500,000 2,500,000 과세표준 891,558,891 367,096,667 262,231,112 262,231,112 세율 20% 20% 20% 산출세액 148,351,777 63,419,333 42,466,222 42,466,222 가산세 신고 불성실 29,662,355 12,683,867 8,489,244 8,489,244 납부 불성실 18,642,790 8,225,487 5,505,274 5,505,275 납부할 세액 197,210,160 84,328,680 56,440,740 56,440,740