출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원은 특수관계자에 해당하며 상증법상 주식평가는 시가에 의하되 시가가 불분명할 경우 보충적 방법을 채택하고 있으므로 청구인과의 주식거래 외에는 불특정다수인간의 거래가 없으므로 보충적 평가방법에 의하여 상속세를 부과처분한 것은 적법함
출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원은 특수관계자에 해당하며 상증법상 주식평가는 시가에 의하되 시가가 불분명할 경우 보충적 방법을 채택하고 있으므로 청구인과의 주식거래 외에는 불특정다수인간의 거래가 없으므로 보충적 평가방법에 의하여 상속세를 부과처분한 것은 적법함
심사청구를 기각한다.
청구외 피상속인 ㅇㅇㅇ의 사망으로 청구인 등 상속인들이 상속 받은 청구외 ㅇㅇㅇㅇ(주)(대표이사 ㅇㅇㅇ, 이하 ｢ㅇㅇㅇㅇ｣라 한다)의 주식 9,590주(이하 ｢이 사건 주식｣이라 한다)를 2000. 7. 1. ㅇㅇㅇㅇ의 임원인 회장 ㅇㅇㅇ 및 대표이사 ㅇㅇㅇ에게 800,600,000원에 매도하고 위 금액을 상속재산가액에 합산하여 같은 해 7. 3. 처분청에 상속세 신고를 한 것에 대하여 ㅇㅇ지방국세청은 세무조사 실시 후, 이 사건 주식의 거래는 특수관계자간의 거래로서 신고가액인 800,600,000원을 시가로 볼 수 없고, 달리 시가를 확인할 수 없으므로 ｢상속세 및 증여세법｣의 규정에 의한 보충적 평가방법에 의하여 평가한 1,379,828,380원과 신고가액인 800,600,000원의 차액 579,228,380원을 상속재산가액에 합산하여 상속세를 과세하겠다고 2001. 6. 20. 세무조사결과를 통지하였다. 이에 청구인 등 상속인들은 2001. 7. 7. ㅇㅇ지방국세청장에게 과세전적부심사청구를 하였고, ○○위원회는 같은 해 10. 31. 당초 신고가액인 800,600,000원은 시가에 해당한다는 청구주장을 인용하는 결정을 하였다. 그 후 감사원이 ㅇㅇ지방국세청에 대한 감사결과 청구인 등 상속인들에 대한 과세전적부심사의 심의결과에 잘못이 있다고 지적하여, 위 주식양도는 특수관계 있는 자간의 거래로서 위 800,600,000원을 실거래가액으로 인정할 수 없으므로 이 사건 주식을 보충적 평가방법으로 평가하여 상속세를 추징하여야 한다고 처분요구하자, 처분청은 2003. 6. 2. 청구인에게 상속세 350,874,900원을 부과ㆍ고지(이하 ｢이 사건 부과처분｣이라 한다)하였다.
(1) 이 사건 주식의 거래가 특수관계자간 거래에 해당하는지 여부 및 이 사건 주식의 시가산정이 적정한지 여부
(2) 국세기본법상의 중복조사금지에 위배되는지 여부
(1) 피상속인 ㅇㅇㅇ(이하 ｢피상속인｣이라 한다)는 2000. 1. 4. 사망하였으며, 상속인은 청구인 등 8명이다.
(2) 상속인들은 이 사건 주식(지분율 48%)을 상속받아 2000. 7. 1. ㅇㅇㅇㅇ의 회장인 청구외 이○○와 ○○석유의 대표이사인 청구외 황○○에게 800,600,000원(1주당 83,482원)에 양도한 후, 상속세를 신고하면서 위 거래가액을 이 사건 주식의 시가로 보고 구 ｢상속세 및 증여세법｣ 제60조 제2항 에 의한 매매실례가액으로 신고하였다.
(3) ○○지방국세청에서는 2001. 6. 20. 상속인들의 상속세 신고에 대한 세무조사 후 청구인과 청구외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ 사이의 주식양도는 특수관계 있는 자간의 거래로서, 신고한 위 거래가액을 시가라고 인정할 수 없으므로 이 사건 주식을 보충적평가방법으로 평가하여 과소신고부분에 대한 상속세를 과세하겠다고 세무조사결과를 통지하였다.
(4) 상속인들은 위 인정사실 (3)에 불복하여 2001. 7. 7. ○○지방국세청에 과세전적부심사청구를 하였으며 같은 해 10. 31. ○○지방국세청으로부터 상속인들이 청구외 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇㅇ에게 이 사건 주식을 800,600,000원에 양도하고 상속재산으로 신고한 금액이 시가에 해당한다는 청구주장이 이유있다는 채택 결정을 받았다.
(5) 감사원은 2002년 12월 ○○지방국세청을 감사한 후 이 사건 주식양도는 특수관계 있는 자간의 거래로서, 상속재산으로 신고한 800,600,000원을 시가로 인정한 위 과세전적부심사 결정에 잘못이 있다고 지적하고 이 사건 주식을 보충적 평가방법으로 평가하여 상속세를 추가 징수할 것을 처분요구하자, 처분청에서는 2003. 6. 2. 상속세 350,874,900원을 청구인에게 경정고지하였다.
(6) 청구인 등 상속인들은 2003. 7. 7. 이 사건 주식을 상속세 신고기간 중 일괄매각함으로써 최대주주 등의 주식 등에 해당되지 아니하여 ｢상속세 및 증여세법｣ 제63조 제3항 에 근거하여 20% 할증 평가한 것은 부당하다며 ○○지방국세청에 이의신청을 제기하자, ○○지방국세청에서는 청구인의 주장이 이유 있으므로 이 사건 부과처분 중 이 사건 주식에 대한 과세가액 계산시 할증평가한 부분을 제외하여 과세표준과 세액을 경정하는 것으로 같은 해 8. 29. 결정하였다.
(7) 처분청은 위 이의신청 결정에 따라 당초 부과했던 상속세 350,874,900원에서 121,492,577원을 환급하여 229,382,320원을 부과하는 것으로 2003. 12. 3. 경정결정하였다.
(1) 구 국세기본법(2002. 12. 18. 법률 제6782호로 개정되기 전의 것) 제81조의3에는 ｢세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우, 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우, 2이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우 기타 이와 유사한 경우로서 대통령령이 정하는 경우를 제외하고는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재경정․재조사를 할 수 없다.｣라고 규정하고 있다.
(2) 구 ｢상속세 및 증여세법｣(2000. 1. 12. 법률 제6124호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제60조 제1항에는 ｢이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.｣라고, 제2항에는 ｢제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.｣라고, 제3항에는 ｢제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.｣라고 각각 규정하면서 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 ｢법 제60조 제2항에서 "수용ㆍ공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다) 또는 공매가 있는 경우에 한하여 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.｣라고 규정하고 그 제1호에 ｢당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.｣라고 열거하고 있다.
(3) 구 ｢상속세 및 증여세법｣ 제63조 제1항 에는 ｢유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.｣라고 규정하고, 그 제1호에 ｢주식 및 출자지분의 평가｣에 대하여 규정하면서 그 다목에는 ｢나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.｣라고 규정하고 같은 법 시행령 제54조 제1항에서 ｢법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율｣이라 규정하고, 제2항에서 ｢제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 = 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수｣라고 규정하고 있다.
(4) 구 ｢상속세 및 증여세법｣ 제76조 제1항 에는 ｢세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.｣라고, 제4항에는 ｢세무서장 등은 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 결정할 수 없거나 결정 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 경우에는 즉시 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정 또는 경정한다.｣라고 각각 규정하고 있다.
(5) 구 ｢상속세 및 증여세법｣ 제16조 제1항 에는 ｢상속재산 중 피상속인 또는 상속인이 종교ㆍ자선ㆍ학술 기타 공익을 목적으로 하는 사업을 영위하는 자에게 출연한 재산의 가액에 대하여는 제67조의 규정에 의한 신고기한(상속받은 재산을 출연하여 공익법인 등을 설립하는 경우로서 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 종료된 날부터 6월을 말한다) 이내에 출연한 경우에 한하여 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다.｣라고, 제2항에는 ｢제1항의 규정을 적용함에 있어서 내국법인의 의결권이 있는 주식 또는 출자지분을 출연하는 경우로서 출연하는 주식 등과 다음 각호의 1의 주식 등을 합한 것이 당해 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 5를 초과하는 경우에는 그 초과하는 가액을 상속세 과세가액에 산입한다.｣라고 규정하고 그 제2호에서 ｢출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 당해 공익법인 등 외의 다른 공익법인 등에 출연한 동일한 내국법인의 주식 등｣이라고 규정한 후 같은 법 시행령 제13조 제4항에서 ｢법 제16조 제2항 제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인 등에 출연한 동일한 내국법인의 주식 등에는 상속인과 출연당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 포함한다.｣라고 규정하고 그 제2호에 ｢사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 포함한다)이나 사용인 외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자｣를 열거하고 있다.
(6) 구 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제13조 제6항 에는 ｢제4항 제2호 및 제39조 제1항에서 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.｣라고 규정하면서 그 제1호에「제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인｣을, 제19조 제2항에서는 ｢법 제22조 제2항에서 “대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자”라 함은 주주 또는 출자자 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 말한다.｣라고 규정하면서 그 제2호에 ｢사용인과 사용인 외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자｣를, 그 제6호에「주주 등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수의 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인｣을 각각 정하고 있다.
(7) 구 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제26조 제4항 에는「법 제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 양도자 또는 양수자(이하 이 항에서 "양도자 등"이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.｣라고 규정하면서 그 제1호에 ｢제19조 제2항 제1호ㆍ제2호ㆍ제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 "주주 등 1인"은 "양도자 등"으로 본다.｣라고 열거하고 있다.
(8) 구 ｢상속세 및 증여세법 시행규칙｣(2001. 4. 3. 재정경제부령 제195호로 개정되기 전의 것) 제4조에는 ｢영 제13조 제4항 제2호ㆍ영 제19조 제2항 제2호 및 영 제39조 제1항 제3호에서 "사용인"이라 함은 임원ㆍ상업사용인 기타 고용계약관계에 있는 피용자를 말한다.｣라고 규정하고 있다.
(1) 먼저 이 사건 주식의 거래가 특수관계자간 거래에 해당하는지 여부 및 이 사건 주식의 시가 산정이 적정한지 여부를 살펴본다. 청구인은 이 사건 주식의 매매 당사자는 특수관계자에 해당하지 않으며 설령 특수관계자에 해당하더라도 거래가액이 합리적으로 이루어진 것이므로 이를 시가로 인정하여야 한다고 주장하고 있다. 살피건대, 구 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제26조 제4항 및 제19조 제2항 제2호의 규정에 의하여 양도자 또는 양수자와 사용인의 관계에 있는 자간에는 특수관계가 있다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제13조 제4항 제2호에서 사용인에는 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 임원을 포함”하는 것으로 규정하고 있으며 같은 조 제6항에서 “출자에 의하여 지배하고 있는 법인”은 발행주식총수의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인을 말한다고 규정되어 있다. 그러므로 인정사실 (2)와 같이 ㅇㅇㅇㅇ의 발행주식총수의 48%를 상속받은 청구인 등 상속인들(양도자)과 위 법인의 임원인 회장 ㅇㅇㅇ 및 대표이사 황○○(사용인)과의 사이에는 특수관계가 있다고 판단되며, 위 법 시행령 제49조 제1항 제1호 단서에는 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 거래실례가격으로 인정할 수 없다고 규정하고 있으므로 특수관계에 있는 자들 간의 위 거래가액을 객관적인 교환가치가 반영된 시가로 인정할 수는 없다 하겠다. 또한 같은 법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조의 취지는 상속세가 부과되는 재산의 가액은 평가기준일 현재의 시가에 따르고, 여기서 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 의미하며, 평가기준일 전후 6월 이내의 기간 중 당해 재산에 대한 매매사실이 있을 때에는 그 거래가액을 시가로 인정하되 그 거래가액이 특수관계에 있는 자와의 거래 등 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우는 제외하려는 것이며, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 같은 법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법(보충적 평가방법)에 의하여 평가한 가액에 의하도록 되어 있다. 청구인은 설령 이 사건 주식의 매매 당사자간에 특수관계가 있다고 하더라도 거래사실이 객관적이고 명백한 가액인 경우에는 이를 시가로 인정하여야 한다고 주장하고 있으나, 인정될 수 있는 시가는 평가기준일 전후 6월 이내의 기간 중 당해 재산에 대한 불특정다수인 사이의 자유로운 거래에 의해 형성된 객관적 교환가격에 의한 매매사실이 있는 경우 그 거래가액을 말하는 것으로서, 특수관계에 있는 자와의 거래인 이 사건 주식의 거래 외에는 불특정다수인간의 거래로 인하여 형성된 시가가 없으므로 이 사건 주식의 시가를 산정하기 어려운 것으로 보고 같은 법 제63조 제1항 및 같은 법 시행령 제54조 제1항에 의한 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 산정하여 계산한 이 사건 부과처분은 정당하며 이와 다른 견해를 전제로 한 청구인의 주장은 이유 없다.
(2) 다음으로 이 사건 부과처분이 국세기본법상의 중복조사금지에 위배되는지 여부를 살펴본다. 청구인은 과세전적부심사결정에서 채택된 결정사항을 다시 번복하는 것은 국세기본법의 중복조사금지에 반하여 부당하다고 주장한다. 살피건대, 구 국세기본법 제81조의3 (중복조사의 금지)에는 ｢세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우｣에는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재경정ㆍ재조사를 할 수 있는 것으로 규정하고 있는바, 이 사건 부과처분은 당초 처분청이 이 사건 주식에 대해 보충적 평가방법에 의하여 평가한 1,379,828,380원과 신고가액인 800,600,000원의 차액 579,228,380원에 대하여 상속세를 과세하겠다고 세무조사결과를 통지하자 청구인 등 상속인들이 ○○지방국세청에 과세전적부심사청구를 하여 ○○위원회에서 당초 신고가액인 800,600,000원을 실거래가액이라고 인정한 것에 대하여 감사원이 감사결과 과세전적부심사의 결과에 잘못이 있다고 지적하면서, 800,600,000원을 실거래가액으로 인정할 수 없으니 보충적 평가방법으로 평가하여 상속세를 추징하여야 한다고 처분요구 함에 따라 이 사건 부과처분이 행하여졌다. 이는 구 국세기본법 제81조의3 에서 규정하고 있는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재경정할 수 있는 사유인 “조세탈루의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우”에 해당된다고 볼 수 있고 “중복조사의 금지”에 해당하지 않으므로 과세전적부심사 결과 채택된 결정사항을 다시 경정고지하는 것은 중복조사금지에 반하여 부당하다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.
그렇다면 청구인의 심사청구는 이유 없으므로 감사원법 제46조 제2항 의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.